Sentencia Contencioso-Administrativo 224/2024 Tribunal Superior de Justicia de Murcia . Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 6/2022 de 09 de mayo del 2024

PRIMERO.- Objeto del recurso contencioso administrativo.

Es objeto del presente recurso contencioso administrativo la Resolución de fecha 30 de septiembre de 2021, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de la Región de Murcia, en Procedimiento NUM000, notificado el día 15-11-2021, reclamación que se interpone contra el acuerdo sancionador con n.º de expediente NUM001, dictada por el Jefe de Gestión de Aduanas e Impuestos Especiales de la AEAT en Murcia por la que se imponía sanción de 3600 Euros de importe, por infracción derivada de uso indebido de gasóleo bonificado y en el que se vieron desestimadas las alegaciones efectuadas por la parte actora.

SEGUNDO.- Alegaciones de la actora.

Por la actora se reiteran las alegaciones efectuadas en vía administrativa llegando a transcribirlas. En concreto arguye la siguientes,

- Considera la sanción impuesta nula al haberse dictado prescindiendo por completo del procedimiento administrativo conforme al artículo 47 LPAC, en relación con el articulo 209.2 LGT y 25 del RD 2063/2004 del Reglamento del Régimen Sancionador Tributario.

Se vulnera a su vez el principio de presunción de inocencia pues en el expediente no se indica ninguna prueba que evidencie la supuesta infracción por la que se apertura el presente expediente, no existe ni se indica en el citado escrito la existencia de un análisis de muestra ni resultado de la misma que demuestre la existencia de gasóleo bonificado lo que provoca que el Acto carezca de motivación conforme al artículo 35 LPAC.

- En la resolución recurrida no obra cual es el resultado del análisis, limitándose a dejar en blanco la parte relativa a los resultados, no informándose al Administrado de dicho resultado lo que además de falta de motivación genera indefensión.

- Absoluta inconcreción en cuanto al lugar en que se realizó la extracción no determinándose el lugar exacto en que se produjo, pues en la propuesta de resolución se indica que se realiza a la maquina dentro de la planta destinada al movimiento de minerales en Pliego, cuando el control se realiza en la carretera del término municipal de Pliego.

- Vulneración del principio de presunción de inocencia al considerar que no se ha cometido infracción alguna atendiendo al porcentaje mínimo del trazador de gasóleo bonificado tipo B que se encontró en el depósito del vehículo de la actora, añadiendo que en el acuerdo de inicio se indicaba que el producto analizado contiene el trazador y colorante del gasóleo B, si bien con unas concentraciones inferiores a las establecidas en la Orden Pre 1724/2002 modificada por la Orden Pre 3493/2004, lo que evidencia el error de la Administración.

- No se ha dado traslado alguno del dictamen emitido por el laboratorio de aduanas, limitándose a hacer referencia del resultado en la propuesta de resolución y dejar constancia del mismo en la resolución.

Consider ando este un procedimiento sancionador y debiendo por tanto descansar en los principios reguladores del mismo, la sanción debe venir dada por la existencia de una mínima actividad probatoria que no obra en el expediente.

Consider a que la única prueba de cargo es la manifestación de la Administración que no dio traslado de las presuntas muestras de carburante tomadas del vehículo propiedad de la actora ni informó del resultado.

- No ha podido tener a su disposición muestra precintada para su contraanálisis pues quedaron en poder de la Administración actuante, sin que existiera precinto o autenticación de las muestras con copia para la actora. No consta la esterilización del aparato o pipeta introducida en el depósito del vehículo.

- Vulneración del principio de proporcionalidad. Comienza señalando que su vehículo tiene 12.37 caballos de potencia y le sería aplicable el articulo 119 con una sanción por uso de gasóleo b de 1200 euros por su uso como combustible. Considera que la imposición de 3600 euros de sanción por el uso del gasóleo b como carburante del vehículo cuando en función de la potencia, apenas supera en 3 caballos el límite máximo de fuerza es desproporcionado.

- Nulidad de la resolución por infracción del articulo 77 LPAC al haberse omitido toda práctica de prueba cuando a su vez no existe motivación alguna en contra de lo previsto en el artículo 77 LPAC.

