Caso práctico: Donación de un usufructo con consolidación del dominio en el ISD (Navarra)

PLANTEAMIENTO

Una persona, que es usufructuaria de un inmueble, dona a su hijo (nudo propietario) su derecho al usufructo. Su adquisición del usufructo, vitalicio, se produjo en el año 1995, fecha en la que el usufructuario tenía 52 años de edad, por lo que el valor actual del inmueble es muy superior al que tenía en aquel momento.

¿Cómo se calcula el valor de esa donación a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en Navarra?

RESPUESTA

A efectos de liquidación del impuesto, se producen dos momentos en cuanto a la exigencia del pago: el del desmembramiento del dominio, cuando el inmueble se reparte entre el usufructuario (el padre) y el adquiriente de la nuda propiedad (el hijo); y el de la consolidación del dominio en el hijo, que aquí se produciría cuando el usufructuario le dona su derecho de usufructo. En ambos momentos procede la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Al liquidar la operación actual, el hijo debe calcular lo que correspondería pagar por la parte que quedó pendiente de liquidar en el momento en el que se desmembró el dominio (en 1995) y la que correspondería por el negocio jurídico en cuya virtud se extingue el usufructo (la donación del usufructo en su favor). Tendrá que liquidar el impuesto por el mayor de esos dos valores. 

Por una parte, el artículo 14 del Decreto Foral Legislativo 250/2002, de 16 de diciembre, determina que:

«1. Estarán obligados al pago del impuesto a título de contribuyentes:

(...)

b) En las donaciones y demás adquisiciones lucrativas «inter vivos» equiparables, el donatario o el favorecido por ellas».

Por otro lado, al adquirir el hijo el derecho de usufructo por donación se estaría produciendo la consolidación del dominio en su favor, quedando por ello obligado a la liquidación del impuesto. A dicho respecto, el artículo 38 del Decreto Foral Legislativo 250/2002, de 16 de diciembre, señala:

«4. Al adquirente de la nuda propiedad se le exigirá el Impuesto, conforme a la naturaleza jurídica del título por el que adquiere, sobre la base del valor de la misma y aplicándose el tipo que corresponda al valor íntegro de los bienes.

Sin perjuicio de lo anterior, al extinguirse el usufructo, el primer nudo propietario viene obligado por el mismo título de adquisición a pagar por el concepto de extinción de usufructo, sobre el tanto por ciento por el que no se haya liquidado el Impuesto al adquirirse la nuda propiedad, cuyo porcentaje se aplicará sobre el valor que tuviesen los bienes en el momento de la consolidación del dominio, con sujeción a las tarifas vigentes en tal fecha y por el tipo que corresponda al valor íntegro de los bienes.

Cuando en la extinción de un usufructo no se acredite el título del primer nudo propietario se presumirá, a los efectos fiscales de dicha extinción, que el título fue el de herencia entre extraños.

Las obligaciones del nudo propietario nacidas de los apartados anteriores son, en todo caso, transmisibles a los adquirentes de la nuda propiedad, que tendrán que pagar, en el momento de la extinción del usufructo, lo que hubiera tenido que satisfacer el primer nudo propietario.

5. a) Si se transmite el usufructo o la nuda propiedad se practicará una nueva autoliquidación evaluándolos con arreglo a las reglas anteriores y teniendo en cuenta el vínculo jurídico entre el transmitente y el adquirente, con independencia de las liquidaciones procedentes con arreglo a los apartados anteriores.

b) Si el usufructuario transmite su derecho al nudo propietario se le exigirá a éste la mayor de las liquidaciones entre la que se encuentre pendiente de ingreso por la desmembración del dominio y la correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud adquiere el usufructo.

Si el nudo propietario transmite su derecho al usufructuario, o si ambos lo transmiten a un tercero, se exigirán únicamente las liquidaciones correspondientes a tales adquisiciones.

c) La renuncia, aunque sea pura y simple, de un usufructo ya aceptado se considerará a efectos fiscales como donación del usufructuario al nudo propietario, aplicándose lo dispuesto en la letra b) anterior».