Sentencia Contencioso-Administrativo 395/2022 Tribunal Superior de Justicia de País Vasco . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 807/2021 de 11 de noviembre del 2022

PRIMERO.- El recurso contencioso-administrativo se ha presentado contra la Resolución de 9-09-2021 del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa que inadmitió la reclamación nº 2021/ 0516 interpuesta por Garana Asesoría Fiscal y Laboral S. Coop. contra la resolución de imposición de sanciones relacionadas con el IVA de los ejercicios 2016-2019; y se ha acumulado al anterior el presentado por la misma sociedad contra la Resolución de 22-112-2021 de la Sala de Tributos Concertados del mismo órgano que desestimó la reclamación nº 2021/ 0140 interpuesta contra la Resolución de 2-03-2021 del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos; impuestos sobre las Transmisiones y Tributos Medioambientales que aprobó las liquidaciones provisionales del IVA de los ejercicios 2016-2019.

La primera de las Resoluciones recurridas del TEAF de Gipuzkoa se sustenta en la extemporaneidad de la reclamación interpuesta contra los acuerdos sancionadores (IVA 2016-2019).

Esa Resolución ha desestimado los dos motivos en que la reclamante fundó sus alegaciones: la baja laboral, a la fecha de notificación electrónica de las sanciones, de la administradora de la sociedad que intervino en las actuaciones practicadas por la Hacienda y el defecto de notificación, transcurrido el plazo para la presentación de alegaciones a la propuesta de resolución, del acuerdo de imposición de la sanción y del inicio del plazo para su impugnación e ingreso.

Según la Resolución nº 36372 del TEAF de Gipuzkoa: "........Con respecto a la situación de baja por enfermedad que se alega, dicha situación no prueba que la entidad reclamante haya actuado con la diligencia debida, ya que dicha circunstancia no imposibilita que la entidad reclamante hubiera tenido acceso a la notificación por cualquiera de los medios de que disponga, incluso a través del acceso a la notificación por la propia persona cuya enfermedad se alega.. A mayor abundamiento resulta que consultado por este Tribunal el Censo de representantes de la Hacienda Foral, existe otra persona representante de la entidad reclamante como administradora que pudo haber tenido acceso al contenido de la notificación.

Con respecto a la actuación de la Hacienda Foral, tampoco cabe apreciar la falta de diligencia a que se alude, ya que las notificaciones se han producido de forma correcta y la actuación de la Administración ha sido conforme a lo dispuesto en el artículo 216, apartados 2 y 3 de la Norma Foral General Tributaria que, ante la falta de presentación en plazo de alegaciones frente a la propuesta de sancionadora, permite entender notificada la resolución sancionadora en los propios términos de la propuesta sancionadora".

SEGUNDO.- El recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la Resolución del TEAF de Gipuzkoa a que se acaba de aludir se funda en los siguientes motivos:

1.-La recurrente no pudo acceder a la notificación de las resoluciones sancionadoras por hallarse de baja la socio-administradora encargada de los asuntos fiscales y de comunicación con la Hacienda Foral, en período coincidente con aquella actuación.

Se alega la infracción de la doctrina del TCO citada en la STS 2448/ 2016 de 16 de noviembre sobre la notificación por medios telemáticos; concretamente, esto es, el conocimiento del acto por parte del interesado, salvo negligencia de este.

2.- Debido a las circunstancias antes expuestas no hubo negligencia por parte de la sociedad, además de que por el tamaño de la cooperativa las tareas y responsabilidades respectivas se distribuyen entre sus dos socios y un tercero contratado, con lo cual no cabía atribuir a otros las propias de la socia durante la baja de esta.

3.- La diligencia acreditada por la sociedad en sus anteriores actuaciones ante la Hacienda Foral y no ser exigible a la socia-administradora que en la situación de baja hubiera atendido las notificaciones electrónicas de la demandada.