Por la actora se reiteran estas alegaciones indicando que por parte del TEARM se ha procedido a confirmar la resolución sancionadora considerando que todos los alegatos eran meras erratas, siendo estas salvadas por el propio TEARM. Añade a su vez, que incluso en el boletín de análisis 2018-0025-93 se advierte que también está en blanco la descripción de la mercancía, la composición química y las aplicaciones sin que conste el número o serie de los precintos de las muestras supuestamente analizadas.

- Por último, arguye que no se pronuncia la resolución sobre la motivación o la culpabilidad por parte del recurrente, infringiendo la presunción de inocencia y la caducidad del expediente.

TERCERO.- Contestación a la demanda por la Abogacía del Estado.

Por la Abogacía del Estado se efectúa contestación a la demanda y tras fijar el acto administrativo objeto de recurso y las causas de impugnación por parte del actor, contesta a cada una de las alegaciones.

1.- Caducidad del procedimiento.

Tras recoger los preceptos que considera aplicables, lo considera no caducado pues contando desde el inicio del expediente hasta la resolución del mismo no transcurrió el plazo de seis meses exigible.

2.- Sobre los defectos en la toma de muestras.

Comienza oponiéndose la Abogacía del Estado a las aseveraciones del actor y llega incluso a transcribir el contenido de la Diligencia de 5 de marzo de 2018, de la que extrae los términos en que se hizo la inspección el uso de bomba nueva y el envasado por triplicado. Recoge que por el interesado se expresó a los agentes no haber sido él el que llenó de combustible el vehículo, siendo que ahora niega los hechos.

Se opone a las meras alegaciones carentes de prueba evidenciadas en la pg. 6 de la demanda señalando que debe prevalecer la validez del acto administrativo como recogía la SSTS de 5 de marzo de 1979 o 14 de abril de 1990 todo ello en relación con el artículo 77.5 de la LPAC 39/2015.

3.- Sobre la presunta indefensión ocasionada por la resolución sancionadora.

En consonancia con el TEARM comienza indicando que la mera omisión de un trámite no provoca la anulación de la sanción, considerando que en el presente caso no se han producido al no concurrir el requisito de la indefensión.

Se reitera por la Abogacía del Estado la existencia de algunas erratas en la resolución recurrida (en consonancia con el TEARM) lo que se hace en aras a buscar la agilidad y rapidez de la tramitación administrativa.

Indica que en la diligencia que sirvió de base para incoar el expediente sancionador se evidencia que concurrían todos los requisitos para la imposición de la sanción, añadiendo que el demandante estaba presente en el momento en que tomaron las muestras y prestó conformidad sobre ello.

Sobre la base del articulo 107 LGT arguye que no se ha acreditado la existencia de error de hecho, debiendo considerarse como ciertos los consignados por el demandante en el acta que firmó.

Sobre el contraanálisis, pudo haberlo solicitado en los términos de la Orden HAC/2330/2003 al mes de la notificación del análisis, lo que tuvo lugar el 28 de mayo de 2018 junto con la propuesta de resolución.

4.- Sobre la proporcionalidad de la sanción.

Considera que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 55.4.b LIE la sanción a imponer era fija de 3.600 euros aunque la potencia del vehículo superara por poco el límite mínimo, lo que impide imponer una sanción menor.

CUARTO.- Resolución de la controversia.

A juicio de la Sala el recurso debe ser estimado por dos motivos diferentes y no excluyentes entre si cuales son la imposibilidad del actor de conocer cuál fue el gasoil definitivamente examinado en el informe pericial, al no constar los resultados del mismo (salvo en la propuesta de resolución) y en segundo lugar la falta de motivación del elemento subjetivo de la sanción en la resolución sancionadora.

Se examinarán por separado.

Ausencia en el expediente de los resultados del análisis practicado.

La Sala debe comenzar dando la razón a la parte demandada cuando asevera que existen meros errores formales en el acta de denuncia o resolución que no son invalidantes ni causan indefensión al actor desde el momento en que consta con suficiente claridad que, por su parte, se conoce la existencia de inicio del procedimiento sobre un vehículo, no sobre maquinaria y que el mismo se encontraba en la calle y no en otro lugar.

Dicho esto, que nos parece correcto, la Sala no puede compartir la aseveración relativa a que la no constancia en el expediente del resultado de los análisis no causa indefensión al actor.

