Ii único Ley del Impuesto Sucesiones y donaciones -ISD-

Entre las reformas que se introducen por la presente ley son de destacar las siguientes:

1. Una mayor precisión en la definición del hecho imponible, en el que se incluyen, aparte de las propias adquisiciones "mortis causa", las que se produzcan por actos "inter vivos", respondiendo así a la índole del tributo, que va a recaer sobre todas las adquisiciones patrimoniales gratuitas; con ello se consigue superar la normativa anterior, que sujetaba las donaciones a un impuesto distinto del general sobre las sucesiones, aunque se aplicaran las tarifas de este ultimo a la hora de determinar la deuda tributaria; situación que cambio, transitoriamente, la ley 32/1980, del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, a la espera de la regulación definitiva que estableciese el anunciado impuesto sobre las sucesiones y donaciones. La mención especifica de las adquisiciones realizadas por los beneficiarios de pólizas de seguros sobre la vida contribuye a esclarecer el marco impositivo, ya que en la legislación hasta ahora vigente solo por vía de deducción (obtenida de los actos exentos y bonificados, principalmente) se desprendía la sujeción de las referidas adquisiciones.

2. En orden a la delimitación del tributo se destaca que el mismo se configura como un gravamen cuyo sujeto pasivo es la persona física; de ahí que los incrementos gratuitos obtenidos por sociedades y entidades jurídicas se sometan al impuesto sobre sociedades, quedando de esta forma coordinado el tributo con el impuesto sobre la renta de las personas físicas, de modo que determinadas adquisiciones, en lugar de tributar por este impuesto, lo hacen por el de sucesiones y donaciones, cuyo carácter especial con respecto al general queda así resaltado.

3. El ámbito territorial del impuesto experimenta, asimismo, una importante innovación, al quedar modificado el criterio para la aplicación de la legislación fiscal española; en efecto, la referencia a la nacionalidad se sustituye por la residencia efectiva, con lo que se consigue no solo una adaptación a lo dispuesto en el articulo 21 de la ley general tributaria para los impuestos que tengan naturaleza personal, sino también un entronque, sin duda necesario, con la legislación extranjera mas próxima y con lo ya pactado en los convenios suscritos por España para evitar la doble imposición.

4. La tendencia a la personalización del tributo tiene su principal manifestación en la supresión de exenciones. Al quedar al margen del tributo los incrementos de patrimonio obtenidos por las personas jurídicas, quedan sin sentido las exenciones contenidas en la normativa hasta ahora vigente en favor de las mismas, pero también se eliminan las demás exenciones objetivas que serian aplicables a las personas físicas (con la única excepción que supone el mantenimiento de los beneficios que la vigente legislación establece en favor de la explotación familiar agraria), por entender que no encajan bien en la nueva ordenación del impuesto.

5. En la regulación de los elementos cuantitativos de la obligación tributaria, la ley impone a los interesados la obligación de consignar en sus declaraciones el valor real que atribuyen a los bienes y derechos adquiridos, pero reserva a la administración la facultad de comprobar ese valor por los medios generales a que se refiere el articulo 52 de la ley general tributaria. Se sigue con ello el criterio tradicional de que la base imponible en el impuesto sobre las sucesiones y donaciones esta constituida por el valor real de los bienes y derechos, por lo que se deducen las cargas y deudas que minoran ese valor. Por otra parte, se aprovechan los cambios en la titularidad de los bienes para actualizar la base imponible en el impuesto sobre el patrimonio, y, en consecuencia, el valor que se obtenga de la comprobación se declara aplicable en el mismo para efectos de la liquidación a girar a cargo de los adquirentes.

6. Es la tarifa del impuesto lo que, sin duda, ofrece mayor novedad, por haberse plasmado en ella importantes avances de la técnica tributaria para conseguir la progresividad y una mejor distribución de la carga fiscal, acentuándose de esta forma la función social que persigue este impuesto. Se eliminan, en primer lugar, los defectos de las anteriores tarifas, que no permitían obtener una autentica progresividad; en segundo lugar y respondiendo a la necesidad de perfeccionar la escala de tributación, desaparecen determinadas reglas que conducían a un desigual reparto del gravamen, como la que establecía un recargo en las sucesiones abintestato en favor de los parientes colaterales en tercer o cuarto grado del causante y la que disponía la aplicación de un gravamen especial sobre las adquisiciones gratuitas que excedieran de diez millones de pesetas.

