Articulo 2 material Plan General de Contabilidad Pública PGCPGC

1. Concepto

El inmovilizado material son los activos tangibles, muebles e inmuebles que:

a) Posee la entidad para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios o para sus propios propósitos administrativos.

b) Se espera tengan una vida útil mayor a un año.

Con carácter general, se pueden excluir del inmovilizado material y, por lo tanto, considerarse gasto del ejercicio, los bienes muebles el precio unitario e importancia relativa de los cuales, dentro de la masa patrimonial, lo aconsejen así.

2. Criterios de valoración aplicables

a) Precio de adquisición.

Comprende su precio de compra, incluidos los aranceles de importación y los impuestos indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición, así como cualquier coste directamente relacionado con la compra o puesta en condiciones de servicio del activo para el uso en el cual está destinado. Se tiene que deducir del precio del elemento cualquier clase de descuento o rebaja que se haya obtenido.

Se consideran costes directamente relacionados con la compra o puesta en condiciones de servicio, entre otros, los siguientes:

1. Los de preparación del emplazamiento físico;

2. Los que correspondan a la entrega inicial y los de manipulación o transporte posterior;

3. Los relativos a la instalación;

4. Los honorarios profesionales, como los pagados a arquitectos, ingenieros o fedatarios públicos, así como las comisiones y remuneraciones pagadas a agentes o intermediarios; y

5. El valor actual del coste estimado de desmantelamiento del activo y la restauración de su emplazamiento, en la medida en que se reconozca una provisión.

En caso de que la entidad devengue gastos que provienen de su propia organización, solo se considerarán que forman parte del precio de adquisición si cumplen todas las condiciones siguientes:

a) Son directamente atribuibles a la adquisición o puesta en condiciones de servicio del elemento patrimonial.

b) Pueden ser calculados e imputados con fiabilidad, aplicándoles un criterio estricto de seguimiento y control.

c) Sean necesarios para la adquisición o puesta en condiciones de servicio, de tal forma que, si no se hubieran utilizado medios propios, habría sido imprescindible incurrir en un gasto externo a la entidad.

Cuando se difiere el pago de un elemento integrante del inmovilizado material, su precio de compra será el precio equivalente al contado. A efectos de establecer el precio equivalente al contado se tiene que atender lo que dispone en el punto 4.1 de la norma de reconocimiento y valoración número 9 "Pasivos financieros", para la valoración inicial de las partidas a pagar.

Se pueden incluir los gastos financieros en el precio de adquisición cuando se cumplan los requisitos y las condiciones establecidas en el apartado 3 "Activación de gastos financieros" de esta norma de reconocimiento y valoración.

En el caso de solares sin edificar, se incluirán en su precio de adquisición los gastos de acondicionamiento, como cierres, movimiento de tierras, obras de saneamiento y drenaje, las de derribo de construcciones cuando sea necesario para poder efectuar obras de nueva planta, los gastos de inspección y levantamiento de planos cuando se efectúen con carácter previo a su adquisición, así como, si ocurre, la estimación inicial del valor actual de las obligaciones presentes derivadas de los costes de rehabilitación del solar.

b) Coste de producción.

El coste de producción de un activo fabricado o construido por la misma entidad se determina utilizando los mismos principios aplicados al precio de adquisición de los activos.

Este coste se obtiene añadiendo al precio de adquisición de las materias primas y otros materiales consumidos, aplicando el criterio de identificación directa o, si falla el coste medio ponderado o FIFO, los otros costes directamente imputables a la fabricación o elaboración del bien. Igualmente se tiene que añadir la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectos relacionados con la fabricación o elaboración.

El proceso de distribución de los costes indirectos fijos a cada unidad producida se tiene que basar en la capacidad normal de trabajo de los medios utilizados, o el nivel real de producción siempre que se aproxime a la capacidad normal.

En periodos en que haya capacidad ociosa o un bajo nivel de producción, la cantidad anteriormente determinada de coste indirecto fijo distribuido a cada unidad de producción no se tiene que incrementar, y se tienen que reconocer como gastos del ejercicio los costes indirectos en que se haya incurrido y no distribuidos a las unidades producidas.

En cambio, en periodos de producción anormalmente alta, la cantidad de coste indirecto distribuido a cada unidad producida se tiene que disminuir, de manera que no se valore el activo por encima del coste real.

Los costes indirectos variables se tienen que distribuir, a cada unidad producida, sobre la base del nivel real de uso de los medios de producción.

No se tienen que incluir, en el coste de producción del activo, las cantidades que excedan los rangos normales de consumo de material, mano de obra u otros factores utilizados ni cualquier tipo de beneficio interno.

La asignación e imputación de costes al activo se tiene que hacer hasta que el elemento patrimonial esté acabado, es decir, hasta que esté en condiciones de servicio para el uso al cual está destinado.

Se pueden incluir los gastos financieros en el coste de producción cuando se cumplan los requisitos y las condiciones que establece el apartado 3 "Activación de gastos financieros" de esta misma norma.

c) Valor razonable.

Corresponde al importe definido en el marco conceptual de la contabilidad pública de este Plan.

3. Activación de gastos financieros

Se consideran gastos financieros los intereses y otros costes en que incurre la entidad en relación con la financiación recibida. Entre otros, se incluyen:

- Los intereses de préstamos recibidos o asumidos, sean singulares o emitidos en demasiado.

- La imputación de primas o descuentos relativos a los préstamos.

- La imputación de los gastos de formalización de préstamos.

- Las diferencias de cambio procedentes de préstamos en moneda extranjera en la medida que se consideren ajustes a los costes por intereses.

Se pueden activar los gastos financieros que cumplan la totalidad de los requisitos y condiciones siguientes:

a) Que provengan de préstamos recibidos o asumidos con la finalidad exclusiva de financiar la adquisición, acondicionamiento o fabricación de un activo.

b) Que se hayan devengado para la efectiva utilización de la financiación recibida o asumida. En aquellos casos en los que se haya percibido previamente una parte o todo del efectivo necesario, se tienen que considerar únicamente los gastos financieros devengados a partir de los pagos relacionados con la adquisición, acondicionamiento o fabricación del activo.

c) Sólo se tienen que activar durante el periodo de tiempo en el que se estén llevando a cabo tareas de acondicionamiento o fabricación, entendiendo como tales las actividades necesarias para dejar el activo en las condiciones de servicio y uso en las cuales está destinado. La activación se tiene que suspender durante los periodos de interrupción de las actividades mencionadas.

d) Cuando el acondicionamiento o fabricación de un activo se realice por partes, y cada una de estas partes pueda estar en condiciones de servicio y uso por separado aunque no haya finalizado el acondicionamiento o producción de las restantes, la activación de los gastos financieros de cada parte finaliza cuando cada una de estas esté acabada.

4. Valoración inicial

La valoración inicial de los diferentes elementos patrimoniales pertenecientes al inmovilizado material se tiene que hacer al coste. Este concepto incluye los diferentes sistemas de valoración expuestos en el apartado anterior. En concreto, se entiende como coste:

a) Para los activos adquiridos de terceros mediante una transacción onerosa: el precio de adquisición.

b) Para los activos producidos por la misma entidad: el coste de producción.

c) Para los activos adquiridos de terceros a un precio simbólico o nulo: se tienen que aplicar los criterios de valoración establecidos en la norma de reconocimiento y valoración número 18 "Transferencias, subvenciones, donaciones y legados".

d) Para los activos adquiridos en una permuta:

d.1) En los supuestos en que los activos intercambiados no son similares desde un punto de vista funcional o vida útil y se pueda establecer una estimación fiable de su valor razonable: el valor razonable del activo recibido. En caso de que no se pueda valorar con fiabilidad el valor razonable del activo recibido, el valor razonable del bien entregado, ajustado por el importe de cualquier eventual cantidad de efectivo transferida en la operación.

Las diferencias de valoración que puedan surgir al dar de baja el activo entregado se tienen que imputar en la cuenta del resultado económico patrimonial.

