Caso práctico: IVA e IRPF del arrendamiento con carencia

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  • Orden: Fiscal
  • Fecha última revisión: 22/11/2019
  • Origen: Iberley

PLANTEAMIENTO

Un propietario de un local de hostelería lo explota en régimen de alquiler. El inquilino le solicita 4 meses de carencia, ya que está teniendo muy poca gente y necesita reducir gastos unos meses para poder seguir con el negocio. El arrendador(propietario) accede a darle esa carencia.

¿Estaría obligado el arrendador a liquidar el IVA igual de esos meses de carencia y declarar en IRPF como ingreso? 

 

RESPUESTA

Durante los meses de carencia el propietario (arrendador) deberá liquidar igualmente el IVA.

Asimismo, también deberá declarar en IRPF el ingreso, en este caso como una imputación de renta.


IVA

Debe tenerse en cuenta en primer lugar que el apartado uno del artículo 11 de la Ley 37/1992 califica como prestaciones de servicios "toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes". Según el número 2º del apartado dos del mismo artículo, en particular se considerarán prestaciones de servicios "los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra".

No obstante lo anterior, el artículo 12.3º de la Ley 37/1992 considera operaciones asimiladas a las prestaciones de servicios a título oneroso los autoconsumos de servicios, estimando que, a efectos de este Impuesto, serán autoconsumos de servicios las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación:

"3º. Las demás prestaciones de servicios efectúa das a título gratuito por el sujeto pasivo no mencionadas en los números anteriores de este artículo, siempre que se realicen para fines ajenos a los de la actividad empresarial o profesional.".

Sin perjuicio de lo anterior, la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido se debe interpretar siempre desde la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su interpretación de la Directiva 2006/112/CEE, de 28 de noviembre, del Consejo relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.

En este particular se podrían traer a colación las Sentencias de 26 de septiembre de 2013, Asunto C-283/12, Eood, de 3 de marzo de 1994, de 20 de enero de 2005, Hotel Scandic Gåsabäck, C 412/03, de 9 de junio de 2011, Campsa Estaciones de Servicio, C 285/10, sentencia de 3 de julio de 2001, Bertelsmann, C 380/99, sentencia de 3 de julio de 1997, Goldsmiths, C 330/95.

De estas sentencias se deduce que para poder calificar una operación de operación a título oneroso únicamente se exige que exista una relación directa entre la entrega de bienes o la prestación de servicios y una contraprestación realmente recibida por el sujeto pasivo. Tal relación directa queda acreditada cuando existe entre quien efectúa la prestación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario.

La contraprestación de una entrega de bienes puede consistir en una prestación de servicios y constituir su base imponible a efectos de los artículos 78 y 79 de la Ley 37/992, siempre que exista una relación directa entre la entrega de bienes y la prestación de servicios y el valor de esta última pueda expresarse en dinero. Lo mismo ocurre cuando una prestación de servicios se intercambia por otra prestación de servicios, desde el momento en que se cumplan estos mismos requisitos.

Los contratos de trueque, en los que, por definición, la contraprestación debe pagarse en especie, y las transacciones en las que la contraprestación es dineraria son, desde el punto de vista económico y comercial, dos situaciones idénticas.

Por tanto, el arrendamiento de un local debe considerarse efectuado a título oneroso cuando, en virtud de un contrato celebrado entre el propietario de un inmueble y el arrendatario del mismo, este último se obliga a asumir unos determinados gastos, tal y como sucede en el caso objeto de consulta.

Por lo tanto, el arrendador del edificio deberá repercutir a la consultante el Impuesto sobre el Valor Añadido en los meses de carencia en los que no se satisface la renta pactada por el arrendamiento, fijándose en este caso la base imponible de acuerdo con lo establecido en el párrafo primero del apartado uno del artículo 79 de la Ley 37/1992, según el cual:

"Uno. En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará como base imponible el importe, expresado en dinero, que se hubiera acordado entre las partes.

Salvo que se acredite lo contrario, la base imponible coincidirá con los importes que resulten de aplicar las reglas previstas en los apartados tres y cuatro siguientes.

No obstante, si la contraprestación consistiera parcialmente en dinero, se considerará base imponible el resultado de añadir al importe, expresado en dinero, acordado entre las partes, por la parte no dineraria de la contraprestación, el importe de la parte dineraria de la misma, siempre que dicho resultado fuere superior al determinado por aplicación de lo dispuesto en los párrafos anteriores.".

De lo expuesto se desprende que, no existiendo vinculación entre las partes que intervienen en la operación objeto de consulta, la base imponible de una prestación de servicios de arrendamiento, durante los años en que se pacta que el arrendatario no satisfaga la renta correspondiente al mismo, en las condiciones señaladas en el escrito de consulta, parece acreditarse que estará constituida por el valor que el arrendador, beneficiario a su vez de una prestación de servicios, atribuye a los servicios que pretende obtener y corresponde a la cantidad que esté dispuesto a desembolsar para ello, en este caso los gastos del inmueble que asume la arrendataria, incluyendo gastos de comunidad, Impuesto sobre Bienes Inmuebles y Tasas de Basura.

