El TEAC anula una sanción en ISD porque Hacienda no declaró ni motivó la simulación en la aplicación de un beneficio fiscal

El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), en la resolución n.º 1135/2025, de 28 de abril de 2026, estima el recurso interpuesto por el reclamante y anula la sanción impuesta por infracción del artículo 191 de la LGT en un supuesto en el que la Administración tributaria acudía de forma implícita a la figura de la simulación en relación con los requisitos para la reducción del artículo 20.2.c) de la LISD, sin declararla expresamente ni motivarla en debida forma.

Acto sancionador y exigencia de motivación propia

La resolución recuerda que el acuerdo sancionador es un acto distinto e independiente del acto de liquidación, por lo que debe reflejar por sí mismo tanto el elemento objetivo como el subjetivo necesarios para apreciar la existencia de infracción tributaria. Debe recoger los hechos, fundamentos jurídicos, razonamientos, explicaciones y deducciones precisos para acreditar la tipicidad, la antijuridicidad y la culpabilidad, sin que baste la remisión al acta de inspección o al acto de liquidación.

La simulación no puede operar de forma implícita en la sanción

El TEAC expone que la Administración había reconocido que, al menos formalmente, se cumplían los requisitos para la aplicación de la reducción, pero sostuvo en el acuerdo sancionador que el cumplimiento era solo aparente. A partir de ahí, el Tribunal recuerda que la simulación conlleva inherentemente dolo y que, precisamente por ello, no cabe una invocación tácita o velada de esa figura. Si la Administración entendía que existía simulación, debía declararla expresamente en el procedimiento inspector conforme al artículo 16 de la LGT y motivar debidamente su concurrencia también a efectos sancionadores. No basta, por tanto, con la mera referencia a una «posible simulación» ni con describir hechos que, a juicio del órgano administrativo, evidencien el incumplimiento de los requitos para disfrutar del beneficio fiscal.

Además, la resolución añade que la apreciación de una posible simulación resulta además incoherente con la calificación otorgada por la Administración a la infracción, que fue considerada leve por no apreciarse ocultación.

Criterio que se fija

La resolución establece como criterio que, a efectos del cumplimiento de los requisitos de la reducción del artículo 20.2 c) de la LISD no cabe, como bien se argumenta obiter dicta en la reciente STS n.º 956/2025, de 14 de julio, ECLI:ES:TS:2025:3472, acudir de forma implícita o velada a la vía de la simulación sin realizar una declaración expresa y solemne de su concurrencia en los términos que exige el artículo 16 de la LGT, en sede del procedimiento inspector y sin motivar debidamente, con el fin de no perjudicar el derecho a la defensa de los interesados, «dónde radica tal simulación, si es objetiva o subjetiva, absoluta o relativa y, en tal caso, cual es el negocio o acuerdo aparente y cuál el disimulado».

Así pues, si la Administración consideraba que existía simulación en el cumplimiento de los requisitos para aplicar el beneficio fiscal debió declararlo en sede del procedimiento inspector y fundamentar su concurrencia.

Con ello, se reitera el criterio de la resolución del TEAC n.º 7730/2024, de 23 de febrero de 2026, también referida a los requisitos para aplicar la reducción de ese mismo precepto, en la que asimismo se añadía que «a efectos del cumplimiento del requisito de la reducción consistente en el ejercicio de la actividad de forma habitual, personal y directa por el causante no cabe sin más imputar al grupo familiar un ánimo fraudulento o simulatorio en el nombramiento de la causante como administradora única, por el mero hecho de haber otorgado un poder en favor de otro heredero. Máxime cuando se ha expuesto una circunstancia que lo motiva, como que se tratase de una persona de avanzada edad, de modo que tal poder podía prevenir las contingencias en la gestión que pudieran derivarse de cualquier deterioro de salud que la poderdante pudiera sufrir. Al contrario, lo que hubo de demostrarse en sede inspectora era que dicho poder se hubo utilizado de forma sistemática en una serie de actos que, valorados en su conjunto, pudieran acreditar el carácter simulado o ficticio del cargo asumido la causante».

Consecuencia: falta de elemento subjetivo y anulación de la sanción

En aplicación de todo lo anterior, el TEAC concluye que no cabe apreciar la concurrencia del elemento subjetivo necesario para sancionar la conducta de la obligada tributaria, por lo que procede anular la sanción. Añade, además, que tras esta anulación no cabe iniciar un nuevo procedimiento sancionador por los mismos hechos y respecto del mismo obligado tributario, al amparo de la dimensión procedimental del principio non bis in idem, de conformidad con la doctrina del Tribunal Supremo. 

Impacto del criterio

La resolución fija como criterio que, en materia de reducción del artículo 20.2.c) de la LISD, la Administración no puede apoyarse en una simulación solo sugerida o implícita. Si entiende que concurre simulación en el cumplimiento de los requisitos del beneficio fiscal, debe declararla expresamente en el procedimiento inspector y motivarla en los términos del artículo 16 de la LGT, con respeto al derecho de defensa del interesado.