Declarara inconstitucional y nulo, un inciso de la DA 3º de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, en la redacción dada por la Ley 2/2011, de 4 de marzo, de economía sostenible, en su aplicación a los ejercicios de 2004 a 2010.

La sentencia del Tribunal Constitucional, dictada el 23 de junio, ha sido publicada en el Boletín Oficial del Estado del 28 de julio de 2016, establece la inconstitucional y nulidad el inciso «que se imputen en un período impositivo que finalice con posterioridad a 4 de agosto de 2004» de la disposición adicional trigésima primera de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, en la redacción otorgada por la disposición final cuadragésima novena.1 de la Ley 2/2011, de 4 de marzo, de economía sostenible, en su aplicación a los ejercicios de 2004 a 2010.

La disposición citada establecía lo siguiente:

“En el caso de los rendimientos del trabajo que deriven del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones por los trabajadores que se imputen en un período impositivo que finalice con posterioridad a 4 de agosto de 2004, a efectos de la aplicación de la reducción del 40 por ciento prevista en el artículo 18.2 de esta Ley, sólo se considerará que el rendimiento del trabajo tiene un período de generación superior a dos años y que no se obtiene de forma periódica o recurrente, cuando las opciones de compra se ejerciten transcurridos más de dos años desde su concesión, si, además, no se conceden anualmente.”

Establece la nulidad del precepto indiciado, que dota de una retroactividad máxima a la regulación del régimen fiscal de los rendimientos derivados del ejercicio de opciones de compra sobre acciones.

En el texto de la propia sentencia se establece que “los efectos de la disposición cuestionada se retrotraen a casi siete años naturales, de manera que, como destaca el Auto del promotor de la cuestión y también la Fiscal General del Estado, afecta incluso a ejercicios ya prescritos.

El hecho de que la modificación que ahora se regula en una ley hubiera estado antes contemplada en una norma reglamentaria no enerva la conclusión alcanzada. Primero, porque cuando se trata de una retroactividad de grado máximo como la que se produce en los ejercicios 2004 a 2010, la previsibilidad no forma parte del análisis de su constitucionalidad. Y, en todo caso, porque por mucho que la medida en concreto adoptada pudiera ser previsible, el grado de retroactividad de la ley, que es lo que aquí se controvierte, no lo era. A mayor abundamiento, y como destacan tanto el Auto del Tribunal Supremo como el escrito de alegaciones de la Fiscal General del Estado, si como parece era previsible la declaración de ilegalidad de la norma reglamentaria, por ser ésta idéntica a otra anterior igualmente declarada ilegal, entonces la expectativa razonable de los contribuyentes era precisamente su anulación, de manera que el efecto retroactivo de la disposición que enjuiciamos sólo vendría justificado por la finalidad de sanar, a posteriori, una previsible declaración de exceso reglamentario.

A ello hay que añadir, en segundo lugar, que este proceso constitucional sólo puede ceñirse a la disposición de rango legal que se cuestiona. Como se expone en el Auto de planteamiento de la cuestión, corresponderá al Tribunal Supremo, en su caso, pronunciarse sobre la norma reglamentaria.”

El Constitucional concluye que, “la norma cuestionada ha vulnerado el art. 9.3 CE, toda vez que limita la aplicación de la reducción correspondiente a las rentas irregulares y le dota de una retroactividad de grado máximo, en los ejercicios 2004 a 2010, sin que se haya constatado la concurrencia de exigencias cualificadas de interés común que puedan resultar prevalentes.

Tal efecto no tiene lugar, sin embargo, en el ejercicio 2011, ya que en éste la retroactividad era impropia, y la medida previsible, de acuerdo con nuestra doctrina (por todas, STC 182/1997, FJ 13).

Procede en consecuencia estimar la cuestión planteada para los ejercicios 2004 a 2011 en los que la retroactividad fue de grado máximo, y declarar inconstitucional y nulo el inciso «que se imputen en un período impositivo que finalice con posterioridad a 4 de agosto de 2004», de la disposición adicional trigésima primera de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las Leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, en la redacción otorgada por la disposición final cuadragésima novena.1 de la Ley 2/2011, de 4 de marzo, de economía sostenible.”