Sentencia Penal Tribunal Superior de Justicia de Navarra, de 03 de Septiembre de 1998

FUNDAMENTOS DE DERECHO

Primero.-Sustenta la parte actora el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la resolución del Organo de Informe y resolución del Gobierno de Navarra de 28 de julio de 1994, ratificado por el Gobierno de Navarra el 129/1994, por la que se desestima el recurso ordinario interpuesto contra la liquidación practicada por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, en virtud de adquisición de bien inmueble, en la consideración, con carácter principal, de que tan solo se ha gravado una transmisión patrimonial sobre el inmueble adquirido por el demandante del Patronato Benéfico de la Construcción «Francisco Franco», elevada a escritura pública el 18 de septiembre de 1991 ante el Notario de Lodosa, señor F. O., que constituya una vivienda de protección oficial subvencionada, lo que conduce a la improcedencia de la liquidación que por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales se ha girado al hoy recurrente, por contemplar esa transmisión como la elevación a escritura pública de la segunda operada sobre la referida vivienda que tuvo lugar el 28 de marzo de 1979. Con carácter subsidiario alega el actor la prescripción de la infracción tributaria, supuestamente cometida, al ocultar a la Administración tributaria la transmisión operada mediante el contrato suscrito el 28 de marzo 1979 entre el mencionado Patronato y el hoy demandante, de adjudicación en acceso a la propiedad, referente a la vivienda antes referida.

En el examen del presente recurso hemos de partir de los siguientes hechos:

1. Adjudicada a don P. L. A., en acceso a la propiedad, la vivienda sita en el piso 1.º izquierda del portal 2.º de la calle M. A. de L. por el Patronato Benéfico de la Construcción «F. F.» de Navarra, este adjudicatario convino con don J. M. R. E. la cesión de sus derechos sobre tal vivienda en favor de éste, lo que comunicó al Patronato. A tal efecto, el Patronato autorizó la rescisión y adjudicación de los derechos sobre la vivienda de que era titular en Lodosa don P. L. A. en favor de don J. R. E., a consecuencia de lo cual, conforme a lo previsto en la cláusula 128 del primer contrato de adjudicación, el último citado abonó el 90 por ciento de la suma de las cuotas de amortización satisfechas desde noviembre de 1978 a diciembre del mismo año, ambas inclusive (22.316 pesetas) y de la suma relativa a la prestación personal o aportación anual abonada al Patronato (200.000 pesetas) al anterior adjudicatario, mientras que el 10 por ciento restante fue entregado al Administrador del Patronato.

2. Ejecutados los trámites expuestos, con fecha 28 de marzo de 1979, el hoy recurrente suscribió con el Patronato Benéfico de la Construcción «F. F.» de Navarra, contrato de adjudicación en acceso a la propiedad de la vivienda referida, como vivienda de protección oficial subvencionada, fijándose un precio de 2.342.336 pesetas, pactándose una entrada inicial de 200.000 pesetas y el abono del resto mediante su amortización en 16 años, recogiéndose en la cláusula decimoséptima del mismo que «la vivienda a que este contrato se refiere había sido adjudicada anteriormente a don P. L. A., que la disfrutaba desde noviembre de 1978, subrogándose en los derechos adquiridos por éste, desde la expresada fecha, el actual beneficiario, por renuncio del anterior...»

3. Otorgada escritura pública de compraventa entre el Patronato y don J. R. E. con fecha 28 de septiembre de 1991, fue presentada ante el Registro de la Propiedad del Estado que procedió a efectuar la correspondiente liquidación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. A este respecto y basándose la Administración Tributaria en que el contrato suscrito el 28 de marzo de 1979, del que la escritura pública otorgada posteriormente traía causa, debió haber sido sometido a liquidación del Impuesto por tratarse de segunda transmisión de vivienda de protección oficial, impuso además de la cuota resultante la multa e intereses correspondientes por la demora, resultando una cantidad total a ingresar de 249.120 pesetas.

4. Contra dicha liquidación se interpuso por el interesado el correspondiente recurso ante el Organo de Informe y Resolución en Materia Tributaria del Gobierno de Navarra, que fue desestimado por resolución de 28 de julio de 1994, ratificada por Acuerdo del Gobierno de Navarra de 12 de septiembre del mismo año.

Tercero.-La primera cuestión a debatir es si el contrato celebrado el 28 de marzo de 1979 entre el Patronato referido y el hoy recurrente constituye la segunda transmisión patrimonial operada sobre la vivienda afectada por el mismo, siendo la primera la adjudicación realizada en favor de don P. L. A., y con ello sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, como sostiene la Administración demandada, o si, por el contrario, no habiéndose llegado a transmitir el dominio sobre tal inmueble hasta el otorgamiento de la escritura pública de compraventa el 18 de septiembre de 1991, solo a partir de esta fecha puede estimarse producida la transmisión del dominio que podría constituir el hecho imponible del referido impuesto, como primera transmisión, pero que por afectar a viviendas de protección oficial queda exento de dicho tributo.