4.- Infracción de las garantías relativas a la resolución y notificación en el procedimiento sancionador cuando la propuesta de resolución se convierte en resolución. Nulidad del artículo 216.2 y 3 de la NFGT de Gipuzkoa.

Según la recurrente, era exigible a la Administración que, visto el resultado de la notificación electrónica, y que la falta de alegaciones a la propuesta de sanciones se debió a que la misma no fue conocida por el interesado, intentara por otros medios la notificación de los acuerdos sancionadores.

Además, según la misma parte, el régimen del artículo 216 de la NFGT de Gipuzkoa no tiene parangón con la regulación de los procedimientos sancionadores en la LGT y se aparta de la necesidad de resolución expresa que dispone el artículo 217.3 de la misma Norma Foral; y que a falta de esa resolución, con la debida motivación, y de la conformidad expresa de la sancionada con la propuesta, se ha causado indefensión a esa parte.

TERCERO.- La demandada ha opuesto a los motivos expuestos en el anterior, los siguientes:

1.- Las propuestas de resolución sancionadora se notificaron conforme a lo dispuesto por el artículo 43 y concordantes de la Ley 39/ 2015: puesta a disposición en la sede electrónica de la Administración con fecha 27-04-2021, la recurrente no accedió a las mismas en el plazo de los diez días siguientes ( folios 64, 69, 72 y otros del expediente). Así transcurrido el plazo de diez días para alegaciones a las propuestas, se entendieron notificadas las resoluciones y comenzó a correr el plazo de un mes para la interposición de la reclamación económico-administrativa.

2.- la doctrina del TCO invocada por la recurrente señala como razón relevante de las notificaciones el hecho de que ".....lleguen a tener conocimiento de ellas o hayan podido tener conocimiento...."; y rechaza la vulneración de las garantías constituciones cuando el interesado no tuvo conocimiento del acto "......exclusivamente por su negligencia o mala fe...".

3.- La notificación practicada, como es el caso, con cumplimiento de las formalidades legales se presume válidamente realizada y es el interesado el que corre con la carga de probar que, no obstante, su diligencia, no ha tenido conocimiento del acto, según la doctrina legal invocada por la recurrente.

4.- La actuación al menos negligente de la demandante: la mencionada administradora es una de las dos personas que representan a la sociedad ante la Hacienda Foral (certificación adjunta como documento 1).

5.- La pretensión de declaración de nulidad del artículo 216 de la NFGT de Gipuzkoa, además de novedosa es ajena al objeto del recurso, esto es, la extemporaneidad de la reclamación económico-administrativa por causas imputables a la recurrente.

CUARTO.- El régimen de notificaciones electrónicas ( artículo 43 y siguientes de la Ley 39/2015) no se compadece con excusas, desviaciones o distracciones como las planteadas por la recurrente.

En primer lugar, porque la notificación por dicho medio no se personaliza en un determinado cargo o empleado, sino en la propia entidad jurídica sujeta a ese régimen.

En otro caso, el funcionamiento del sistema de notificaciones electrónicas quedaría al albur del destinario; de su organización o medios personales. Y daría pie a excusas o justificaciones como las alegadas en este proceso.

Por lo tanto, es la sociedad la que ha de disponer de los medios necesarios para la debida y puntual atención de las notificaciones en el caso de ausencia, enfermedad u otras situaciones que impidan a uno de sus administradores o empleados, en particular, el cumplimiento de tales funciones.

Por la misma razón, el hecho de que la baja laboral alegada haya recaído en la misma persona que intervino en el procedimiento de gestión no comporta que las notificaciones de los actos que se produzcan en ese procedimiento o de su resolución deba entenderse con la misma persona; lo que, según decimos, no casa con el carácter "no personalista" de la notificación electrónica a personas jurídicas.

