Caso práctico: IVA: aportaciones de socios al capital social de una cooperativa

PLANTEAMIENTO

La sociedad cooperativa «X», sin ánimo de lucro y cuya finalidad es el desarrollo de un centro de mayores, procurará viviendas y locales, edificios e instalaciones complementarias y creará y gestionará los servicios de asistencia precisos para atender las necesidades de los socios o de terceros. Los socios tendrán derecho a elegir y ser elegidos miembros de la cooperativa. 

Por otra parte, pueden causar baja en cualquier momento y obtener el reembolso de sus aportaciones.

El uso de los bienes y servicios de la cooperativa para socios o terceros requerirá la obligación de satisfacer la contraprestación fijada al efecto.

1.- Tratamiento en el IVA de las aportaciones de los socios al capital social de la cooperativa.

2.- Tratamiento en el IVA de las cantidades o bienes entregados por los socios para financiar las adquisiciones de bienes o servicios por la cooperativa.

RESPUESTA

1.- No estarán sujetas al IVA. 

De conformidad con lo establecido en el art. 4 de la LIVA:

«Uno. Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen».

Por su parte, el art. 5 de la LIVA determina qué debe entenderse por empresario o profesional:

«Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.

En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.

d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

e) Quienes realicen a título ocasional las entregas de medios de transporte nuevos exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 25, apartados uno y dos de esta Ley.

Los empresarios o profesionales a que se refiere esta letra sólo tendrán dicha condición a los efectos de las entregas de los medios de transporte que en ella se comprenden.

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios».

No obstante, en la medida en que la cooperativa no recibiera ninguna contraprestación por los servicios que presta, la misma no tendría la condición de empresario o profesional a los efectos de dicho tributo, y, por tanto, no podría deducir cuota alguna soportada por dicho Impuesto sino que actuaría como un consumidor final respecto del mismo.

Sin embargo, la cooperativa sin ánimo de lucro parece tener la consideración de empresario o profesional respecto de la actividad descrita, ya que procede a la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

Así, en tanto los socios realicen las aportaciones actuando como empresarios o profesionales en el desarrollo de una actividad y los bienes aportados no se encuadren dentro de alguna de las exenciones recogidas en el art. 20 de la LIVA o se encuadren dentro del art. 7.1º de la LIVA respecto de las aportaciones de un conjunto de bienes que determinan una unidad económica autónoma, estos tendrán obligación de soportar IVA. En caso de que se encuentren exentas de IVA, por cualquier razón, esto determinará su sujeción al ITP en su vertiente de Transmisiones Patrimoniales Onerosas en caso de ser una aportación una vez iniciada la actividad o, en caso de que las aportaciones se realicen para la constitución de la cooperativa, en su versión de Operaciones Societarias.

En este sentido, se recoge de manera explícita para las transmisiones a título oneroso en el art. 20 de la LIVA:

«Uno. Estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones:

(...)

d) Las entregas de bienes efectuadas a título oneroso».

Por tanto, las aportaciones al capital social de la cooperativa se considerarán como entregas de bienes efectuadas a título oneroso y, por tanto, exentas del pago de IVA.

2.- La entrega estará sujeta al IVA, cuando el socio ostente la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto y no se trate de una entrega exenta.

Siguiendo la argumentación recogida para las aportaciones al capital social, en el caso de que las aportaciones se realicen para la adquisición de bienes y servicios por la cooperativa, estas pierden su carácter oneroso y, por tanto, no se encuentran exentas de IVA. Siempre y cuando se cumpla que las aportaciones las realice un socio en condición de empresario o profesional que desarrolla una actividad.

A TENER EN CUENTA. Resolución Vinculante de DGT, V0898-12 de 25 de Abril de 2012.