IRPF

En el apartado 1 del artículo 78 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, se dispone que "con carácter general, la obligación de retener nacerá en el momento en que se satisfagan o abonen las rentas correspondientes".

En el último párrafo del artículo 108.1 del RIRPF se establece que:

"El retenedor u obligado a ingresar a cuenta presentará declaración negativa cuando, a pesar de haber satisfecho rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, no hubiera procedido, por razón de su cuantía, la práctica de retención o ingreso a cuenta alguno. No procederá presentación de declaración negativa cuando no se hubieran satisfecho, en el período de declaración, rentas sometidas a retención e ingreso a cuenta".

Por ello, mientras las rentas derivadas del contrato de arrendamiento del local de negocio no se satisfagan, por no existir obligación de hacerlo al haberlo pactado así en el contrato, no nacerá sobre las mismas la obligación de retener, todo ello sin perjuicio de la presunción de onerosidad que el artículo 6.5 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), establece para los rendimientos de capital.

Partiendo de la consideración inicial de que la referencia al período de carencia efectuada por el consultante debe entenderse como cesión gratuita del uso de aquel durante el unos meses, para responder a la cuestión planteada se hace preciso transcribir previamente los preceptos de la Ley del Impuesto (Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, publicada en el BOE del día 29) que afectan al asunto consultado: artículos 6.5, 40.1 y 85.1.

- Artículo 6.5. “Se presumirán retribuidas, salvo prueba en contrario, las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o del capital”.

- Artículo 40.1. “La valoración de las rentas estimadas a que se refiere el artículo 6.5 de esta Ley se efectuará por el valor normal en el mercado. Se entenderá por éste la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario”.

- Artículo 85.1. “En el supuesto de los bienes inmuebles urbanos, calificados como tales en el artículo 7 del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, así como en el caso de los inmuebles rústicos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales, no afectos en ambos casos a actividades económicas, ni generadores de rendimientos del capital, excluida la vivienda habitual y el suelo no edificado, tendrá la consideración de renta imputada la cantidad que resulte de aplicar el 2 por ciento al valor catastral, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo.

En el caso de inmuebles localizados en municipios en los que los valores catastrales hayan sido revisados, modificados o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, y hayan entrado en vigor en el período impositivo o en el plazo de los diez períodos impositivos anteriores, el porcentaje será el 1,1 por ciento.

Si a la fecha de devengo del impuesto el inmueble careciera de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular, el porcentaje será del 1,1 por ciento y se aplicará sobre el 50 por ciento del mayor de los siguientes valores: el comprobado por la Administración a efectos de otros tributos o el precio, contraprestación o valor de la adquisición.

Cuando se trate de inmuebles en construcción y en los supuestos en que, por razones urbanísticas, el inmueble no sea susceptible de uso, no se estimará renta alguna”.

Conforme con los preceptos citados, al efectuarse la cesión del inmueble por unos meses de contrato de forma gratuita, el arrendador no obtendría por tal cesión rendimientos del capital inmobiliario pero sí debería efectuar por el tiempo en que se extiende esa gratuidad la imputación de rentas inmobiliarias establecida en el artículo 85, ya que nos encontraríamos en presencia de un inmueble urbano que no genera rendimientos del capital inmobiliario.

 

DOCTRINA

Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0165-16 de 19 de Enero de 2016

Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0164-16 de 19 de Enero de 2016

Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0714-17 de 17 de Marzo de 2017

Prestación de servicios
Contraprestación
Impuesto sobre el Valor Añadido
Arrendador
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Arrendatario
A título oneroso
Entrega de bienes
Autoconsumos de servicios
Opción de compra
Importaciones de bienes
Adquisiciones intracomunitarias
Establecimientos mercantiles
Operaciones asimiladas prestaciones de servicios
Actividades empresariales
A título gratuito
Estaciones de servicio
Relación jurídica
Obligación de retener
Valor catastral
Período impositivo
Impuesto sobre Bienes Inmuebles
Prueba en contrario
Retenciones e ingresos a cuenta
Arrendamiento de local para negocio
Contrato de arrendamiento
Rendimientos del trabajo
Rentas sujetas al IRNR
Impuesto sobre sociedades
Período de carencia
Actividades económicas
Rendimiento capital inmobiliario
Catastro inmobiliario
Bienes inmuebles
Rendimientos del capital
Vivienda habitual
Imputación de rentas
Rentas inmobiliarias
Fecha de devengo
Devengo del Impuesto

Ley 35/2006 de 28 de Nov (IRPF -Impuesto sobre la renta de las personas físicas-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Real Decreto 439/2007 de 30 de Mar (Reglamento del IRPF y modifica el Real Decreto 304/2004 -Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 78 Fecha de Publicación: 31/03/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/04/2007 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

Directiva 2006/112/CE de 28 de Nov DOUE (Sistema común del IVA) VIGENTE

Boletín: Diario Oficial de la Unión Europea Número: 347 Fecha de Publicación: 11/12/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Consejo De La Union Europea

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