En segundo lugar, porque cumpliendo la notificación electrónica todas las formalidades de esa actuación (lo que no se discute), la recurrente debió acreditar que la imposibilidad de acceder oportunamente a las cursadas por aquel medio no se produjo, a pesar de su actuación diligente, según ha opuesto la demandada en recta (y textual) interpretación de la doctrina invocada por la recurrente.

Y lo que se ha acreditado es todo lo contrario, esto es, que a pesar de la larga baja laboral de la mencionada no se dispuso del medio adecuado para atender las notificaciones electrónicas; no obstante, la pendencia del procedimiento de comprobación limitada del que trae causa, en tramitación separada, el de imposición de sanciones.

Más aun, tratándose de la baja precisamente de la representante de la empresa en dichas actuaciones, no se notificó su baja laboral a la Diputación Foral, sino que so pretexto de ella se sostiene la presentación dentro de plazo de la reclamación inadmitida.

En tercer lugar, porque la persona mencionada por la situación de baja no es la única que consta en el Censo de Representantes de la Cooperativa, que obra en la Hacienda Foral.

En definitiva, la recurrente pudo acceder a las notificaciones electrónicas de las propuestas de sanción y fue por causas imputables a ella que tal acceso no se produjo dentro del plazo de diez días, con los consiguientes efectos legales.

QUINTO.- La alegación de ilegalidad del artículo 216, apartados 2 y 3 de la NFGT de Gipuzkoa no se hizo en la vía previa al proceso, lo cual no es óbice a su planteamiento en este, conforme al artículo 56.1 de la Ley Jurisdiccional.

Y ese motivo no es ajeno a la cuestión controvertida, porque si se entendiera que el expediente sancionador debió concluir mediante resolución notificada al recurrente, en forma distinta a la practicada conforme al precepto cuestionado, no podría declararse la extemporaneidad de la reclamación previa al proceso.

Pero no se entiende esa causa de pedir si no es por el intento "in extremis" de la parte de salvar la extemporaneidad de la reclamación interpuesta contra las sanciones.

Y es que la falta de paralelismo con la normativa tributaria común ( LGT de 2003) no es razón para cuestionar la ilegalidad del artículo 216 de la precitada normativa foral, a no ser que se discuta (no se hace) la conformidad de tal regulación con las competencias del Territorio Histórico ex Ley 12/2010 del Concierto Económico del País Vasco.

Y tampoco puede ser compartido dicho motivo desde las otras perspectivas (garantías constitucionales del interesado en el procedimiento sancionador). En primer lugar, porque la transformación de la propuesta de sanción, en la resolución de ese expediente en el caso de no presentar alegaciones el interesado a la primera, no deja de ser una forma de resolución expresa (no tácita o presunta) de ese procedimiento; esto es, por virtud de tal mutación "ope legis". Y con la misma motivación (en su caso "in alliunde") de ser confirmada la propuesta, con o sin alegaciones del interesado

En segundo lugar, porque la notificación de la propuesta de sanción no solo abre el trámite de notificaciones al interesado sino que le advierte de las consecuencias de no presentarlas dentro del plazo señalado, y de la procedencia del recurso y/o reclamación, contra la resolución así producida.

Por consiguiente, el régimen del artículo 216 de la NFGT no vulnera ninguno de los derechos del interesado en el procedimiento sancionador, a no ser que se pretendan reforzar las comentadas con la notificación de una resolución confirmatoria de la propuesta ( tan expresa y con la misma motivación de esta) para el caso de que la sancionada no haya tenido conocimiento de la propuesta; en el caso enjuiciado, por causas a ella imputables y , a lo que se ve, para salvar la extemporaneidad declarada por el TEAF de Gipuzkoa.

SEXTO.- El recurso contencioso (procedimiento ordinario 41/2022) acumulado al examinado en los anteriores fundamentos, se ha presentado contra las liquidaciones provisionales del IVA de los ejercicios 2017-2019 practicadas en el procedimiento de comprobación limitada al "IVA soportado deducible" cuyo inicio fue comunicado con fecha 3-06-2020 a la recurrente por el Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, y se funda en los siguientes motivos:

1.- La omisión del procedimiento legalmente establecido, por no tener cabida las actuaciones practicadas en el de comprobación limitada sino en el de inspección.