Es cierto que por el actor se firma la diligencia de toma de muestras y en ella se constata la extracción del gasoil, entendemos que posteriormente examinado.

Los resultados de dicho análisis no constan en el procedimiento, siendo así que el actor solo puede acceder a su contenido cuando se le notifica la propuesta de resolución (donde se deja constancia del resultado de los análisis en casilla diferente a la que correspondería).

El problema es que por el actor se desconoce si el resultado de esos análisis (de los que solo ha tenido conocimiento con la propuesta de resolución por no constar en el expediente administrativo) se corresponde con la muestra extraída y precintada en el momento del acta de inspección.

Como decimos, en el expediente solo consta la remisión a análisis, no los resultados de los mismos a fin de constatar que dichos resultados se corresponde con la muestra extraída y sellada en la Diligencia de toma de muestras de 5 de marzo de 2018 (el mes fue corregido en diligencia de rectificación).

Lo anterior, cercena a nuestro entender las facultades de defensa del actor a la vez que impide dar por acreditado no que el gasoil examinado contuviera las trazas propias del gasóleo bonificado, si no que dicho gasoil, con esas trazas, se correspondiera con el extraído al vehículo del actor.

En términos semejantes a los que venimos señalando, citamos la STSJ de Andalucía, Sede Granada, cuando dispone,

"El motivo debe estimarse. El artículo 121.2 del Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio , por el que se aprueba el Reglamento de los Impuestos Especiales establece, en cuanto a los expedientes de infracción, que " Los agentes de las Fuerzas y Cuerpos de Seguridadque hayan descubierto la comisión de una infracción procederán a dejar constancia de la misma, con el siguiente detalle: a) Lugar y fecha de actuación. b) Matrícula y otros datos de identificación del vehículo o embarcación, con expresión, en caballos fiscales, de la potencia del motor. c) Nombre, apellidos, domicilio, N.I.F. y documento nacional de identidad o pasaporte del conductor del vehículo o del patrón de la embarcación, así como del propietario, indicando el código de identificación si la titularidad correspondiera a persona jurídica. d) Constancia de la clase y característica del carburante o combustible utilizado, indicando coloración y, en su caso, resultado del ensayo con reactivo químico. e) Diligencia de toma de muestras debidamente autentificada, en el supuesto de que el interesado mostrara su disconformidad respecto de la clase y características del producto reseñadas en la diligencia. f) Declaración del interesado sobre fecha, lugar y suministrador del último aprovisionamiento realizado, reseñándose los datos del documento acreditativo si así lo justificare. g) Cualquier otra circunstancia de interés para la apreciación y calificación de los hechos. h) Firma de los agentes actuarios y del conductor o usuario del vehículo o del patrón de la embarcación, quienes podrán manifestar cuanto estimen oportuno respecto de los hechos reseñados en la diligencia". Por su parte, el párrafo 3 del Apartado Segundo de la Orden HAC/2320/2003 de 31 de julio, de Análisis y Emisión de Dictámenes por los laboratorios de Aduanas e Impuestos Especiales, dispone que " De la operación de extracción de muestra se dejará constancia en Diligencia extendida al efecto, en la que se recogerán las circunstancias habidas y cuantas manifestaciones tenga a bien realizar el interesado, Diligencia que deberá ser suscrita por los intervinientes en las mismas", añadiendo el párrafo 6 que " La Diligencia, a la que se hace referencia en anterior número 3 del presente apartado, recogerá la expresa aceptación del interesado respecto del carácter representativo de la muestra del producto extraída, o, por el contrario, las motivaciones en que se fundamente la disconformidad". Como puede observarse, la normativa expuesta no exige expresamente que en el informe del laboratorio se recoja el número de acta levantada por los agentes de la autoridad, pero ello no exime a la Administración de cumplir la obligación de garantizar la objetividad de la toma de muestras y la identidad de éstas con las remitidas y analizadas por el laboratorio. Esta última identidad no consta en el presente supuesto, en el que examinados el Acta-Denuncia de 14 de febrero de 2018 y el Dictamen del Laboratorio de 3 de abril de 2018, no existe elemento o dato alguno que permita establecer la correspondencia entre el resultado del segundo y las muestras tomadas en el primero. Tampoco hay en el expediente administrativo ni en los autos algún elemento que permita establecer tal identidad; y ello a pesar de que en su escrito de demanda la actora solicitó de la Administración demandada la aportación de las diligencias de la cadena de custodia de las muestras obtenidas. Tal ausencia no puede, además, suplirse invocando la presunción de veracidad de las actas de los agentes de la autoridad, pues en realidad no se cuestiona aquí la veracidad de los datos consignados en el Acta-denuncia levantada por los Agentes de la Guardia Civil, sino que lo que se pone de manifiesto es la omisión del esencial vínculo entre la misma y el resultado del Informe remitido por el laboratorio. Circunstancia que, como se ha adelantado, obliga a la estimación del presente recurso".

