TS: la reducción del 60 % por arrendamiento, en la redacción dada por la Ley 26/2014, se aplica sobre todo lo regularizado

La sentencia del Tribunal Supremo n.º 373/2025, de 31 de marzo, ECLI:ES:TS:2025:1610, analiza si, en caso de comprobación, la reducción del 60 % que el artículo 23.2 de la LIRPF establecía para el arrendamiento de vivienda, en su redacción dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, debe aplicarse solamente sobre el importe de los rendimientos netos positivos calculados en la autoliquidación y no sobre el importe total de dichos rendimientos derivados de la regularización.

La cuestión surge porque, tras la modificación del precepto realizada por la Ley 11/2021, de 9 de julio, se incorpora la previsión específica de que la reducción solo será aplicable «sobre los rendimientos netos positivos que hayan sido calculados por el contribuyente en una autoliquidación presentada antes de que se haya iniciado un procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección que incluya en su objeto la comprobación de tales rendimientos»; y que, en ningún caso resultará de aplicación «respecto de la parte de los rendimientos netos positivos derivada de ingresos no incluidos o de gastos indebidamente deducidos en la autoliquidación del contribuyente y que se regularicen en alguno de los procedimientos citados en el párrafo anterior, incluso cuando esas circunstancias hayan sido declaradas o aceptadas por el contribuyente durante la tramitación del procedimiento». En particular, se plantea si dicha limitación puede aplicarse retroactivamente o no. 

A pesar de recordar que los preámbulos carecen de valor normativo directo para regular relaciones y situaciones jurídicas, la Sala lo considera un elemento a tener en cuenta a la hora de interpretar las leyes, como también ha admitido el Tribunal Constitucional. Así las cosas, a la hora interpretar la nueva redacción del precepto y sus efectos, compara la redacción del artículo 23.2 de la LIRPF anterior y posterior a la Ley 11/2021, de 9 de julio; y estima que «comparando esta redacción, con la dada a dicho artículo 23.2 LIRPF por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, comprobamos que, en puridad, no se aclara su redacción, sino que se reglamentó de manera diferente de la reiteradamente mentada reducción del 60 por ciento». La nueva redacción introduce una limitación, que no estaba contenida en la precedente, por lo que la nueva norma no se limitaría a declarar el sentido de la anterior. Contiene normas nuevas o diversas, de forma que no puede reconocérsele tal carácter. En esa medida, nuestro Alto Tribunal concluye que la Ley 11/2021, de 9 de julio, no incluye una disposición estableciendo el carácter retroactivo de la nueva redacción del artículo 23.2 de la LIRPF , de manera que su entrada en vigor se difiere hasta el día siguiente a su publicación, esto es, hasta el 11 de julio de 2021.

Así las cosas, la doctrina que se fija es que la reducción del 60 % sobre los rendimientos de capital inmobiliario procedente de arrendamientos destinados a vivienda, prevista en el artículo 23.2 de la LIRPF , en la redacción dada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, se aplica en caso de comprobación por parte de la Administración, al rendimiento neto total regularizado, y no, únicamente, al importe resultante de la autoliquidación presentada inicialmente por el contribuyente.