Según la recurrente, el Servicio de Gestión ha excedido los límites establecidos por los artículos 125.2 y 130.2 y 4 de la NFGT de Gipuzkoa, porque se ha personada y practicado actuaciones de inspección en el local donde la recurrente desarrolla su actividad, con incidencia en las liquidaciones recurridas; y tampoco el informe solicitado por el Jefe de dicho Servicio a la Subdirección de Inspección pueden ampararse en los artículos 95.8 y concordantes de la precitada Norma Foral.

Además, según la misma parte, la inspección ocular del local se realizó después de haber presentado la sociedad alegaciones a la propuesta de liquidación, sin traslado de una nueva a resultas de aquella actuación, lo que ha causado indefensión a la recurrente; situación que no se hubiera producido en el procedimiento de inspección.

Y tampoco el informe emitido por el Servicio de Inspección- añade la recurrente- encaja en ninguno de los supuestos del artículo 30.1 del Decreto Foral 31/ 2010.

Se invocan, entre otras, la STS 1684/ 2020 de 30 de noviembre; Rec. de casación 2494/2019.

2.- La caducidad del procedimiento de comprobación limitada en atención a las siguientes actuaciones:

- la fecha (8-05-2021) en que se notificaron los intereses de demora de todas las obligaciones liquidadas y se remitieron las cartas de pago, previa notificación de las caras de pago de las cuotas liquidadas y del documento notificado el 10-03- 2021 que " pretende incluir la relación de hechos y fundamentos jurídicos que cualquier liquidación debe incorporar, así como los restantes requisitos exigidos para su válida expedición".

Según la recurrente, atendiendo a los artículos 97.1 y 98.2 de la NFGT de Gipuzkoa, la liquidación integra los intereses de demora, con lo cual, solo una vez notificada la liquidación de ese concepto pueden darse por completadas las liquidaciones y por terminado el procedimiento de comprobación.

-la solicitud de "ampliación de plazo hasta el 10 de septiembre para presentar la documentación y una audiencia lo antes posible..." no ha comportado una dilación imputada al obligado por retraso en la aportación de la documentación requerida, con observancia de los requisitos exigidos por la ley y la jurisprudencia ( STS de 11-12-2017; Rec. 3175/ 2016); concretamente, la determinación del período a que se extiende la dilación.

-Según la recurrente, del hecho de haberse presentado la solicitud en fecha (30-06-2020) en la que ya había vencido el plazo de cuya ampliación se trataba y de no haber contestado la Administración a esa solicitud se extraen las siguientes consecuencias:

- a) no pueden imputarse dilaciones por el período (desde el 17-06-2020) anterior al de la presentación de la solicitud.

- b) el defecto de resolución no puede tenerse por concesión tácita de la ampliación, ya que la concesión de esta requiere un acto expreso, notificado al interesado ( art. 32.1 Ley 39/ 2015).

- c) no puede concederse la ampliación de un plazo ya vencido (apartado 3 del mismo precepto), con lo cual, ningún efecto dilatorio puede inferirse de la presentación (extemporánea) de la antedicha solicitud.

3.- La falta de prueba de los hechos que han motivado las liquidaciones. Acreditación de las facturas correspondientes a las operaciones deducidas, y de su pago.

La recurrente alega que la eliminación de la deducción de cuotas soportadas por importe de 42.514,98 euros se sustenta en actuaciones ( visita a la sede de la sociedad e informe posterior de la Subdirección de Inspección) que por improcedentes en el procedimiento de comprobación limitada, no pueden sustentar las liquidaciones recurridas; y tampoco se ha dado razón de la supresión de la deducción de cuotas soportadas por importe de 6.504, 05 euros, sino tan solo alegado que " son adquisiciones o prestaciones que no se afectan a la actividad".