Lo anterior por sí solo, nos llevaría a estimar el recurso no obstante lo anterior dejaremos referenciada la anulación de la sanción por falta de motivación atendiendo a la alegación de la parte demandada sobre el reconocimiento de hechos por parte del actor.

Falta de motivación de la sanción impuesta.

Por la parte demandada se arguye un posible reconocimiento de hechos por parte del Demandante cuando indica en la diligencia de toma de muestras que "no sabe quién ha echado gasóleo bonificado a su vehículo pero que lo averiguara". Este reconocimiento de hechos es aducido en vía judicial pues la resolución sancionadora no lo consideró así.

La Sala, que no advierte un reconocimiento de hechos en dicha manifestación, considera que aun para el caso de que se admitiera dicha aseveración como un reconocimiento de hechos, dicho reconocimiento (siempre según la versión de la demandada) como poco implicaría que la comisión de la infracción no fue dolosa, si no culposa.

Lo anterior nos lleva a examinar la motivación del elemento subjetivo de la sanción.

En materia de motivación de resoluciones tributarias sancionadoras, nuevamente la Sala de Granada también resolviendo sobre una sanción de gasóleo bonificado y nuevamente anulando la misma, nos recuerda en su STSJ de Andalucía, sede Granada, de 8 de junio de 2021 cuanto sigue,

"En relación con la motivación de las resoluciones sancionadoras, debe reseñarse que la normativa tributaria presume que la actuación de los contribuyentes está realizada de buena fe, por lo que corresponde a la Administración la prueba de que concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias. Por ello, debe ser el pertinente acuerdo el que, en virtud de la exigencia de motivación que impone a la Administración la Ley General Tributaria, refleje todos los elementos que justifican la imposición de la sanción, sin que la mera referencia al precepto legal que se supone infringido (sin contemplar la concreta conducta del sujeto pasivo o su grado de culpabilidad) sea suficiente para dar cumplimiento a las garantías de todo procedimiento sancionador, ya que tal proceder impide el control jurisdiccional sobre el modo en que la Administración ha hecho uso de su potestad, al desconocer las razones o valoraciones que ha tenido en cuenta para imponer una determinada sanción.

