Caso práctico: cálculo de la base imponible del usufructo

¿Cómo se determina la base imponible en la constitución de un usufructo?

RESPUESTA

El cálculo del valor del usufructo se recoge en el artículo 20 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio que establece lo siguiente:

"Los derechos reales de disfrute y la nuda propiedad se valorarán con arreglo a los criterios señalados en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, tomando, en su caso, como referencia el valor asignado al correspondiente bien de acuerdo con las reglas contenidas en la presente Ley."

Así, el artículo 10 de la LITPyAJD establece que:

«1. La base imponible está constituida por el valor del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca.

A efectos de este impuesto, salvo que resulte de aplicación alguna de las reglas contenidas en los apartados siguientes de este artículo o en los artículos siguientes, se considerará valor de los bienes y derechos su valor de mercado. No obstante, si el valor declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada o ambos son superiores al valor de mercado, la mayor de esas magnitudes se tomará como base imponible.

Se entenderá por valor de mercado el precio más probable por el cual podría venderse, entre partes independientes, un bien libre de cargas.

2. En el caso de los bienes inmuebles, su valor será el valor de referencia previsto en la normativa reguladora del catastro inmobiliario, a la fecha de devengo del impuesto.

No obstante, si el valor del bien inmueble declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada, o ambos son superiores a su valor de referencia, se tomará como base imponible la mayor de estas magnitudes.

Cuando no exista valor de referencia o este no pueda ser certificado por la Dirección General del Catastro, la base imponible, sin perjuicio de la comprobación administrativa, será la mayor de las siguientes magnitudes: el valor declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada o el valor de mercado».

Además, el propio artículo 10.5 de la LITPyAJD distingue entre usufructos temporales o vitalicios al establecer que:

«5. En particular, serán de aplicación las normas contenidas en los apartados siguientes:

a) El valor del usufructo temporal se reputará proporcional al valor total de los bienes, en razón del 2 por 100 por cada período de un año, sin exceder del 70 por 100.

En los usufructos vitalicios se estimará que el valor es igual al 70 por 100 del valor total de los bienes cuando el usufructuario cuente menos de veinte años, minorando, a medida que aumenta la edad, en la proporción de un 1 por 100 menos por cada año más con el límite mínimo del 10 por 100 del valor total.

El usufructo constituido a favor de una persona jurídica si se estableciera por plazo superior a treinta años o por tiempo indeterminado se considerará fiscalmente como transmisión de plena propiedad sujeta a condición resolutoria.

El valor del derecho de nuda propiedad se computará por la diferencia entre el valor del usufructo y el valor total de los bienes. En los usufructos vitalicios que, a su vez, sean temporales, la nuda propiedad se valorará aplicando, de las reglas anteriores, aquella que le atribuya menor valor».

Determinando las siguientes valoraciones:

1. Usufructos temporales

La base imponible se calculará aplicando el valor total de los bienes, el 2% por cada periodo de un año, sin exceder del 70% (35 años).

Ejemplo 1: Se constituye un usufructo temporal por 15 años sobre un piso cuyo valor real es de 200.000 euros.

Valor del usufructo: 15 años x 2% = 30%

Base Imponible: 200.000 x 30%= 60.000 euros.

Ejemplo 2: Se constituye un usufructo temporal por 40 años sobre un piso cuyo valor real es de 200.000 euros.

Valor del usufructo: 40 años x 2%= 80%, pero la Ley fija como límite máximo el 70%

Base Imponible: 200.000 x 70%= 140.000 euros.

2. En el caso de usufructo vitalicio

Se estimará que el valor es igual al 70 por ciento del valor total de los bienes cuando el usufructuario cuente menos de 20 años, minorando, a medida que aumenta la edad, en la proporción de 1 por 100 menos cada año más, con el límite mínimo del 10 por 100 del valor total. (Regla práctica: restar al número 89 la edad del usufructuario. El resultado de esta operación nos da el porcentaje del valor del usufructo)

3. Respecto de la nuda propiedad asociada al usufructo

Ejemplo: Se constituye un usufructo temporal por 15 años sobre cuyo valor real es de 200.000 euros.

Valor del usufructo: 15 años x 2%: 30%

Base imponible usufructo: 200.000 x 30%: 60.000 euros

Valor de la nuda propiedad: 200.000 - 60.000= 140.000 euros.