4.- La inconstitucionalidad del Real Decreto. Ley 20/2012 de 13 de julio de medidas para la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad, atendida la doctrina del TCO sobre la adecuación de dicho instrumento normativo para establecer tipos de gravamen que afecten al deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, establecido por el artículo 31.1 de la Constitución Española y los efectos de dicha regulación sobre elementos esenciales (tipos impositivos) del tributo.

Se citan y comentan, entre otras, las SSTS 73/ 2017 de 8 de junio y 78/ 2020 de 1 de julio (hojas 20-34 de la demanda).

SÉPTIMO.- La demandada se ha opuesto a la estimación del recurso contencioso por los siguientes motivos:

1.- Las cuotas del IVA cuya deducción no ha sido admitida en las liquidaciones recurridas; entre otros motivos por los siguientes : exceso de las deducidas con respecto a las soportadas según los libros; cuotas que no corresponden obviamente con la actividad de la mercantil; cuotas sin facturas o en facturas no giradas a la recurrente; gastos de reparación y mantenimiento periódicos ( en cada uno de los cuatro años comprobados) de un local de tan solo 20 m2 y renta de alquiler de 3.800 euro/ año, por importe aproximado de 50.000 euros; incluidas instalaciones inexistentes en el inmueble ( caldera y radiadores); por facturas de gastos ( bares, tiendas de moda, etc.) no afectos a la actividad

2.- El informe solicitado por el Servicio de Gestión al de Inspección con el objeto de comprobar la desproporción expuesta en el punto anterior, está amparada por los artículos 95.8 y 135 i) de la NFGT de Gipuzkoa, y el artículo 30 del Reglamento de Inspección de ese Territorio; además de no resultar necesario el tal informe para constatar la improcedencia de las deducciones mencionadas en el anterior.

3.- No ha caducado el procedimiento de comprobación limitada: desde la fecha de inicio (3-06-2020) y hasta la fecha (10-03-2021) en que se notificaron las liquidaciones, transcurrió el plazo de 9 meses y 7 días, pero ya el 2-03-2021 (antes de que transcurriera el plazo de 9 meses se habían puesto las liquidaciones a disposición de la recurrente; e incluso esta aceptó una de ellas en la misma fecha.

Además, alega la demandada, la documentación requerida con la notificación (el 3-06-2020) del inicio de la comprobación, con la pertinente advertencia sobre imputación de dilaciones, y obligación de presentarla dentro de los diez días siguientes a dicho requerimiento, no se entregó (tan solo una parte) hasta el 30 de septiembre (folios 27 y 43 del expediente)

La demandada alude, asimismo, a la solicitud de ampliación de plazo (hasta el 10-09-2021) presentado por la recurrente debido a la situación de emergencia generada por el Covid-19, lo que implicaba de suyo una dilación imputable a dicha parte (Resolución del TEAC de 8-02-2018).

A lo dicho, añade la misma parte que la solicitud el 11-09-2020) del informe recabado del Servicio de Inspección y emitido por este el 8-01-2021 constituye una interrupción justificada del procedimiento, de conformidad con el artículo 53. a) de la NFGT de Gipuzkoa.

4.- El Decreto- Ley que estableció los tipos del IVA aplicados en las liquidaciones recurridas es constitucional.

Se citan la STS 351/ 2020 DE 10 de marzo Rec. 389/ 2017) y STSJ del País Vasco 145/ 2021 de 13 de abril (Rec. 522/ 20209, además, de que por tratarse de un tributo repercutido, la aplicación de un tipo superior al considerado debido no afecta directamente al sujeto pasivo.

OCTAVO.- La adecuación del procedimiento de comprobación limitada.