Así lo ha declarado la Sentencia 164/2005 del Tribunal Constitucional al afirmar que "no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere", tesis que también ha proclamado la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencias de 8 de mayo de 1997 , 19 de julio de 2005 , 10 de julio de 2007 y 3 de abril de 2008 , entre otras, en las que se exige una motivación específica en las resoluciones sancionadoras en torno a la culpabilidad o negligencia del contribuyente. En ese mismo sentido se pronuncia también la Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 6 de junio de 2008 , que proclama la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias "no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes". Además, en lo que aquí interesa, la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de febrero de 2010 afirma que "el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable". Y también proclama que "en aquellos casos en los que la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia", ya que "sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad." Así mismo no está de más añadir que el principio de culpabilidad, derivado del artículo 25 de nuestra Constitución , excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y reafirma el criterio de la presunción de inocencia en el orden sancionador y como principio rector en este orden jurídico, rige en materia de infracciones tributarias. En la actualidad, la misma exigencia debe entenderse que se contiene en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , cuando establece que son infracciones tributarias las acciones y omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley. Dicho esto, ha de señalarse que corresponde al sujeto imputado acreditar que la conducta reputada como infractora por la Administración se debió, o bien a una interpretación razonable del precepto cuestionado, o bien a un error de tal entidad y naturaleza que excluya la conducta, pues, partiendo de la dificultad de determinar la existencia de dicho error, por pertenecer a la esfera íntima del sujeto, no basta su mera invocación, sino que es preciso probarlo y que el carácter invencible del mismo resulte también acreditado. En consecuencia, la culpabilidad debe ser apreciada, en principio, en las infracciones administrativas en función de la voluntariedad del sujeto infractor de la acción u omisión antijurídica. Y, en tal sentido el Tribunal Supremo ha establecido el criterio de estimar que la voluntariedad de la infracción concurre cuando el contribuyente conoce la existencia del hecho imponible y lo oculta a la Administración tributaria, a diferencia de los supuestos en que no declara, aunque sea incorrectamente, en razón a algunas deficiencias u obscuridades de la norma tributaria que justifican una divergencia en el criterio jurídico razonable y razonada, en cuyo caso nos encontraríamos ante el mero error, que no puede ser sancionable. En este sentido el artículo 179.2 de la LGT exime de responsabilidad infractora cuando, entre otros casos, el sujeto haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma, pues presupone que, en tal caso, lo ha hecho de forma diligente. Por lo que concierne al grado de culpabilidad apreciable en una conducta sancionada en el ámbito tributario ha de recordarse que se castiga la culpa leve o falta de diligencia media, es decir, aquella que debe poner de ordinario cualquier sujeto tributario para un cumplimiento adecuado de sus obligaciones de tal naturaleza ( STS de 5 de noviembre de 2008 ) conforme se desprende de la lectura del art. 183 LGT , cuando declara que "son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley ". Asimismo, el principio de presunción de inocencia, aplicable también en el ejercicio de la potestad sancionadora administrativa al que también apela el escrito de demanda, garantiza "el derecho a no sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria sobre la cual el órgano competente pueda fundamentar un juicio razonable de culpabilidad" ( STC 212/1990, de 20 de diciembre , y comporta, entre otras exigencias, que la Administración pruebe y, por ende, motive, no sólo los hechos constitutivos de la infracción, la participación del infractor en tales hechos y las circunstancias que constituyen un criterio de graduación, sino también la culpabilidad -en grado de voluntariedad- que justifique la imposición de la sanción. Debe recordarse que cuando se recurre una sanción por la inexistencia de culpabilidad o/y su nula o deficiente motivación -ausencia de prueba-, de acuerdo con asentada doctrina del Tribunal Supremo, no hay que atender en la impugnación a las consideraciones contenidas en las resoluciones del órgano económico-administrativo que la confirma, sino sólo y exclusivamente a la fundamentación que se contiene en el acuerdo sancionador y, en su caso, en la medida en que está dictado por el mismo órgano, en el acuerdo por el que resuelve el recurso de reposición. Así se indica en la Sentencia de 13 de octubre de 2011 , de manera que aquello que debe ser objeto de revisión es si "la resolución administrativa sancionadora" contenía "una argumentación suficiente acerca del elemento subjetivo del tipo infractor" ( Sentencia de 6 de mayo de 2010 ), pues "sólo al órgano competente para imponer las sanciones tributarias le corresponde satisfacer las exigencias de motivación que dimanan de los arts. 24.2 y 25 CE " ( Sentencia de 29 de octubre de 2009 ). Y, en la medida en que la competencia para imponer las sanciones tributarias previstas en la LGT corresponde exclusivamente a la Administración tributaria, es evidente que los déficits de motivación de las resoluciones sancionadoras no pueden ser suplidos ni por el Tribunal Económico-Administrativo, dado que "no es el órgano competente para sancionar", ni tampoco por el órgano jurisdiccional que procede a su revisión.

