Caso práctico: deducibilidad del IVA soportado en la compra de combustible para vehículos de empresa. Cambio de criterio de la DGT

PLANTEAMIENTO 

Se solicita aclaración a la Dirección General de Tributos (DGT) respecto del régimen de deducibilidad de las cuotas de IVA soportado en la compra de combustible para vehículos de empresa y si a efectos de la citada deducción de las cuotas del IVA es necesario que aparezcan en las facturas las matrículas de los vehículos para los que se adquiere el combustible.

RESPUESTA

Aunque expresamente no se exige que consten las matrículas de los vehículos en las facturas de compra del combustible, el sujeto pasivo deberá conservar algún documento que justifique la vinculación existente entre el consumo del combustible y los citados vehículos para poder acreditar el derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado en la adquisición del carburante.

La Dirección General de Tributos en su Consulta Vinculante, de 18 de diciembre de 2012 , cambia el criterio que había mantenido hasta ahora respecto a la deducibilidad del IVA soportado por todos estos gastos accesorios. Según la DGT, el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportadas por la adquisición de estos gastos debe desvincularse totalmente del aplicable a la propia adquisición del vehículo.

En este sentido afirma en dicha consulta que, las facturas que documenten las operaciones de suministro de carburante para vehículos afectos a actividades empresariales o profesionales, expedidas para empresarios o profesionales, para que estos últimos puedan deducir, en su caso, el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en dichas operaciones, deberán reunir todos los datos y requisitos contenidos en el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, no siendo obligatorio consignar la matrícula del vehículo con el que se realiza dicho suministro, pero sin perjuicio de que tal dato conste en la citada factura.

En relación con la deducibilidad de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes (combustible) directamente relacionados con bienes de inversión (vehículos), informa lo siguiente:

El artículo 95 de la LIVA establece que:

“Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

(...)

Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:

1ª. Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.

2ª. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por ciento.

A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo "jeep".

No obstante lo dispuesto en esta regla 2ª, los vehículos que se relacionan a continuación se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por cien:

a) Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.

b) Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.

c) Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.

d) Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.

e) Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.

f) Los utilizados en servicios de vigilancia.

(...)

Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:

1º. Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.

2º. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.

3º. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.

4º. Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos.”

El nuevo criterio de la DGT procede de la jurisprudencia de la Unión Europea, en concreto de la sentencia del TJUE de fecha 8 de marzo de 2001, Laszlo Bakcsi, recaída en el Asunto C-415/98, la cual ha declarado que la afectación de un bien de inversión determina la aplicación del sistema del Impuesto sobre el Valor Añadido al propio bien y no a los bienes y servicios utilizados para su explotación y su mantenimiento.

El derecho a deducir el Impuesto sobre el Valor Añadido que grava dichos bienes y servicios constituye una cuestión aparte que es del ámbito de aplicación del artículo 17 de la Sexta Directiva. El citado derecho depende, en particular, de la relación entre dichos bienes y servicios y las operaciones gravadas del sujeto pasivo.

A raíz de dicha sentencia afirma la DGT que los requisitos exigidos legalmente para la deducibilidad de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes o servicios directamente relacionados con bienes de inversión deben concurrir respecto de dicha adquisición en particular y su relación con la actividad desarrollada por el sujeto pasivo, con independencia de que esté relacionada directamente con un bien afecto exclusiva y directamente a la citada actividad.

Por consiguiente, el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por la adquisición de combustible debe desvincularse del aplicable a la propia adquisición del vehículo. En este sentido, teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 95 de la LIVA anteriormente trascrito, y en especial sus apartados uno y tres, se puede concluir señalando que las cuotas soportadas por la adquisición de combustible serán deducibles siempre que su consumo se afecte al desarrollo de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo y en la medida en que vaya a utilizarse previsiblemente en el desarrollo de dicha actividad económica.

La cuota deducida por la adquisición de combustible deberá ser regularizada cuando varíe el grado de utilización aplicado inicialmente.

En cualquier caso, el grado de utilización deberá ser probado por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho.

Aunque expresamente no se exige que consten las matrículas de los vehículos en las facturas de compra del combustible, el sujeto pasivo deberá conservar algún documento que justifique la vinculación existente entre el consumo del combustible y los citados vehículos para poder acreditar el derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado en la adquisición del carburante.