Es evidente que nos hallamos ante un supuesto de vivienda construida en régimen de acceso diferido a la propiedad o de adjudicación sin amortización, en el que, tal y como previene el artículo 132 del Reglamento de Viviendas de Protección Oficial de 24 de julio de 1968 «se transfiere al cesionario (adjudicatario) la posesión de la vivienda conservando el cedente (el Patronato) su dominio hasta tanto aquel le haya satisfecho la totalidad de las cantidades a que está obligado...». Y solo una vez satisfecho el total del precio en los términos pactados se otorgará la correspondiente escritura pública de compraventa con transmisión de la propiedad al cesionario o adjudicatario.

Por ello, convienen ambas partes, demandante y demandada, en que mediante los contratos privados de adjudicación de vivienda de protección oficial, en acceso a la propiedad, suscritos entre el Patronato citado y don P. L. A., por un lado, y entre dicho Patronato y don J. R. E., por el otro, no tuvo lugar transmisión de la propiedad del referido inmueble en favor del adjudicatario, quien solo tomó posesión de la vivienda, obligándose a abonar su precio en la forma y plazos pactados, al tiempo que el adjudicante se comprometía a transmitirle la propiedad una vez abonado dicho precio y con sujeción a las condiciones pactadas en dichos contratos.

Pues bien, partiendo de lo expuesto debe esta Sala tener presente la doctrina del Tribunal Supremo acerca de Benéfico de la Construcción «F. F.» de Navarra, contrato de adjudicación en acceso a la propiedad de la vivienda referida, como vivienda de protección oficial subvencionada, fijándose un precio de 2.342.336 pesetas, pactándose una entrada inicial de 200.000 pesetas y el abono del resto mediante su amortización en 16 años, recogiéndose en la cláusula decimoséptima del mismo que «la vivienda a que este contrato se refiere había sido adjudicada anteriormente a don P. L. A., que la disfrutaba desde noviembre de 1978, subrogándose en los derechos adquiridos por éste, desde la expresada fecha, el actual beneficiario, por renuncio del anterior...»

3. Otorgada escritura pública de compraventa entre el Patronato y don J. R. E. con fecha 28 de septiembre de 1991, fue presentada ante el Registro de la Propiedad del Estado que procedió a efectuar la correspondiente liquidación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. A este respecto y basándose la Administración Tributaria en que el contrato suscrito el 28 de marzo de 1979, del que la escritura pública otorgada posteriormente traía causa, debió haber sido sometido a liquidación del Impuesto por tratarse de segunda transmisión de vivienda de protección oficial, impuso además de la cuota resultante la multa e intereses correspondientes por la demora, resultando una cantidad total a ingresar de 249.120 pesetas.

4. Contra dicha liquidación se interpuso por el interesado el correspondiente recurso ante el Organo de Informe y resolución en Materia Tributaria del Gobierno de Navarra, que fue desestimado por resolución de 28 de julio de 1994, ratificada por acuerdo del Gobierno de Navarra de 12 de septiembre del mismo año.

Tercero.-La primera cuestión a debatir es si el contrato celebrado el 28 de marzo de 1979 entre el Patronato referido y el hoy recurrente constituye la segunda transmisión patrimonial operada sobre la vivienda afectada por el la realización del hecho imponible del Impuesto sobre Transmisiones-Patrimoniales. En este sentido destaca la sentencia del Tribunal Supremo, 3.ª, de 17 de junio de 1994, que refiriéndose a un contrato de compraventa celebrado en documento privado, hace las siguientes consideraciones: «Sabido es que cuando la propiedad se adquiere de otro que la posee, de quien se deriva, surge un sujeto activo -el adquirente- y dos sujetos pasivos -el cedente y todas las demás personas-; hay dos relaciones jurídicas: una entre el adquirente que tiene la facultad de exigir del cedente que le entregue y mantenga en la posesión de la propiedad cedida, constituyéndose como una obligación personal del cedente; y existe, además, otra relación jurídica entre el adquirente y el resto de los individuos de la sociedad, que tienen la obligación de respetar esa facultad, merced a una obligación general negativa de acatar el derecho constituido. La primera relación jurídica surge del «título», la segunda de la entrega de la posesión con ánimo de transmitir la propiedad (conocida por el Derecho romano con el nombre de traditio, y a partir de los Glosadores como aliquo modo esse o, simplemente, «modo»). De esta forma logró carta de naturaleza en nuestro Derecho la llamada «teoría del título y el modo» en las adquisiciones derivativas, que consagra el artículo 609 del Código Civil al decir que: «La propiedad y los demás derechos sobre los bienes de se adquieren y transmiten..., por consecuencia de ciertos contratos mediante la tradición. Pues bien, la entrega de la posesión, tradición o modo ha evolucionado desde la entrega real y material de la cosa (artículo 1.462-1 del Código Civil) hasta la entrega instrumental mediante el simple otorgamiento de la escritura pública (artículo 1.462-2), pasando por ciertos casos de entrega ficticia (artículo 1.463), pero siempre ha de concurrir -de una u otra forma- junto con el «título» para que la adquisición derivativa se produzca». Concluye dicha sentencia que no habiéndose operado en el supuesto enjuiciado transmisión de la propiedad, por ausencia de traditio no ha tenido lugar el hecho imponible sujeto a gravamen por el impuesto de Transmisiones Patrimoniales, pues desde cualquier perspectiva el hecho imponible esta representado por la transmisión; y donde no hay transmisión, no hay hecho imponible. Doctrina ésta recogida igualmente en la sentencia del Tribunal Supremo de 26 de diciembre de 1990, aun reconociéndose en la sentencia arriba referenciada que lejana doctrina de esa Sala en algún caso aislado llegó a solución distinta a la que ahora se sustenta.

Acudiendo a la legislación tributaria aplicable al caso que nos ocupa, las Normas para la exacción del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, aprobadas por Acuerdo de 10 de abril de 1970, toda vez que el devengo, según sostiene la Administración demandada, se produjo en el año 1979, cuya regulación del impuesto es análoga a la recogida en la normativa estatal de entonces, concretamente en el Decreto de 6 de abril de 1967, se advierte que en el artículo 49 de las citadas Normas Forales se dispone que el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados gravará las transmisiones patrimoniales inter vivos y los actos jurídicos documentados...» y en el artículo 111 se señala que «los conceptos gravados por el impuesto son respectivamente: 1.º a) Las transmisiones de dominio a título..., de bienes inmuebles, muebles o...». Estos preceptos junto con la constante referencia en el texto normativo señalado al término «transmisión» del que incluso tomó su nombre el impuesto cuyo examen nos ocupa, llevan a considerar que el hecho imponible está representado por el supuesto de que un determinado bien o derecho pase de un titular a otro, salga de un patrimonio para ingresar en un patrimonio distinto, de manera que es ese tráfico de bienes y derechos el que queda gravado. Recuérdese como en justificación del primitivo impuesto donde tiene su precedente el que ahora nos ocupa (el Impuesto de Derechos Reales), se dijo el pasado siglo que era como el «peaje» que cobra el Estado por el pacífico tránsito de los bienes a través de las vías jurídicas que tiene establecidas y lo garantizan. De este modo, desde cualquier perspectiva, el hecho imponible está representado por la transmisión; y donde no hay transmisión, no hay hecho imponible. En tal sentido se pronuncia la sentencia del Tribunal Supremo, 3.ª, de 17 de junio de 1994 si bien en relación con la regulación estatal del Impuesto General sobre Transmisiones Patrimoniales antes referida, sentando una doctrina perfectamente trasladable a la normativa foral aquí examinada.

Por otro lado, debe precisarse que, el contenido del artículo 8 de las Normas Forales reguladoras del impuesto al disponer que los Impuestos que regulan estas normas, se exigirán con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que fuere la denominación dada por las partes, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que pudieran afectar a su validez o eficacia», no supone en absoluto que la celebración de un contrato como el que aquí nos atañe, con ausencia de transmisión de la propiedad, pueda constituir hecho imponible del impuesto, como pretende la Administración demandada, tal y como exponen las sentencias del Tribunal Supremo, 3.ª, de 17 de junio de 1994, antes citada, y de 26 de diciembre de 1990, si bien refiriéndose el artículo 7 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, aprobado por Decreto el 6 de abril de 1967, de análogo contenido al precepto arriba transcrito.

En consecuencia, no habiéndose operado en el supuesto enjuiciado sino una sola transmisión de la vivienda de protección oficial adquirida por el aquí demandante, la derivada del otorgamiento de la escritura pública de compraventa de fecha 18 de septiembre de 1991, procede la estimación del presente recurso contencioso-administrativo, por incurrir la liquidación tributaria impugnada en vulneración del ordenamiento jurídico, al contemplar indebidamente como hecho imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales la celebración del contrato privado de adjudicación, en acceso a la propiedad, suscrito por el recurrente el 28 de marzo de 1979.

Fallo

Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el representante procesal de don J. M. R. E. contra la resolución del Organo de Informe y resolución del Gobierno de Navarra de 28 de septiembre de 1994 que desestimaba el recurso ordinario formulado contra la liquidación practicada por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, anulándolas y dejándolas sin efecto, por ser contrarias al ordenamiento lo jurídico, sin hacer expresa imposición de las costas causadas.