La recurrente no discute que el procedimiento tramitado por el Servicio de Gestión de Impuesto Indirectos fuere inadecuado en razón a su objeto, esto es, la comprobación del "IVA soportado deducible de los ejercicios 2016-2019" sino que en ese procedimiento pudiera practicarse la actuación consistente en informe sobre "las características del local donde Garana (.....) ejerce la actividad, si está compuesto por un solo espacio, si dispone de un baño de uso exclusivo para su oficina, si las medidas dadas por el sujeto pasivo son correctas y cualquier otro dato que permita evidenciar la autenticidad o no de las ejecuciones de obra aducidas por el sujeto pasivo"

El informe solicitado con fecha 11-12-2020 por el Jefe del mencionado Servicio de Gestión fue emitido el 8-01-2021 por un agente de la Subdirección General de Inspección, previa visita al local en que la recurrente ejerce su actividad.

Las actuaciones del procedimiento de comprobación limitada han de realizarse en las oficinas de la Administración (art. 130.4 de la NFGT de Gipuzkoa). Por esa razón, la recurrente considera que la antedicha debió practicarse en el procedimiento de inspección, de suerte que la omisión de este último comporta la nulidad del tramitado por el Servicio de Gestión.

Pero no puede confundirse la omisión completa del procedimiento legalmente establecido (artículo 217. 1 e de la NFGT de Gipuzkoa) con la práctica de alguna actuación que exceda de las procedentes en el procedimiento tramitado, si este último es adecuado a su objeto. En ese segundo supuesto la consecuencia no puede ser otra que la ineficacia de la actuación practicada y, por ende, la anulación de la liquidación que se sustentase en los datos aportados por tal diligencia.

Además, no es que el Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos hubiera practicado una actuación que excediera de sus facultades en el procedimiento de comprobación limitada (p.e. la de examen de documentación o contabilidad en el establecimiento empresarial) sino que solicitó el mencionado informe del Servicio competente ( el de Inspección) para completar sus propias actuaciones, con sujeción a los requisitos (incluido el de plazo) y garantías del interesado en el procedimiento de comprobación limitada.

Así, el Servicio de Gestión no ha suplantado al de Inspección mediante la práctica de actuaciones que competen a este último, sino solicitado de ese Servicio un informe para completar las propias del procedimiento de comprobación limitada.

Y es que si la Inspección de los tributos debe emitir los informes que soliciten otros órganos o servicios de la Administración ( artículo 30 del Decreto Foral 31/ 2010 de 16 de noviembre que aprobó el Reglamento de inspección de Gipuzkoa) hay que reconocer la facultad del Servicio de Gestión de solicitar el mencionado informe, si bien no extramuros del procedimiento de comprobación limitada sino en su seno, con los derechos y garantías del obligado tributario.

Por otra parte, la solicitud del aludido informe cuando la recurrente ya había presentado alegaciones (lo hizo el 8-10-2020) a la propuesta de liquidación, no ha comportado la ampliación del alcance u objeto de las actuaciones como en el supuesto examinado por la STS 509/ 2022 de 3 de mayo invocada en el escrito de conclusiones de la demandante.

Y tampoco el hecho de que, incorporado al procedimiento el informe recabado del Servicio de Inspección no se hubiere dado traslado del mismo al interesado, ha causado indefensión a este ya que, además de que tal actuación no ha comportado la modificación de la propuesta anterior, el interesado pudo alegar la improcedencia de dicha aquella y discutir su resultado en el recurso y/o reclamación procedente contra las liquidaciones. Y no hay ninguna razón para pensar, a la vista de la reclamación presentada, que el resultado del procedimiento de comprobación hubiera sido distinto en el caso de que se hubiera reabierto el trámite de alegaciones a la propuesta de liquidaciones una vez que el Servicio de Gestión recibió el informe solicitado a la Inspección Tributaria.

En todo caso, y según diremos al examinar el fundamento de las liquidaciones recurridas, aun prescindiendo del mencionado informe se podrá concluir en la indebida deducción de cuotas que ha motivado esos actos.