De la doctrina jurisprudencial que se acaba de reseñar resulta que, en el ámbito sancionador tributario, no basta con que la Administración alegue genéricamente las incorrecciones cometidas por el contribuyente para que, sin más, resulte procedente la sanción, sino que es preciso, además, que se especifiquen las razones por las que se considera que la conducta denunciada es constitutiva de una infracción tributaria. En último extremo, tampoco es suficiente para acreditar la culpabilidad del sujeto infractor que el expediente sancionador haga una relación de aquellos motivos que condujeron al órgano de comprobación a regularizar la situación del obligado tributario mediante el acto de liquidación, porque se hace necesario precisar la intencionalidad de la conducta, esto es, en qué forma aquellos motivos han conducido al sujeto infractor a la comisión del ilícito que se castiga. Resulta especialmente esclarecedora la sentencia del TS, Sala de lo contencioso administrativo, de 16 de julio de 2015, dictada en Recurso de Casación para la unificación de doctrina número 650/2014 , en la que, en un supuesto similar, ha señalado: "Si como se ha dicho por este Tribunal tantas veces la carga de la prueba y de la motivación corresponde a la Administración, resulta a todas luces insuficiente que en el acuerdo sancionador se recoja en exclusividad el resultado, la conclusión, a la que conduce los hechos conformadores de la secuencia subsumida, " acreditar improcedentemente bases imponibles negativas a compensar", sin más, eludiendo la concreción de los hechos que conducen a la citada conclusión, no discutida por demás, pero que a la vista de las alegaciones de la parte recurrente podrían resultar determinantes para el juicio de la conducta imputada. Si a "acreditar improcedentemente bases imponibles negativas a compensar", se añade en exclusividad que la parte recurrente no fue diligente en la consignación de los datos y que no cabe una interpretación razonable ni concurre causa de exoneración, sin más concreción, en modo alguno puede tenerse por justificados específicamente los motivos de los cuales se infiere la culpabilidad en la conducta del obligado tributario. Nos encontramos con una pura petición de principio, lo que se debe de justificar es la falta de diligencia, dar las razones por las que se consideró que no se actuó con la diligencia debida, y no apodícticamente partir del propio presupuesto al que se le debe de dotar de contenido al efecto; ciertamente existen conductas en las que la falta de diligencia va ínsita en las mismas, basta, a veces, con una mera descripción de lo acaecido, lo que por cierto no sucede en este caso, para comprobar que dicha conducta no ha podido desarrollarse más que mediando una falta de diligencia, pero en este supuesto no hay descripción de lo sucedido, y ante la alegación de la parte de haber mediado un error, fácilmente detectable con sólo verificar la declaración de 2003, dado que el simple error no es sancionable cuando falta dicho elemento subjetivo, aún cuando normalmente todo error suela venir acompañado de una falta de diligencia, se precisa en estos casos que se justifique que dicha falta de diligencia es de suficiente intensidad como para identificar la concurrencia del elemento subjetivo en la conducta castigada... Otro de los defectos que se reconoce en el acuerdo sancionador junto con los ya señalados es que se pretende justificar la culpabilidad por exclusión, no concurren causas de exoneración a decir de la Administración Tributaria, lo que tampoco es aceptable pues, así lo ha manifestado este Tribunal Supremo en incontables ocasiones, el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión." En el presente caso la AEAT, en el acuerdo sancionador, tras exponer el hecho infractor, respecto de la motivación y otras consideraciones textualmente dice lo siguiente: <> Tal motivación sobre la culpabilidad del recurrente en la comisión de la infracción sancionada, a juicio de la Sala, no cumple los parámetros necesarios para ser considerada como tal, en la medida en que utiliza unas frases estereotipadas y generalistas susceptibles de ser aplicadas a cualquier otro supuesto, sin concreción ni detalle sobre el caso al que se refiere, por lo que incurre en motivo de anulación".

La resolución motiva la sanción del siguiente modo,

Una vez analizada la documentación que consta en el expediente, se considera probado que D./Dña Jorge con N.I.F. NUM002 ha cometido la infracción tributaria antes detallada que motivó la inciación del expediente, sin que puedan apreciarse causas de exoneración de responsabilidad.

Como vemos, no existe motivación alguna de la culpabilidad del actor, habiendo motivado la comisión de la infracción por el solo hecho del resultado y sin referencia alguna a si su responsabilidad lo es a título doloso o culposo, y si lo era por culpa al haber echado gasoil bonificado un tercero en su vehículo, si la misma le era o no imputable por cualquier título.

A nuestro entender, ambos motivos nos llevan a estimar el recurso.

QUINTO.-Costas.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 LJCA, la Sala considera que no procede hacer imposición de costas a la demandada, debiendo por ello cada parte abonar las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,