TEAC: el desplazamiento temporal con pernocta basta para aplicar la deducción por rendimientos obtenidos en Ceuta y Melilla

En la resolución n.º 453/2023, de 24 de julio de 2023, el Tribunal Económico-Administrativo Central ha unificado criterio en lo relativo a la aplicación de la deducción por rendimientos obtenidos en Ceuta y Melilla por contribuyentes residentes en dichas ciudades (artículo 68.4.1.º de la LIRPF) en caso de desplazamientos temporales con pernocta.

En particular, la cuestión controvertida que se planteaba en el recurso radicaba en determinar «determinar si el presupuesto fáctico fijado por el TS para la aplicación de la deducción del artículo 68.4 LIRPF ('al menos durante una parte del periodo impositivo hayan residido en Ceuta y Melilla') puede comprender meros desplazamientos temporales».

En tal sentido, el TEAC toma como punto de partida para su análisis la sentencia del Tribunal Supremo n.º 1219/2020, de 29 de septiembre, ECLI:ES:TS:2020:3175. A su juicio, y a la vista de dicha resolución, entiende que el concepto de residencia habitual a efectos de la deducción del artículo 68.4 de la LIRPF no puede asociarse necesariamente a la vocación de permanencia en el tiempo por parte del contribuyente en los territorios de Ceuta o Melilla o a un especial arraigo en tales territorios materializado en la existencia de su vivienda habitual o su principal centro de intereses en ellos.

Como refuerzo de esa tesis, acude al propio tenor de la sentencia ya mencionada:

«El Abogado del Estado se opone a la interpretación finalista del precepto cuestionado que aporta la sentencia de instancia, alegando y justificando que lo que se persigue es la permanencia en las ciudades, lo cual exige y es coherente con que sólo se considere residencia habitual, en referencia al art. 72, cuando se permanezca en las ciudades autónomas el mayor número de días del período impositivo -como primer criterio a considerar-; lo cual, finalidad de la permanencia prolongada, no resultando controvertido, no excluye, en modo alguno, que junto a dicho objetivo se pretenda otra finalidad de conseguir otros resultados, como los que pone en valor la Sala de instancia, esto es, procurar obviar con los beneficios fiscales las desventajas de residir en dichas ciudades como especifica la Sala de instancia, lo cual es el resultado lógico que se deriva de la lectura completa de la regulación del beneficio fiscal, pues de acoger la tesis reduccionista del Abogado del Estado, carecería de sentido que se incentivara otros supuestos en los que el beneficiado no residiera en las ciudades autónomas, lo que evidentemente no es el caso en tanto que el beneficio, no respecto de rentas por trabajo, si se extiende a supuestos en los que no hay residencia habitual».

La finalidad del beneficio fiscal, por tanto, no sería tan solo la permanencia en las ciudades de Ceuta o Melilla, sino también la compensación de las desventajas de residir en dichos territorios. De modo que no resultaría contraria a tal finalidad la conclusión que impide asociar necesariamente el concepto de residencia habitual a efectos de la deducción a la vocación de permanencia en el tiempo por parte del contribuyente en los territorios de Ceuta o Melilla.

Así las cosas, el TEAC fija como criterio que no cabe negar la condición de contribuyente con residencia habitual y efectiva en Ceuta o Melilla, a efectos de la deducción del artículo 68.4.1.º de la LIRPF, a quien se desplaza temporalmente a dichos territorios por motivos laborales o de otra índole sin una particular vocación de permanencia o de arraigo en ellos. Bastaría, pues, para tener tal condición el hecho de «residir o morar como realidad material y efectiva» en Ceuta o Melilla, entendida esta expresión como el mero vivir o residir temporalmente en dichos territorios con pernocta incluida.