Pero la novedad fundamental de la ley consiste en el establecimiento de una tarifa única, con tipos progresivos en función de la cuantía de la base liquidable, que sustituye las siete existentes anteriormente. Con el fin de lograr una primera progresividad, adaptada a la actual estructura económica de la sociedad española, los primeros diez escalones de la tarifa están constituidos por tramos de base de un millón de pesetas cada uno, a los que se aplican tipos que crecen muy moderadamente, lo que beneficiara a los sujetos pasivos que adquieran incrementos de patrimonio de menor cuantía económica. Para acentuar, después, la progresividad que resulta de la simple aplicación de la tarifa y adaptarla, según el criterio tradicional, al grado de parentesco, la ley dispone la aplicación de unos coeficientes multiplicadores que son distintos para cada uno de los grupos que establece.

Solo cuando el patrimonio preexistente del adquirente es de cierta importancia, el coeficiente se incrementa ligeramente.

Novedad también, y de importante significación en la ordenación del tributo, es el establecimiento, cuando se trata de adquisiciones "mortis causa", de unos mínimos exentos de considerable importancia, que se estructuran en forma de reducciones de la base imponible y que se modulan en función de los grupos de parientes que se indican, si bien cuando se trata de descendientes menores de veintiún años, se tiene en cuenta la menor edad del adquirente para incrementar la reducción, por entender que la ley debe tener en cuenta las situaciones de mayor desamparo económico.

Por lo demás, y como es obvio, la ley equipara las diversas especies de filiación, acomodándose a lo dispuesto en el articulo 39 de la constitución y en la ley 11/1981, de 13 de mayo.

7. La ley dedica un capitulo a la gestión del impuesto, en el que se contienen normas generales sobre liquidación y pago del tributo. Como novedad y, con independencia de limitar las competencias en materia de liquidación a las oficinas de la hacienda estatal o de las comunidades autónomas, se prevé la posibilidad de implantar, con carácter general o particular, el régimen de autoliquidación y se contemplan de modo especial casos en los que será posible practicar liquidaciones parciales provisionales a cuenta de las definitivas que deban girarse en su momento.

Atención especial se dedica a las normas sobre plazos para el pago del impuesto y, en su caso, sobre su aplazamiento o fraccionamiento. Siguiendo una tendencia ya iniciada, se unifican los plazos para el ingreso con los generales establecidos en el reglamento de recaudación, aunque se prevé la posibilidad de que con la implantación del régimen de autoliquidación se puedan establecer plazos especiales para la presentación de la declaración-liquidación.

En materia de aplazamiento y fraccionamiento de pago, la ley dispone expresamente que puedan aplicarse las normas generales del reglamento de recaudación, pero sin perjuicio de ello recoge los dos supuestos tradicionales de aplazamiento y fraccionamiento de pago concedidos por las oficinas liquidadoras, y como novedad establece un sistema que tiende a facilitar el pago del tributo en los casos de transmisión de empresas familiares o de transmisión por herencia de la vivienda habitual del causante.

8. La presente ley ha procurado recoger aquellas materias que específicamente afectan al impuesto, remitiéndose a la ley general tributaria, al objeto de procurar un tratamiento homogéneo de los componentes de la deuda tributaria comunes a la mayoría de los impuestos integrantes del sistema fiscal.

III

Por ultimo, queda por indicar que la ley pretende contener la regulación jurídica básica del impuesto sobre sucesiones y donaciones, abarcando aquellas materias incluidas en el ámbito de la reserva de ley a que hace referencia el articulo 10 de la ley general tributaria, es decir, los elementos esenciales del tributo y los que afectan a la cuantía de la deuda, remitiendo su desarrollo reglamentario al gobierno, que, con la garantía que supone la intervención del consejo de estado, elaborara un texto en el que se regulen con mayor detalle las distintas situaciones que pueda plantear la aplicación de la ley.