Sentencia Penal 683/2022 Audiencia Provincial Penal de Barcelona nº 6, Rec. 176/2022 de 24 de octubre del 2022

PRIMERO.- El recurso de apelación de D. Carlos Jesús.

La sentencia apelada condenó al Sr. Carlos Jesús como autor por cooperación necesaria de dos delitos contra la Hacienda Pública, el primero de ellos agravado por su cuantía, concurriendo en ambos la circunstancia atenuante de dilaciones indebidas como muy cualificada.

El primer fundamento de su recurso de apelación se centra en la aplicación indebida del artículo 131.1 CP , al concurrir la prescripción del delito agravado contra la Hacienda Pública correspondiente al impuesto de sociedades del ejercicio 2006. y ello por cuanto la consumación del delito no podía llevarse a cabo sino hasta el 25 de julio de 2007 y la providencia en la que se le citaba como para declarar imputado no tendría validez interruptiva por no ser motivada ni reunir la forma de auto.

También es motivo del recurso la concurrencia del error en la apreciación de la prueba en relación con varios aspectos de los hechos enjuiciados:

1º) Con respecto a la intervención profesional del apelante como gestor de ALFOMOCA, S.L. en el IVA y en el IS del ejercicio 2006, ya que ni él ni sus empleados elaboraban las facturas de dicha sociedad mercantil, según la prueba practicada en el juicio, limitándose a recibirlas y contabilizarlas.

2º) En relación a la intervención profesional del apelante como gestor en el IVA y el IS de ALFOMOCA, S.L. y en la atribución de la elaboración de facturas de proveedores de dicha sociedad, como D. Porfirio o Dª Florinda y D. Isidoro -a los que no se dió un detalle separado-. Respecto del Sr. Eusebio sí que reconció elaborar algunas factras pero sin falsificarlas. También se explican los casos de D. Emilio y de Dª Martina para rechazar la confección sistemática de facturas y la falta de realidad de las mismas.

3º) Acerca del papel de la sociedad SYGMA MEDIA SYSTEMS, S.L. como parte del mecanismo defraudatorio frente a la falta de relación o conocimiento del apelante con la misma.

4º) En relación a los informes de la Agencia Tributaria y las declaraciones testificales de los Inspectores de Hacienda.

5º) Respecto a las pruebas testificales derivadas de los informes fiscales.

El tercer motivo del recurso radica en la infracción de preceptos legales y jurisprudenciales, con vulneración del principio de presunción de inocencia y el derecho a la tutela judicial efectiva, así como del principio in dubio pro reo, sin que se acreditase el dominio del hecho por parte del gestor.

El cuarto motivo del recurso radica en la aplicación indebida del artículo 305 CP , por falta de acreditación de la intervención del gestor como elemento configurados del tipo penal y por la falta de voluntad defraudatoria.

El quinto motivo del recurso alude a la indebida aplicación del artículo 28. b) CP en relación con la autoría por cooperación necesaria.

Subsidiariamente, se realizan dos peticiones añadidas relativas a la inaplicación del artículo 65.3 CP y del artículo 66.1.2ª CP .

Entre el resto de las partes del proceso, impugnan el recurso el Ministerio Fiscal y la Abogacía del Estado, realizando alegaciones por las que interesan la desestimación del recurso de apelación.

SEGUNDO.- Acerca de la prescripción del delito alegada por el apelante Sr. Carlos Jesús.

En relación con este motivo del primero de los recursos examinados, el Tribunal Supremo ha señalado ( STS 10 de mayo de 2007 ) que la institución de la prescripción encuentra su propia justificación constitucional en el principio de seguridad jurídica consagrado de manera expresa en el artículo 9.3 de la Constitución , puesto que en la prescripción existe un equilibrio entre las exigencias de la seguridad jurídica y las de la justicia material, que ha de ceder a veces para permitir un adecuado desenvolvimiento de las relaciones jurídicas, desenvolvimiento que, en el ámbito del Derecho Penal, se completa y acentúa en el derecho fundamental a un proceso sin dilaciones indebidas ( artículo 24.2 de la Constitución ) y en los principios de orientación a la reeducación y reinserción social que el artículo 22.2 de la Constitución asigna a las penas.

Con todo su apreciación debe estar debidamente justificada resultando que aquí el juzgador dió razones explícitas por las que entendía que la prescripción había sido interrumpida por una resolución judicial, señalando que se trataba de una providencia sucintamente motivada, sobrevenida al inicio del proceso, cuando el apelante conocía el objeto del procedimiento, y postulando una verdadera toma de posición del instructor.

De esta forma se hacía una lógica aplicación de lo previsto en el artículo 132.2.1º CP que establece, en su versión más reciente y favorable al reo, que "la prescripción se interrumpirá, quedando sin efecto el tiempo transcurrido, cuando el procedimiento se dirija contra la persona indiciariamente responsable del delito, comenzando a correr de nuevo desde que se paralice el procedimiento o termine sin condena de acuerdo con las reglas siguientes:

1.ª Se entenderá dirigido el procedimiento contra una persona determinada desde el momento en que, al incoar la causa o con posterioridad, se dicte resolución judicial motivada en la que se le atribuya su presunta participación en un hecho que pueda ser constitutivo de delito".

En efecto, a los folios 187 y 188 de la instrucción judicial consta la declaración prestada por el testigo Sr. Carlos Jesús el 9 de julio de 2012 y, al folio siguiente, solo un día después, se dictaba la providencia que acordando que "a la vista de las actuaciones, cítese a Carlos Jesús para el día 15 de octubre de 2012 a las 10 horas para tomarle declaración en calidad de imputado".

No puede discutirse que con ello el instructor dejaba claro que dirigía el procedimiento contra el apelante, siendo el objeto de la discución si se motivó o no dicha decisión.

Desde un punto de vista formal diremos que por mucho que el recurrente eche en falta el dictado de un auto, la irregularidad formal advertida no es determinante de nada, pues siempre resultaría preferible una providencia razonada antes que un auto meramente estereotipado, ya que la indefensión solo la generaría este último.

Y desde un criterio material, pese a la torpeza o parquedad del instructor en sus explicaciones (solo dice "a la vista de las actuaciones"), no podemos desconocer que se habia presentado de inicio una denuncia relatando los hechos susceptible de investigación criminal y que el propio contenido de lo declarado por el apelante (como testigo) evidenciaba su estrecha relación con la investigación, hasta el punto de comprometerle seriamente. O, dicho con otras palabras, el entonces investigado pudo conocer a través de lo actuado -referente expreso de lo decidido- de qué delito podría responder y por qué razónes se le imputaba. De ahí que el dictado de la providencia cuestionada deviniese en un elemento bastante para entender que la prescripción se había interrumpido frente al mencionado investigado.

En consecuencia no podemos acoger el motivo del recurso.

TERCERO.- Elementos del delito de defraudación tributaria.

Respecto de este tipo penal, señala la Sentencia del Tribunal Supremo de 24 de mayo de 2017 que presenta las siguientes características:

"a) Un autor caracterizado por ser deudor tributario. Se trata de un "delito especial" que solamente puede cometer quien tiene esa condición. Lo que no exige que el autor lleve a cabo el comportamiento típico por su propia mano;

b) un aspecto "esencialmente omisivo" en cuanto que supone la infracción del deber de contribuir, que la doctrina clasifica dentro de los "mandatos de determinación", que llevan a clasificar el delito dentro de la categoría de "en blanco";

c) pero que no se limita a la mera pasividad, por lo que, asume cualquiera de las modalidades de acción u omisión que el precepto citado prevé, lo que no basta es la mera elusión de la presentación de la preceptiva declaración y liquidación, o la inexactitud de ésta, ya que el desvalor de la acción exige el despliegue de "una cierta conducta o artificio engañoso", que lleva a incluir este delito dentro de la categoría de los de "medios determinados" funcionales para mantener oculta a la Hacienda la existencia del hecho imponible ;

d) que requiere un resultado constituido por el "perjuicio económico para la Hacienda" que será típico si alcanza la cantidad fijada en la norma penal;

e) que este perjuicio derive de aquella actuación engañosa".

En cuanto al dolo, no es necesario para apreciar la comisión de dicho ilícito un especial elemento subjetivo del injusto, un especial ánimo de defraudar, sino que bastarán las exigencias generales del deber de tributar, de la capacidad de la acción y de la falta de pago de lo debido.

Según la sentencia antes referida: "Lo que el sujeto debe saber es: a) que está constituido como sujeto pasivo del tributo, y b) que aquellos actos que se le atribuyen tienen por finalidad eludir el cumplimiento de ese deber, con la importancia económica que exige el artículo 305 del Código Penal. Y lo que debe querer es precisamente lograr como resultado de sus actos impedir la efectividad recaudadora de Hacienda y la evitación del pago a que venía obligado".

CUARTO.- Del presunto error en la valoración probatoria denunciada por el apelante Sr. Carlos Jesús.

Con respecto a la valoración probatoria del caso, la cual se cuestiona enteramente por dichos recurrentes, debemos decir que la declaración de hechos probados, como resultado de la percepción directa y del examen imparcial de las pruebas practicadas en la primera instancia, ajustada a las prescripciones del artículo 741 de la LECr , no puede pretender sustituirla quien recurre por su particular y parcial versión de los hechos enjuiciados sin justificar un error en las apreciaciones judiciales que conllevaron la condena.

Consta practicada una prueba de cargo de índole indiciaria que, lejos de suscitar dudas al juzgador, le ha llevado a unas convicciones razonadas que compartimos por entero.

Conviene recordar la jurisprudencia del TS (por todas, STS, Penal sección 1 del 08 de julio de 2021 (Ponente: ANTONIO DEL MORAL GARCIA), que señala:

Evoquemos alguno de los muchos pronunciamientos del TC sobre esa modalidad probatoria, la STC 133/2014, de 22 de julio - citada posteriormente en la STC 146/2014, de 22 de septiembre -. Recordando las SSTC 126/2011 , 109/2009 y 174/1985 resume una consolidada doctrina. A falta de prueba directa de cargo, también la prueba indiciaria puede sostener un pronunciamiento condenatorio, sin menoscabo del derecho a la presunción de inocencia, siempre que se cumplan unos requisitos: a) el hecho o los hechos base (indicios) han de estar plenamente probados; b) los hechos constitutivos del delito deben deducirse precisamente de estos hechos base; c) para que se pueda comprobar la razonabilidad de la inferencia es preciso que el órgano judicial exteriorice los indicios y que aflore el razonamiento o engarce lógico entre los hechos base y los hechos consecuencia; y, finalmente, d)que este razonamiento se acomoda a las reglas del criterio humano o de la experiencia común (en palabras de la STC 169/1989, de 16 de octubre "una comprensión razonable de la realidad normalmente vivida y apreciada conforme a criterios colectivos vigentes"(- STC 220/1998, de 16 de noviembre , FJ 4; 124/2001, de 4 de junio , FJ 12; 300/2005, de 21 de noviembre , FJ 3; 111/2008, de 22 de septiembre , FJ 3-).

Con ello lo que decimos es que se hizo una valoración integral sobre de los diversos elementos de cargo que pesaban sobre el apelante.

Con todo, el desglose de hechos probados que realiza el apelante nos compele a hacer un examen individualizado de tales cuestiones, lo que abordaremos en el mismo orden planteado por el recurrente, en aras de aclarar si existe algún error de valoración probatoria y cuál sería su alcance. Veamos:

Existe una crítica, que en parte calificaremos de justificada, respecto a la consignación -como hecho probado- de la función del Sr. Carlos Jesús de elaborar las facturas falsas que servían de base documentada irreal para lograr la defraudación tributaria del IS y del IVA del ejercicio 2006.

Conviene igualmente avanzar que, pese a su relevancia, ese presupuesto no operó como el eje central de la condena del apelante. Primero, porque no se le condenó, siquiera sea medialmente, como autor de un delito continuado de falsedad documental. Segundo, porque su eventual participación en el delito de defraudación tributaria del IVA del ejercicio 2006 se declaró prescrita. Y, tercero porque la perpetración del delito durante el ejercicio 2007 no requirió de ninguna coartada documental.

Dicho lo cual, hemos de señalar que la atribución material de las falsedades documentales, con respecto al delito de defraudación tributaria del IS del ejercicio 2006, no ha sido probada en todos los casos.

Precisamente, el juzgador parecía acoger esta tesis en el párrafo 8º de los hechos probados, al describir su acción en la que, al margen de contabilizar los gastos ficticios y de consignarlos en las declaraciones tributarias presentadas a sabiendas de que no eran reales, llegó "incluso dicho acusado a elaborar parte de las facturas que documentaban los inexistentes gastos". Pero, en otros pasajes del factum y en el cuerpo de la sentencia abunda en que el Sr. Carlos Jesús elaboraba las facturas emitidas por la sociedad, sin hacer la especificación que el caso merecía, o incluso extendiendo esa elaboración falsaria a supuestos en los que no habría quedado probado (párrafo 9º de los hechos probados).

Y es que, una cosa es que se contabilizasen dolosamente las facturas falsas y otra que previamente el acusado elaborase todas ellas de propia mano.

Recuperando el hilo que el juzgador parecía manejar con acierto, vemos que en los últimos párrafos del fundamento jurídico 3º aludía a los casos en que esa preparación documental del delito le era indiciariamente atribuible, al señalar que "varios de los presuntos proveedores de ALFOMOCA respecto de los que se determinó la existencia de facturas falsas, como Eusebio y Emilio, eran clientes de la Gestoría Cyma, habiendo precisamente designado el segundo como representante ante la Inspección al acusado Carlos Jesús, quien admitió también que tramitaba la documentación propia de Eusebio y Emilio, y él personalmente elaboraba las facturas de Eusebio y alguna de las de Emilio".

Es decir, que existiendo una confesión -siquiera sea parcial- de que el Sr. Carlos Jesús elaboraba las facturas de esos dos proveedores, que los mismos eran sus clientes y que estos aspectos habían sido contrastados por los actuarios de Hacienda, creemos que existía un acervo probatorio bastante para atribuirle, solo en estos supuestos, una mayor implicación en el delito.

Pero, fuera de ese margen, haremos las correcciones consecuentes en la declaración de los hechos probados.

El punto que, sin embargo, estamos lejos de compartir con el apelante es el de su desconocimiento de la defraudación tributaria en la que estaba participando.

Ya hemos dicho que, con respecto al ejercicio 2007, no existían facturas y que, pese a ello, el apelante fue contabilizando toda una serie de gastos irreales y cuantiosos (aspecto que objetivamente no se discute), que le colocan en una esfera que va más allá de la llamada ignorancia deliberada. O, planteado de otra manera, nos preguntamos qué clase de contable consigna toda una serie de partidas de abultados gastos societarios sin hacer ningún tipo de comprobación de las facturas justificativas. Y, muy en especial, cómo podía prestarse ciegamente a ello si las declaraciones que presentaba ante la Administración tributaria iban a reportar notabilísimas ventajas fiscales a su representado.

Es difícil, también, explicar que su tarea, durante ambos ejercicios, fuese la de un gestor automatizado en contabilizar facturas y presentar declaraciones tributarias si el mismo se ofrecía a elaborar facturas a algunos de sus clientes y llegaba a representarles ante la actuación de la Inspección Tributaria.

Este era el caso del Sr. Emilio, según declaró la actuaria Sra. Rafaela en el plenario. Y, si la testigo apuntó en el plenario que dicho proveedor le había reconocido que sabía que las facturas eran falsas, la inocencia del apoderado aparece con ello seriamente comprometida.

Otro elemento decisivo en la inferencia que hace el juzgador radica en la llevanza conjunta de la contabilidad del coacusado D. Luis Enrique.

En concreto, respecto a los presuntos pagos de más de 600.000 euros de ALFOMOCA a Luis Enrique, por trabajos facturados en un solo ejercicio, cuesta creer que el contable no se cerciorase de la falta absoluta de entrada y salida real de tales sumas dinerarias. O es que acaso no hacía la más mínima comprobación de los extractos bancarios para elaborar la cuenta de cobros y pagos de unos y otros clientes.

El Sr. Luis Enrique dijo además que esa factura la llevaba la gestoría y, tanto él como su hijo, apuntaron a la gestoría como la que les aconsejó facturar como autónomo a la sociedad defraudadora. En esta tesitura se deduce como lógica la participación en el delito del Sr. Carlos Jesús.

Sobre ello escasa incidencia puede tener la aparición posterior en la trama de la sociedad SYGMA MEDIA SYSTEMS, S.L., como una parte del mecanismo defraudatorio que no excusa la actuación del Sr. Carlos Jesús. Tampoco advertimos elementos relevantes de descargo en los los informes de la Agencia Tributaria y en las declaraciones testificales de los Inspectores de Hacienda, sino todo lo contrario.

En este caso la crítica que se hace choca con la valoración que jurisprudencialmente viene mereciendo la actuación de los inspectores. Tiene declarado el Tribunal Supremo, Sala Segunda, de lo Penal, Sentencia 611/2009 de 29 May. 2009, Rec. 1842/2008 que:

Hemos señalado respecto al valor que tienen los dictámenes periciales emitidos por los Inspectores de la Agencia Tributaria, como es exponente la Sentencia 192/2006, de 1 de febrero , que dichos informes, en causas en las que la referida Agencia inicia mediante denuncia el procedimiento penal, que la vinculación laboral de estos Inspectores, que tienen la condición de funcionarios públicos, con el Estado, titular del ius puniendi, no genera ni interés personal que les inhabilite, por lo que ni constituye causa de recusación ni determina pérdidas de imparcialidad, con cita de las SSTS 1688/2000 de 6 de Noviembre , 643/1999 , 20/2001 de 28 de Marzo , 472/03 de 28 de Marzo , 3 de Enero de 2003 y 2069/2002 de 5 de Diciembre de 2002 . Según esta última sentencia "....la admisión como Perito de un Inspector de Finanzas del Estado en un delito Fiscal, no vulnera los derechos fundamentales del acusado, atendiendo, precisamente a que el funcionario público debe servir con objetividad a los intereses generales, sin perjuicio, obviamente, del derecho a la parte a proponer una prueba pericial alternativa a la ofrecida por el Ministerio Fiscal.....

En consecuencia, con la salvedad de las correcciones que hemos apuntado más arriba, este motivo del recurso, en lo restante, será desestimado.

QUINTO.- Del resto de motivos del recurso de apelación del Sr. Carlos Jesús.

De lo hasta aquí dicho puede fácilmente deducirse que la sala no advierte ninguna vulneración del principio de presunción de inocencia y del derecho a la tutela judicial efectiva, como tampoco del principio in dubio pro reo, por cuanto la prueba practicada de carácter indiciario ha sido adecuadamente valorada para motivar un fallo condenatorio.

Así, con respecto a la alegada falta del dominio del hecho por parte del gestor tan solo apuntaremos que su activa participación en el delito resultó decisiva para que pudiese llevarse a cabo.

Es consecuente todo ello con la efectiva voluntad del acusado de que la obligada tributaria defraudase al erario público en unas cantidades seriamente abultadas y, en definitiva, con la condición de cooperador necesario. Esto último se basó en que la "actuación de este tercer acusado fue esencial y necesaria para el éxito de la acción criminal, lo que descarta por completo la incardinación de su actuar en la figura del mero cómplice y lo convierte en verdadero coautor por cooperación"; tratándose de razonamientos que compartimos enteramente.

En cuanto a las peticiones subsidiarias se constata que la aplicación del artículo 65.3 CP es meramente facultativa y el propio fundamento que lo motivaría, derivado de la condición de cooperador necesario del apelante, ya fue tenido en cuenta para rebajarle notablemente la pena con respecto a los otros acusados -acudiendo para ello al mínimo legal-.

Finalmente, la cuestión relativa a la graduación de la pena con arreglo al artículo 66.1.2ª CP y a la circunstancia atenuante muy cualificada de dilaciones indebidas, es cuestionada en cuanto solo conllevó la rebaja en un grado de la pena.

La previsión del citado precepto legal es que "cuando concurran dos o más circunstancias atenuantes, o una o varias muy cualificadas, y no concurra agravante alguna, aplicarán la pena inferior en uno o dos grados a la establecida por la ley, atendidos el número y la entidad de dichas circunstancias atenuantes".

El propio redactado legal da a entender que con dos atenuantes simples o una muy cualificada la rebaja alcanza por necesidad un grado, mientras que por encima de ese margen circunstancial nos moveríamos en el ámbito de la rebaja reforzada de los dos grados.

En consecuencia no hallamos en este punto ningún reproche al fallo judicial, especialmente si consideramos que se apoyó adicionalmente en que la cuantía de la defraudación superaba en más del doble la cuantía límite para la existencia del delito, en dos de los casos.

SEXTO.- El recurso de apelación de D. Luis Andrés y D. Luis Enrique.

El primer motivo de esta apelación se centra en cuestionar la aplicación del subtipo agravado del artículo 305 CP .

El juzgador se inclinó por hacer uso, en favor de reo, del actual artículo 305.1 bis CP , que prevé que "el delito contra la Hacienda Pública será castigado con la pena de prisión de dos a seis años y multa del doble al séxtuplo de la cuota defraudada cuando la defraudación se cometiere concurriendo alguna de las circunstancias siguientes:

a) Que la cuantía de la cuota defraudada exceda de seiscientos mil euros".

Con ello dejó a un lado el castigo más severo que se preveía al tiempo de los hechos en el artículo 305.1.b) CP , que atañía a "la especial trascendencia y gravedad de la defraudación atendiendo al importe de lo defraudado o a la existencia de una estructura organizativa que afecte o puede afectar a una pluralidad de obligados tributarios".

Lo que plantea el apelante es que no existía una unificación jurisprudencial para aplicar el subtipo agravado en el año 2006/2007, pues se produjo con la STS 31/2012, de fecha 19 de enero , cuyo criterio determinado entorno al margen superior a 600.000 euros siguió luego el legislador.

Pero si siguiésemos la tesis del apelante no dejaría de vaciarse el contenido del mencionado subtipo, contraviniendo la previsión legislativa agravada que ya existía en la época.

Es cierto que el órgano casacional apuntaba en aquella sentencia que no existían "precedentes en la Sala que se pronuncien sobre los criterios a seguir para apreciar que estamos ante el supuesto de especial trascendencia y gravedad de la defraudación atendiendo al importe de lo defraudado", pero eso no significaba que los tribunales no viniesen haciendo uso del mismo en los casos que lo consideraban oportunos.

De ahí que nuestro criterio sea otro, el de que la unificación jurisprudencial solo afectaría a este supuesto si el tribunal de instancia no lo hubiese respetado -acudiendo a márgenes más ajustados-, lo que no es ciertamente el caso.

El TS apuntaba al dato, en el año 2012, de una media de las cuotas defraudadas entre 108 supuestos examinados de 519.117,54 euros, consignando que la especial trascendencia debía derivar de la suma que resultase "de multiplicar por cinco el límite de los 120.000 euros, es decir, seiscientos mil euros, que supera en bastante la media a la que se hacía antes referencia".

Pues bien, al respetarse sobradamente el criterio del TS en la sentencia apelada, la cual aplicó la redacción actual del artículo 305.1 bis CP con respecto a la defraudación de 770.585,86 euros, no advertimos infracción legal ni jurisprudencial alguna; debiendo ser desestimado el motivo invocado.

El segundo motivo de esta apelación ya ha sido tratado más arriba, con ocasión de las alegaciones de la defensa letrada del Sr. Carlos Jesús, debiendo ser igualmente desestimado por las razones expuestas.

SEPTIMO.- El recurso de apelación de la sociedad mercantil SYGMA MEDIA SYSTEMS, S.L.

En lo que atañe a este recurso no podemos aceptar la alegación genérica que se hace del error en la valoración probatoria si el argumento no ha sido mínimamente razonado y consta judicialmente justificada su ilícito enriquecimiento en el caso.

Así dicha entidad mercantil SYGMA MEDIA SYSTEMS S.L. fue condenada a resarcir a la Hacienda Pública cantidad de 790.366 euros, en cuanto partícipe a título lucrativo por ese importe, transferido desde la sociedad ALFOMOCA en 2007 y parte, por tanto, de lo no ingresado en su día a dicha Hacienda.

En otro ámbito de cosas se invoca el non bis in ídem respecto del apremio al que ha sido sometida la recurrente si bien sobre ello, y sin desconocer la preeminencia del proceso penal, las cantidades que ya se hubiesen abonado fuera del proceso merecerán la lógica compensación. Pero se trata de aspectos que exceden con mucho de los términos del proceso declarativo y que, en su caso, se podrán evidenciar en la fase ejecutiva.

De ahí que tampoco proceda la estimación de este recurso de apelación.

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás aplicables.