Cuando las diferencias entre los valores razonables de los activos que se intercambian no se ajusten mediante efectivo, se tienen que tratar como subvenciones recibidas o entregadas, según el caso.

d.2) En los supuestos en que los activos intercambiados son similares desde un punto de vista funcional y vida útil, o cuando no se pueda obtener una estimación fiable del valor razonable de ninguno de los activos intercambiados:

a) Si en la operación no se realiza ningún intercambio de efectivo: por el valor contable del activo entregado con el límite, cuando esté disponible, del valor razonable del activo recibido si este es más bajo.

b) Si en la operación se efectúa algún pago adicional de efectivo: por el valor contable del activo entregado incrementado por el importe del pago en efectivo realizado adicionalmente con el límite, cuando esté disponible, del valor razonable del activo recibido si este es más bajo.

c) Si en la operación hay un cobro adicional de efectivo: la entidad tiene que diferenciar la parte de la operación que supone una venta - contraprestación en tesorería - de la parte de la operación que se materializa en una permuta - activo recibido - y tiene que tener en cuenta al respeto la proporción que cada una de estas partes supone sobre el total de la contraprestación - tesorería y valor razonable del bien recibido

Por la parte de la operación que suponga una venta, la diferencia entre el precio de venta y el valor contable de la parte del bien alienada supone un resultado positivo o negativo, procedente del inmovilizado.

Por la parte de la operación que suponga una permuta se tiene que aplicar lo que prevé el apartado a) del punto d.2) anterior.

e) Para los activos aflorados como consecuencia de la realización de un inventario inicial: el valor razonable, siempre que no se pueda establecer el valor contable correspondiente a su precio de adquisición o coste de producción original e importes posteriores susceptibles de activación.

f) Para los activos recibidos de otra entidad de la misma organización, para su dotación inicial: su coste se obtiene de acuerdo con lo que establece la norma de reconocimiento y valoración número 18 "Transferencias, subvenciones, donaciones y legados".

g) Para los activos adquiridos como consecuencia de un contrato de arrendamiento financiero o figura análoga: se tienen que valorar por lo que indica la norma de reconocimiento y valoración número 6 "Arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar".

h) Para los activos recibidos en adscripción o cesión gratuita: se tienen que valorar según lo que indica la norma de reconocimiento y valoración número 19 "Adscripciones y otras cesiones gratuitas de uso de bienes y derechos".

i) Para los activos recibidos como consecuencia de un contrato de construcción o adquisición: se tienen que valorar por el valor razonable del activo recibido.

5. Desembolsos posteriores

Los desembolsos posteriores al registro inicial tienen que ser añadidos al importe del valor contable cuando sea probable que se deriven rendimientos económicos futuros o un potencial de servicio, adicionales en los originalmente evaluados para el activo existente, como:

a) modificación de un elemento para ampliar su vida útil o para incrementar su capacidad productiva.

b) puesta al día de componentes del elemento, para conseguir un incremento sustancial en la calidad de los productos o servicios ofrecidos; y

c) Adopción de procesos de producción nuevos que permiten una reducción sustancial en los costes de operación estimados previamente.

Los desembolsos destinados a reparaciones y mantenimiento del inmovilizado material se realizan para restaurar o mantener los rendimientos económicos futuros o potencial de servicio estimados originalmente para el activo. Como tales, se reconocen como gastos en el resultado del ejercicio.

En los supuestos en que los principales componentes de algunos elementos pertenecientes al inmovilizado material se tengan que reemplazar a intervalos regulares, los mencionados componentes se pueden contabilizar como activos separados si tienen vidas útiles claramente diferenciadas de las de los activos con los cuales están relacionados.

Siempre que se cumplan los criterios de reconocimiento, los gastos producidos en el reemplazo o renovación del componente se contabilizan como una adquisición de un activo incorporado y una baja del valor contable del activo reemplazado. Si no es posible para la entidad determinar el valor contable de la parte sustituida, se puede utilizar, a los efectos de su identificación, el precio actual de mercado del componente sustituido.