NOVENO.- La caducidad del procedimiento de comprobación limitada.

La recurrente señalada como "dies ad quem" la fecha (8-05-2021) de notificación de los intereses de demora con sus respectivas cartas de pago. Y no toma en consideración ninguna dilación, ni tan siquiera la producida por la demora en la presentación de la documentación inicialmente requerida.

Pues bien, la resolución que aprobó las liquidaciones provisionales, puso término al procedimiento de comprobación limitada (artículo 133.1 a de la NFGT de Gipuzkoa) y, por lo tanto, hay que tomar la fecha (10-03-2021) de su notificación como fecha final del cómputo del plazo de nueves meses previsto en el apartado b) del mismo precepto.

La defectuosa motivación, en su caso, de la resolución del procedimiento o la omisión de sus elementos esenciales o contenido mínimo puede afectar a la validez de tal resolución o a su alcance, pero no le priva de su propia virtualidad, esto es, la de poner término a las actuaciones.

Pongamos, por caso, que la Administración omite alguno de los conceptos o períodos objeto de la comprobación o como es el caso, la determinación de los intereses de demora. El que con posterioridad a la notificación de la resolución aprobatoria de las liquidaciones subsane tales omisiones, no puede ser óbice a la validez y efectos de esa actuación en orden al cumplimiento del plazo de duración del procedimiento, so pena de caducidad.

Eso aparte desde la fecha (3-06-2020) en que se notificó el inicio del procedimiento y la fecha (10-03-2020) en que se notificó su resolución, transcurrieron 9 meses y 7 días.

Así, hay que dilucidar si del antedicho transcurso hay que descontar los días o períodos que la demandada computa a los efectos.

Antes bien, no puede tomarse como "dies ad quem" la fecha (2-03-2020) en la que las liquidaciones fueron puestas a disposición de la recurrente en la sede electrónica de la Hacienda Foral, porque es la precitada resolución (notificada por el mismo medio el 10 del mismo mes) y no aquellos documentos la que tiene la virtualidad ya señalada.

Y ya respecto a las dilaciones imputadas a la recurrente no puede computarse el período transcurrido entre la fecha (17-06-2020) en que venció el plazo de diez días en que debió aportarse la documentación inicialmente requerida y la fecha ( 10-09-2020) en que se aportó (tan solo parcialmente) esa documentació), porque vencido dicho plazo, la Administración debió constatarlo y requerir de nuevo al obligado para dentro de otro igualmente determinado cumpliese el mismo deber. Y no dejar abierto "sine die" el plazo de presentación de la documentación, no obstante el transcurso del señalado con dicho objeto.

Es cierto es que el 30-06-2020 la recurrente había solicitado una ampliación del plazo señalado para la presentación de la documentación, hasta el 10-09-2020 pero, según acabamos de decir, ese plazo ya había vencido el 17 del mismo mes, y la demandada lejos de contestar oportunamente a dicha petición ( artículo 32.1 Ley 39/2015) o de fijar "de oficio" un nuevo plazo con el mismo objeto, dejó transcurrir el que por esas razones no se puede considerar dilación o aplazamiento imputable al interesado.

La diligencia o puntualidad de la actuación administrativa y cumplimiento en esta de las formalidades legales ( las requeridas por la norma y la consabida jurisprudencia) es condición de la imputación de dilaciones al interesado, aun en el caso de que este no hubiere actuado de buena fe o con la diligencia en su caso exigible; ya que la Administración debe impulsar "de oficio" todos los trámites del procedimiento ( artículo 71.1 Ley 39/2015) y no dejar su cumplimiento dentro de plazo a disposición de los interesados trasladando, luego a estos, las consecuencias de tal proceder.

