Sentencia Penal Tribunal Supremo, de 15 de Noviembre de 1999

Sentencia de 15 de noviembre de 1999

TS Sección 2ª

Recurso nº: 7877/1994

Ponente: D. Jaime Rouanet Moscardó

 

 

Impuestos, tasas y contribuciones especiales

Impuestos estatales

Impuesto especial sobre el tabaco, alcohol y bebidas derivadas

 

 

En relación al Impuesto Especial sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas el tipo aplicable deber el vigente en el momento del devengo, salida de fábrica, y no cuando se realiza el elemento objetivo del hecho imponible, fabricación del producto.

 

 

Legislación citada: LGT, arts.9 y 28; Ley de Impuestos Especiales, 45/1985 de 23 de diciembre,art.5.2º; Ley ; LOTC, art.38.1º; LOPJ, art.5.

 

 

 

Excmos. Sres.:

Presidente:

D. Emilio Pujalte Clariana

Magistrados:

D. Pascual Sala Sánchez

D. Jaime Rouanet Moscardó

D. Ramón Rodríguez Arribas

D. José Mateo Díaz

D. Alfonso Gota Losada

 

En la Villa de Madrid, a quince de Noviembre de mil novecientos noventa y nueve.

 

Visto el presente recurso de casación interpuesto por la entidad mercantil G.B. S.A., representada por el Procurador Don José Luis Ortíz Cañavate y Puig Mauri y asistida de Letrado, contra la sentencia dictada, con fecha 28 de junio de 1994, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, desestimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 02/1697/1992 promovido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 19 de junio de 1991 por la que se había denegado el recurso de alzada deducido contra las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional (TEAR) de Andalucía de 26 de febrero de 19991, a su vez desestimatorias tanto de la rectificación de la autoliquidación presentada por el Impuesto de Alcoholes y Bebidas Derivadas correspondiente a las salidas de fábrica en el mes de junio de 1989 como de la devolución de la cantidad reputada de indebidamente ingresada, consistente en la diferencia entre aplicar el tipo impositivo de 660 P/litro (el de la fecha de la fabricación) en lugar del de 726 P/litro (el de la fecha de la salida de fábrica); recurso de casación en el que ha comparecido, como parte recurrida, el Abogado del Estado.

 

ANTECEDENTES DE HECHO

 

PRIMERO.- En la indicada fecha de 28 de junio de 1994, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 02/1697/1992, con la siguiente parte dispositiva: "Fallamos: En atención a lo expuesto, la Sala ha decidido: 1º) Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por "G.B., S.A.", contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 19 de junio de 1991, de que se hizo suficiente mérito, por entender que se ajusta a Derecho. 2º) Desestimar las demás pretensiones de la recurrente. 3º) No hacer especial pronunciamiento sobre costas".

 

SEGUNDO.- Contra la citada sentencia, la representación procesal de la entidad mercantil G.B. S.A. preparó, ante el Tribunal a quo, el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fué interpuesto ante esta Sala, desarrollándose después procesalmente conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por el Abogado del Estado recurrido su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 10 de noviembre de 1999, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

 

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jaime Rouanet Moscardó.

 

FUNDAMENTOS DE DERECHO

 

PRIMERO.- El objeto del presente recurso es la pretensión de la recurrente de que se rectifique por la Administración la autoliquidación que efectuó del Impuesto Especial sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas correspondiente al mes de junio de 1989, en el sentido de que se sustituya el tipo aplicado (726 pesetas por litro) por el más reducido de 660 pesetas por litro, fundando su pretensión en que el tipo aplicable debe serlo el vigente en el momento de la realización del hecho imponible (elaboración del producto) y no el del devengo (salida del almacén), ya que fué en aquél cuando nace, según su criterio, la obligación tributaria.

 

El tema es reproducción del que ha dado lugar a numerosas sentencias de esta Sala, últimamente las de 25 y 28 de abril, 24 de mayo, 21 y 28 de junio, 5 de julio, 26 de septiembre, 11 de noviembre y 11 de diciembre de 1997, 16 de julio y 1 de octubre de 1998 y 25 de febrero de 1999.

 

Reiterando la doctrina que se recoge en las mismas, recordemos que los argumentos utilizados en favor de la tesis de la recurrente son, en síntesis, los siguientes:

 

1º.- Principio de jerarquía de las normas tributarias, proclamado en el artículo 9 de la Ley General Tributaria (LGT), que declara, a juicio de la recurrente, los preceptos de ésta como absolutamente prevalentes a los de las leyes propias de cada tributo. Dado que el artículo 28 de la LGT establece que es la realización del hecho imponible la que determina el nacimiento de la obligación tributaria, concluye la recurrente que cualquier disposición que declare que el tipo impositivo aplicable en un impuesto es el vigente en el momento del devengo crea un precepto en contradicción con el artículo 28 citado, que ha de resolverse, en su opinión, dando preferencia a este último precepto.

 

2º.- Las competencias legislativas, a cuyo tenor "la ley especial de cada tributo" tiene que partir necesariamente del concepto del "hecho imponible" y de "devengo" que tiene la Ley General Tributaria y no puede alterar los conceptos de dicha Ley porque no corresponde a su función legislativa.

 

3º.- La interpretación lógica e histórica, en cuya virtud lo que quiso la Ley fué posponer la exigibilidad de la obligación, ya nacida, al momento de salida de fábrica del producto.

 

4º.- Principio de irretroactividad, garantizado por el artículo 9.3 de la Constitución.

 

5º.- Principio de seguridad jurídica, propugnado por el propio artículo 9.3.

 

6º.- Principios de igualdad y tutela judicial efectiva, consagrados en los artículos 14 y 24.1 de la Norma Fundamental.

 

7º.- Principio de interdicción de la arbitrariedad de los Poderes Públicos, patrocinado por el citado artículo 9.3.

 

8º.- Principio de congruencia, que es inobservada por el Tribunal Constitucional en las sentencias referentes al supuesto de autos.

 

SEGUNDO.- En definitiva, la recurrente cuestiona la legalidad de la norma tributaria aplicada en el acto administrativo recurrido, concretamente el artículo 5 de la Ley de Impuestos Especiales de 23 de diciembre de 1985 (modificado, en cuanto a la cuantía del tipo impositivo aplicable a la salida del producto de la fábrica, por la Ley 37/1988, de Presupuestos Generales del Estado para 1989 - 726 pesetas por litro-).

 

Los severos argumentos utilizados por dicha parte carecen en el momento presente de interés, por cuanto las cuestiones planteadas han sido resueltas por las sentencias del Tribunal Constitucional 197 y 205 de 1992, de fechas 19 de noviembre y 26 de diciembre, en sentido totalmente adverso, al resolver las cuestiones de inconstitucionalidad 1982/1988, 1096/89 y 1883/1989 planteadas por la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, relativas, en la sentencia 197/92, a los artículos 37.2.3 de la Ley 44/1983, de 28 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1984; 22.2.3 del RDLey 24/1982, de 29-12-1982, de medidas urgentes en materia presupuestaria, financiera y tributaria; y 23.2.3 de la Ley 5/1983, de 29-6-1983, de medidas urgentes en materia presupuestaria, financiera y tributaria.

 

El Tribunal declaró inadmisibles, en su Sentencia 197/1992, las cuestiones 1096/1989 y 1883/1989 en lo que respecta al RDLey 24/1982, de 29-12-1982, y desestimó las cuestiones en todo lo demás.

 

Los argumentos utilizados por esta sentencia fueron reiterados por la 205/92, para rechazar igualmente la cuestión de inconstitucionalidad 1484/1992, también planteada por la Audiencia Nacional, la cual había insistido en los mismos motivos.

 

a) La aludida cuestión se refería concretamente al artículo 5.2 de la ley de 23 de diciembre de 1985 y en la misma se afirma lo siguiente en cuanto a la pretendida transgresión de la irretroactividad:

 

El hecho de que el precepto legal prevea su aplicación a hechos contemporáneos o posteriores a su entrada en vigor no constituye un supuesto de retroactividad auténtica de la Ley tributaria, sino, a lo sumo, de retroactividad impropia, porque el nuevo tipo se aplica a hechos imponibles plenamente realizados después de la entrada en vigor de esta Ley". "Ciertamente, el hecho material imponible de este impuesto especial es la elaboración de bebidas alcohólicas, pero su puesta en circulación al tiempo de la salida de la fábrica supone la realización íntegra del hecho imponible, amén del devengo o momento del nacimiento de la obligación tributaria. Sin ese presupuesto de hecho - la circulación del producto -, no puede estimarse plenamente realizado el hecho imponible, según el criterio legítimamente seleccionado por el legislador, dentro de un impuesto cuya finalidad es gravar el consumo. Así pues, aunque algunas de las partidas de alcoholes gravadas a partir de 1986 pudieran haber sido fabricadas con anterioridad, en todo caso, no habrían salido de la fábrica ni habrían satisfecho el preceptivo impuesto".

 

"A igual conclusión se llegaría aun si se considerasen como supuestos independientes y separados, totalmente desconectados entre sí, el hecho imponible y el devengo, como parece entender el Auto proponente. En tal caso ni siquiera podría hablarse de retroactividad impropia pues, si el legislador puede referir la aplicación del tipo impositivo al momento del hecho imponible o al del devengo, es claro que no existirá efecto retroactivo de clase alguna si, elegido el momento del devengo, la nueva Ley dispone que el tipo se aplique tan sólo a devengos producidos después de su entrada en vigor; supuesto que es precisamente el que ocurre en el caso presente, determinando que el momento de producción del hecho imponible sea irrelevante, dado el sistema legal elegido".

 

b) En lo relativo a la pretendida violación del principio de seguridad jurídica, con el que guardan relación otros argumentos de la recurrente, la sentencia aludida sentó la doctrina de que no había habido menoscabo del mismo en la disposición aludida.

 

Remitiéndose igualmente a lo afirmado por extenso en la sentencia 197/92, ya mencionada, el Tribunal Constitucional insiste en que la seguridad jurídica, "en cuanto certeza de la norma o protección de la confianza de los ciudadanos, que ajustan su conducta económica a la legislación vigente frente a cambios normativos normalmente imprevisibles", no puede entenderse vulnerada en el presente caso, pues "el art. 5.2 de la Ley 45/1985 no cambia, en realidad, la norma preexistente, en relación con el criterio de que el tipo aplicable es el vigente en el momento del devengo; criterio legislativo formulado y en vigor desde el 1 de enero de 1983, habiéndose producido ya con anterioridad la revisión de esos tipos. Había, pues, un claro conocimiento por parte del contribuyente de la posibilidad de que se efectuasen cambios en la legislación también en relación con la cuantía del tipo, en un impuesto que, además, permite al sujeto pasivo transferir la carga tributaria a los consumidores como un coste a incluir en el precio del producto".

 

Esta Sala ya había adoctrinado, al respecto, que, pasada la fecha límite de 30 de Noviembre de 1979, en la que ya no regía el Texto Refundido de 2 de Marzo de 1967, derogado por la disposición final 2ª de la Ley de 30 de Noviembre de 1979, el hecho imponible, constituido por la fabricación de compuestos embotellados, sobre el que se había fijado la relación jurídica tributaria, en liquidaciones correspondientes a 1987 y 1988 y 1989, tendría que estar plenamente sometido a la Ley 45/1985, de 18 de diciembre, cuyo artículo 5º.2. dispone, como hemos visto, la aplicación de los tipos impositivos vigentes en el momento del devengo, expresamente referido al de la salida de fábrica del producto, según el artículo 14.1 de la misma Ley.

 

TERCERO.- Por lo expuesto, procede desestimar el recurso, y confirmar la sentencia recurrida, la que había llegado a la misma conclusión, con correctos razonamientos, algunos de ellos válidos antes de que se pronunciara el Tribunal Constitucional, afirmando, entre otros extremos, que no existen leyes ordinarias (la Ley General Tributaria) superiores a otras leyes ordinarias, ni que las leyes orgánicas tienen rango superior a las ordinarias, viniendo a articularse unas y otras entre sí por el principio de competencia, de modo que la ley ordinaria que contravenga una ley orgánica no viola el principio de jerarquía normativa, sino que incurrirá en inconstitucionalidad por vulneración del principio de reserva de ley orgánica que establece el artículo 81.1 de la Constitución. Tampoco existe, finalmente, una reserva de ley general tributaria en materia fiscal. La referencia que el artículo 9.1 LGT hace a que los tributos se rigen "por la presente Ley en cuanto ésta u otra disposición de igual rango no preceptúen lo contrario" significa, simplemente, otra norma de rango legal, cualidad que ostenta la Ley 45/85.

 

Tal conclusión se confirma, a mayor abundamiento, por el hecho de que la recurrente se limita, más bien, a realizar una crítica de las comentadas Sentencias del Tribunal Constitucional, y, resueltas las cuestiones de inconstitucionalidad en ellas planteadas, no se alcanza a comprender, en cierto modo, lo que se persigue mediante el presente recurso casacional. En efecto, dar lugar a este recurso implicaría desconocer la eficacia de las Sentencias del Tribunal Constitucional acabadas de mencionar y analizar, las cuales "tendrán el valor de cosa juzgada, vincularán a todos los Poderes Públicos y producirán efectos generales desde la fecha de su publicación en el Boletín Oficial del Estado", según declaran los artículos 38.1 de la Ley Orgánica 2/1979, de 3 de octubre, del Tribunal Constitucional y 5 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de 1985.

 

Debemos, por tanto, en definitiva, hacer nuestros y dar por reproducidos todos los Fundamentos de la Sentencia recurrida, en cuanto, además de atemperarse al ordenamiento jurídico y a la doctrina sentada al efecto por el Tribunal Constitucional, permiten desvirtuar, con plena objetividad, todas las imputadas infracciones de los principios constitucionales de congruencia, irretroactividad, seguridad jurídica y arbitrariedad a que se hace mención - sin una justificada razón en este caso - en el escrito de interposición de este recurso.

 

CUARTO.- Procediendo, pues, la desestimación del presente recurso, deben imponerse las costas del mismo a la parte recurrente, a tenor de lo prescrito en el artículo 102.3 de la Ley de esta Jurisdicción (según la versión introducida en la misma por la Ley 10/1992).

 

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,

 

FALLAMOS

 

Desestimamos el presente recurso de casación interpuesto por la representación procesal de G.B. S.A. contra la sentencia dictada, el día 28 de junio de 1994 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, en su recurso 02/1697/1992, la que confirmamos en todos sus pronunciamientos, declarando la legalidad de las resoluciones económico administrativas y del acto administrativo impugnado. Se condena en costas a la citada parte recurrente.