En la valoración del inmovilizado material se tiene que tener en cuenta la incidencia de los costes relacionados con grandes reparaciones o inspecciones generales pordefectos que sea necesario llevar a término a fin de que el activo siga operando. En este sentido el importe equivalente a estos costes se tiene que amortizar de forma diferente de la del resto del elemento, durante el periodo que haya hasta la gran reparación o inspección general. Si estos costes no están especificados en la adquisición o construcción, a efecto de identificarlos, se puede utilizar el precio actual de mercado de una reparación o inspección general similar.

El coste de una gran reparación o inspección general por defectos (independientemente que las partes del elemento sean sustituidas o no) para que algún elemento del inmovilizado material siga operando, se tiene que reconocer en el valor contable del inmovilizado como una sustitución, siempre que se cumplan las condiciones para su reconocimiento. Al mismo tiempo se tiene que dar de baja cualquier importe procedente de una gran reparación o inspección previa, que pueda permanecer en el valor contable del inmovilizado.

6. Valoración posterior

a) Tratamiento general: Modelo del coste.

Posteriormente a su reconocimiento inicial como activo, todos los elementos del inmovilizado material tienen que ser contabilizados a su valoración inicial, incrementada, si ocurre, por los desembolsos posteriores, y descontando la amortización acumulada practicada y la corrección valorativa acumulada por deterioro que hayan sufrido a lo largo de su vida útil.

b) Tratamiento especial: Modelo de la retasación.

Cuándo las circunstancias del mercado impliquen unos incrementos sustanciales en el precio, que hagan que el valor contable de un elemento del inmovilizado material sea poco significativo con respeto a su valor real, se permite que el valor de los activos afectados por esta circunstancia se exprese por su valor razonable, en el momento de la retasación, menos la amortización acumulada practicada posteriormente y la corrección valorativa acumulada por deterioro que haya sufrido el elemento desde la fecha de la retasación hasta la fecha de las cuentas anuales. Si persisten los incrementos en el precio de mercado, las retasaciones se tienen que hacer con bastante regularidad, de manera que el valor contable, en todo momento, no difiera significativamente de lo que se pueda determinar utilizando el valor razonable a la fecha de las cuentas anuales.

El modelo de retasación sólo es aplicable en los casos en que exista un mercado lo bastante significativo y transparente que minimice el sesgo que se pueda producir en el cálculo de las plusvalías.

Cuando se incrementa el valor contable como consecuencia de una retasación, este aumento se tiene que registrar en una partida específica de patrimonio neto. No obstante, el incremento se tiene que imputar al resultado del ejercicio en la medida en que exprese la reversión de un deterioro del valor del mismo activo, que fue reconocido previamente como un gasto en el resultado del ejercicio.

Cuando se reduce el valor contable de un inmovilizado como consecuencia de un deterioro de valor, esta disminución se tiene que imputar como un gasto en el resultado del ejercicio. No obstante, la disminución se tiene que imputar en la partida específica de patrimonio neto registrada previamente en relación con el mismo activo, siempre en la medida en que la disminución no exceda el saldo de la mencionada partida.

Cuando se revaloriza un elemento del inmovilizado material, se tiene que incrementar por el importe de la retasación la cuenta representativa del activo contra la misma partida específica del patrimonio neto.

Si se revaloriza un determinado elemento perteneciente al inmovilizado material, también se tienen que revalorizar todos los activos que pertenecen a la misma clase de activos, siempre que el cambio de valor sea significativo. Se entiende por misma clase de activos a un conjunto de activos de similar naturaleza y uso en las actividades de una entidad.

7. Amortización

a) Concepto

La amortización es la distribución sistemática de la depreciación de un activo a lo largo de su vida útil. Su determinación se tiene que hacer, en cada momento, distribuyendo la base amortizable del bien entre la vida útil que reste, según el método de amortización utilizado. La base amortizable es igual al valor contable del bien en cada momento restándole, si ocurre, el valor residual que pueda tener.

Para determinar la vida útil del inmovilizado material se tienen que tener en cuenta, entre otros, los motivos siguientes:

- El uso que la entidad espera realizar del activo. El uso se estima por referencia a la capacidad o rendimiento físico esperado del activo;

- El deterioro natural esperado, que depende de factores operativos como el número de turnos de trabajo en que se utilizará el bien, el programa de reparaciones y mantenimiento de la entidad, así como el nivel de cuidado y mantenimiento mientras el activo no está siendo dedicado a tareas productivas;

- La obsolescencia técnica derivada de los cambios y mejoras en la producción, o bien de los cambios en la demanda de mercado de los productos o servicios que se obtienen con el activo; y

- Los límites legales o restricciones parecidas sobre el uso del activo, como las fechas de caducidad de los contratos de servicio relacionados con el bien.

La dotación de la amortización de cada periodo tiene que ser reconocida como un gasto en el resultado del ejercicio por la parte correspondiente al valor contable si se ha registrado el inmovilizado por el modelo del coste y se tiene que imputar el resto, en caso de que se aplique el modelo de la retasación, en la partida específica de patrimonio neto.

b) Métodos de amortización.

Se pueden utilizar métodos de amortización como el de la amortización lineal, el de tasa constante sobre valor contable o el de suma de unidades producidas. El método finalmente utilizado para cada activo se tiene que seleccionar tomando como base los patrones esperados de obtención de rendimientos económicos o potencial de servicio, y se tiene que aplicar de forma sistemática de un periodo en otro, a menos que se produzca un cambio en los patrones esperados de obtención de rendimientos económicos o potencial de servicio de este activo.

c) Revisión de la vida útil y del método de amortización.

La vida útil de un elemento del inmovilizado material se tiene que revisar periódicamente y, si las expectativas actuales varían significativamente de las estimaciones previas, se tienen que ajustar los cargos en los periodos que restan de vida útil.

Igualmente, el método de amortización aplicado a los elementos que componen el inmovilizado material se tiene que revisar de forma periódica y, si se ha producido un cambio importante en el patrón esperado de rendimientos económicos o potencial de servicio de estos activos, se tiene que cambiar el método a fin de que refleje el nuevo patrón. Cuando la modificación en el método de amortización se haga necesaria, se tiene que contabilizar como un cambio en una estimación contable, a menos que se trate de un error.

d) Casos particulares.

Los terrenos y los edificios son activos independientes y se tienen que tratar contablemente por separado, incluso si han sido adquiridos conjuntamente. Con algunas excepciones, como minas, canteras y vertederos, los terrenos tienen una vida ilimitada y por lo tanto no se amortizan. Los edificios tienen una vida limitada y, por lo tanto, son activos amortizables. Un incremento en el valor de los terrenos donde se asienta un edificio no afecta a la determinación del importe amortizable del edificio.

No obstante, si el coste del terreno incluye los costes de desmantelamiento, traslado y rehabilitación, esta porción de terreno se tiene que amortizar a lo largo del periodo en que se obtengan los rendimientos económicos o potencial de servicio por haber incurrido en estos gastos. En algunos casos, el terreno en sí mismo puede tener una vida útil limitada, caso en que se tiene que amortizar de manera que refleje los rendimientos económicos o potencial de servicio que se derivarán.

8. Deterioro

El deterioro de valor de un activo perteneciente al inmovilizado material se tiene que determinar, con carácter general, por la cantidad que exceda el valor contable de un activo su importe recuperable, siempre que la diferencia sea significativa.

A estos efectos, al menos en el cierre del ejercicio, la entidad tiene que evaluar si existen indicios que algún elemento del inmovilizado material pueda estar deteriorado, caso en que tiene que estimar su importe recuperable y efectuar las correcciones valorativas que sean procedentes.

Para evaluar si hay algún indicio de deterioro de los elementos del inmovilizado material portadores de rendimientos económicos futuros, la entidad contable tiene que tener en cuenta, entre otros, las circunstancias siguientes:

1. Fuentes externas de información:

a) Cambios significativos en el entorno tecnológico o legal en que opera la entidad ocurridos durante el ejercicio o que se espera se produzcan a corto plazo y que tengan una incidencia negativa sobre la entidad.

b) Disminución significativa del valor de mercado del activo, si este existe y está disponible, y superior a la esperada por el paso del tiempo o uso normal.

2. Fuentes internas de información:

a) Evidencia de obsolescencia o deterioro físico del activo.

b) Cambios significativos en cuanto a la forma de utilización del activo ocurridos durante el ejercicio o que se espera se produzcan a corto plazo y que tengan una incidencia negativa sobre la entidad.

c) Evidencia acreditada mediante los informes oportunos que el rendimiento del activo es o será significativamente inferior al esperado.

Para evaluar si hay algún indicio de deterioro de los elementos del inmovilizado material portadores de un potencial de servicio, la entidad contable tiene que tener en cuenta entre otros, además de las circunstancias anteriores, con la excepción de la prevista al punto 1.b) anterior, las circunstancias siguientes:

a) Interrupción de la construcción del activo antes de la puesta en condiciones de funcionamiento.

b) Cese o reducción significativa de la demanda o necesidad de los servicios prestados.

Para calcular el deterioro son aplicables las reglas siguientes:

Un deterioro de valor asociado a un activo no revalorizado se tiene que reconocer en el resultado del ejercicio. No obstante, el deterioro del valor correspondiente a un activo revalorizado se imputará directamente en la partida específica de patrimonio neto hasta el límite del saldo que corresponde a este activo.

Después del reconocimiento de un deterioro de valor, los cargos por amortización del activo se tienen que ajustar en los ejercicios futuros, con la finalidad de distribuir el valor contable revisado del activo, menos su eventual valor residual, de una forma sistemática a lo largo de su vida útil restante.

Se tiene que revertir el deterioro de valor reconocido en ejercicios anteriores para un activo cuando el importe recuperable sea superior a su valor contable.

La reversión de un deterioro de valor en un activo se tiene que reconocer en el resultado del ejercicio, a menos que el activo se contabilice según su valor revalorizado. La reversión de un deterioro de valor de un activo revalorizado se tiene que abonar en la partida específica del patrimonio neto. No obstante, y en la medida en que el deterioro de valor del mismo activo revalorizado haya sido reconocido previamente en el resultado del ejercicio, la reversión también se tiene que reconocer en el resultado del ejercicio.

Después de haber reconocido una reversión de un deterioro de valor, los cargos por amortización del activo se tienen que ajustar para los ejercicios futuros, con la finalidad de distribuir el valor contable revisado del activo menos su eventual valor residual, de una forma sistemática a lo largo de su vida útil restante.

9. Activos dados de baja y retirados del uso

Todo elemento componente del inmovilizado material que haya sido objeto de venta o disposición para otra vía tiene que ser dado de baja del balance, de la misma manera que cualquier elemento del inmovilizado material que se haya retirado de forma permanente de uso, siempre que no se espere obtener rendimientos económicos o potenciales de servicio adicionales por su disposición. Los resultados derivados de la baja de un elemento se tienen que determinar como la diferencia entre el importe neto que se obtiene por la disposición y el valor contable del activo.

El saldo que haya, si ocurre, en la cuenta específica de patrimonio neto relativo a este inmovilizado se tiene que traspasar al resultado del ejercicio.

Las operaciones de venta con arrendamiento posterior se tienen que tratar de acuerdo con lo que establece la norma de reconocimiento y valoración número 6 "Arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar". Igualmente, los activos dados de baja y retirados del uso por adscripción y cesión gratuita tienen que tener el tratamiento recogido a la norma de reconocimiento y valoración número 19 "Adscripciones y otras cesiones gratuitas de uso de bienes y derechos".

Los elementos componentes del inmovilizado material que se retiren temporalmente del uso activo y se mantengan para un uso posteriores se tienen que seguir amortizando y, si ocurre, deteriorando. No obstante, si se utiliza un método de amortización en función del uso, el cargo por la amortización puede ser nulo.