En cambio, si hay que descontar de los 9 meses y 7 días que duró el procedimiento, los días transcurridos entre la fecha (11-12-2010) en que fue solicitado el aludido informe a la Subdirección General de Inspección y la fecha ( 8-01-2021) en que dicho informe fue emitido por ese Servicio ( y no hasta el día 12 del mismo mes en que fue remitido al Servicio de Gestión, por constituir esta una actuación "interna", esto es, entre Servicios de la misma Administración).

Pues bien, según ha alegado la demandada en el escrito de contestación a la demanda, y no ha discutido la contraria en el de conclusiones, la solicitud del mencionado informe a un órgano distinto del que ha tramitado y resuelto al expediente debe considerarse por el tiempo que transcurra desde la remisión de la petición hasta su atención, periodo de interrupción justificada, de conformidad con el artículo 53 del Decreto Foral 5/ 2020 de 21 de abril que aprobó el Reglamento de gestión tributaria y otros procedimientos de Gipuzkoa.

En conclusión, la resolución del procedimiento de comprobación limitada fue notificada al interesado antes de que transcurriera el plazo de nueve meses.

DÉCIMO. - Las liquidaciones provisionales del IVA 2016-2019: cuotas soportadas deducidas por la recurrente, suprimidas en esas liquidaciones.

No es que las facturas presentadas por la recurrente hayan sido tenidas por falsas sino que por la manifiesta desproporción entre la cuantía de las referentes a gastos de reparación y mantenimiento (de casi 50.000 euros/año en cada uno de los comprendidos en el período comprobado) y el precio de alquiler del local en que la sociedad ejerce su actividad ( de apenas 4.000 euros(año). y la falta de vinculación entre los conceptos facturados y el objeto de esa actividad, además de los otros desajustes reseñados por el Servicio de Gestión, hay que compartir la conclusión de ese órgano sobre la indebida deducción de las cuotas del IVA soportadas en dichas operaciones por la propia recurrente, cuando no por otro sujeto.

La descripción de las características del local destinado a la actividad empresarial y de sus instalaciones que hace el informe del Servicio de Inspección no hace sino corroborar las conclusiones ya plasmadas en la propuesta de liquidación anterior a ese informe.

La recurrente no ha dado ninguna explicación, sin duda, por no ser explicabls, de la relación de las facturas presentadas con el local afectado a su actividad y con el propio objeto (asesoría fiscal) de esta. Así, aunque esas facturas se tengan por auténticas y abonadas no pueden justificar la deducción de las cuotas del IVA no admitida por el Servicio de Inspección.

Así, no puede considerarse insuficiente la explicación del Servicio de Gestión, con referencia a algunas facturas, de que "son adquisiciones o prestaciones que no se afectan a la actividad", cuando tal objeción de suyo muy relevadora a los efectos no ha sido contestada por la recurrente; si quiera a los efectos meramente dialécticos, esto es, sin dar por valido el informe de Inspección que, según decimos, ha venido a corroborar lo que ya "prima facie" denotaba la falta de justificación de las deducciones eliminadas.

UNDÉCIMO. - La Sala no comparte el juicio negativo de constitucionalidad expuesto por la recurrente respecto al Real Decreto Ley 20/ 2012 de 13 de julio, atendidos no solo los precedentes judiciales alegados por la demandada sino también la "pacífica" aplicación de esa norma desde la fecha de su entrada en vigor.

Además, no es la capacidad económica del sujeto pasivo del IVA, productor de bienes o servicios la gravada por ese tributo, sino la del consumidor en quien se repercute. Y la elevación de tipos discutida no puede disociarse de la contribución del gravamen al sostenimiento de los gastos públicos ( artículo 31.1 de la Constitución Española); finalidad acuciada por el objetivo de estabilidad presupuestaria en las circunstancias de extraordinaria y urgente necesidad - no discutidas- que han motivado el recurso a aquel instrumento legislativo.

DUODÉCIMO. - Hay que imponer a la recurrente las costas del procedimiento, de conformidad con el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional.