El TEAC unifica criterio sobre la aportación en vía de revisión de pruebas no aportadas antes pese a ser requerido

En la resolución n.º 8923/2022, de 30 de octubre de 2023, el Tribunal Económico Administrativo Central ha resuelto un recurso de alzada para la unificación de criterio con respecto a la aportación de pruebas en vía de revisión administrativa.

En el concreto supuesto de hecho que analiza la resolución, el obligado tributario aporta pruebas en vía económico-administrativa (ante el TEAR) para justificar su pretensión que, a pesar de habérsele requerido en el procedimiento de aplicación de los tributos, no fueron objeto de aportación en el mismo. El TEAR considera que la conducta del interesado no es abusiva o maliciosa y admite las pruebas; pero, en lugar de proceder a su valoración y concluir si acreditan por sí mismas o no (sin necesidad de ulteriores comprobaciones) la pretensión del contribuyente, lo que hace es trasladar esa tarea al órgano que había dictado el recurso de reposición impugnado por medio de una orden de retroacción de actuaciones.

Así las cosas, el TEAC realiza un repaso sobre la jurisprudencia y su propia doctrina relativa a la aportación de documentos y pruebas ex novo en vía de revisión, para después entrar en la auténtica controversia que motiva el recurso: si es o no correcto trasladar la tarea de valoración de las nuevas pruebas al órgano de aplicación de los tributos con retroacción de las actuaciones.

A cuyo respecto el TEAC unifica criterio, en primer término, en el sentido de que «cabe la presentación por parte del obligado tributario en vía de revisión de pruebas relevantes para acreditar su pretensión que no aportó pese a haber sido requerido para ello ante los órganos de la Administración tributaria en el procedimiento de aplicación de los tributos, aún cuando la falta de aportación de dichas pruebas le fuera imputable a él, salvo que la actitud del interesado haya de reputarse abusiva o maliciosa y así se constate debida y justificadamente en el expediente». Por lo tanto:

• En el caso de que no se acredite que la conducta del obligado tributario ha sido abusiva o maliciosa, los órganos de la AEAT (en el recurso de reposición, en su caso) y los tribunales económico-administrativos tendrán que valorar las pruebas presentadas de forma extemporánea.
• Cuando se acredite que la conducta del obligado tributario ha sido abusiva o maliciosa, los órganos de la AEAT (en el recurso de reposición, en su caso) y los tribunales económico-administrativos no tomarán en consideración las pruebas presentadas de forma extemporánea.

A mayor abundamiento, puntualiza que, de no mediar abuso procesal y procediendo, por ende, la valoración de las nuevas pruebas por el órgano de revisión, pueden producirse tres situaciones:

• Que de la valoración de las pruebas aportadas resulte acreditada de modo completo la pretensión del obligado tributario, sin necesidad de mayor comprobación, caso en que se estimará, sin más, dicha pretensión.
• Que de la valoración de las pruebas aportadas y sin necesidad de mayor comprobación no resulte acreditada de modo completo la pretensión del obligado tributario. Entonces, se desestimará, sin más, esta última.
• Que de la valoración de las pruebas aportadas no resulte acreditada de modo completo la pretensión del obligado tributario por ser necesarias ulteriores comprobaciones. En este supuesto, se desestimará, sin más, dicha pretensión, al no ser de competencia del órgano revisor la realización de aquellas.

Por ese motivo, en el supuesto analizado, el TEAC entiende que la solución dada por el TEAR no fue adecuada, puesto que «si bien valoró las pruebas concluyendo que no acreditaban de modo completo la pretensión del contribuyente por requerirse ulteriores comprobaciones, en lugar de desestimar por tal motivo dicha pretensión, ordenó retrotraer las actuaciones para que el órgano de aplicación de los tributos realizara tales comprobaciones completando así la instrucción del expediente». Y es que considera que en él no existe una instrucción incompleta que así lo justifique, en la medida en que afirma que «la Administración tributaria completó la instrucción del expediente desde el momento en que exigió al interesado los elementos de prueba pertinentes para justificar la deducibilidad de los gastos. Hizo, por tanto, lo que tenía que hacer, terminando la instrucción del expediente y llegando a la conclusión a la vista de los documentos obrantes en éste de que los gastos no eran deducibles por falta del soporte documental correspondiente».