Caso práctico: Justificación suficiente para admitir la deducibilidad de un gasto a efectos del Impuesto sobre Sociedades

PLANTEAMIENTO

Una sociedad tiene en su poder el documento de entrega de un bien y la fotocopia del medio de pago firmada por el proveedor de dicho bien. Se pregunta si dichos documentos constituyen justificante suficiente para que se admita la deducibilidad del gasto a efectos del Impuesto sobre Sociedades.

RESPUESTA

Los documentos que menciona el supuesto únicamente podrían servir como justificantes de la operación de cara a la deducción del gasto en IS cuando permitan acreditar suficientemente su realidad y su valoración. Sin embargo, para asegurar y facilitar la deducción de los gastos, lo mejor sería solicitar al proveedor la remisión de la factura correspondiente, en caso de que ello fuese posible, puesto que la normativa fiscal configura la factura como un medio de prueba prioritario a estos efectos (a pesar de que no tenga un carácter privilegiado).

El artículo 120 de la LIS exige a los contribuyentes de dicho impuesto la llevanza de su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen.

Por su parte, el artículo 29.2 de la LGT, letras d) y e), impone a los sujetos pasivos las siguientes obligaciones:

«d) La obligación de llevar y conservar libros de contabilidad y registros, así como los programas, ficheros y archivos informáticos que les sirvan de soporte y los sistemas de codificación utilizados que permitan la interpretación de los datos cuando la obligación se cumpla con utilización de sistemas informáticos. Se deberá facilitar la conversión de dichos datos a formato legible cuando la lectura o interpretación de los mismos no fuera posible por estar encriptados o codificados.

En todo caso, los obligados tributarios que deban presentar autoliquidaciones o declaraciones por medios telemáticos deberán conservar copia de los programas, ficheros y archivos generados que contengan los datos originarios de los que deriven los estados contables y las autoliquidaciones o declaraciones presentadas.

e) La obligación de expedir y entregar facturas o documentos sustitutivos y conservar las facturas, documentos y justificantes que tengan relación con sus obligaciones tributarias».

En relación con la justificación documental del gasto, se trata de una cuestión de hecho que, en principio, deberá acreditarse por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, por lo habrá que tener en cuenta lo dispuesto en materia de prueba en los artículos 105 y siguientes de la LGT. Así, conforme al artículo 105.1 de la LGT, en los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Y, de una manera más concreta, el artículo 106 de la LGT precisa lo siguiente en relación con los medios y la valoración de la prueba:

«1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.

(...)

3. La ley propia de cada tributo podrá exigir requisitos formales de deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia para la cuantificación de la obligación tributaria.

4. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.

Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones».

Por tanto, la justificación de cualquier gasto deducible tendrá que realizarse de manera prioritaria a través de la aportación de la factura original expedida por el proveedor. Sin embargo, dicha factura no constituye un mecanismo de prueba privilegiado, por lo que la Administración puede cuestionar su integridad y veracidad, caso en que el obligado tributario tendrá que aportar las pruebas necesarias para acreditar la realidad de las operaciones en cuestión. 

Finalmente, conviene tener en cuenta que la justificación suficiente de un gasto no basta para su deducibilidad. Será necesario que se cumplan también el resto de los requisitos generales precisos para la deducibilidad de los gastos en el IS:

• Que esté correlacionado con los ingresos.
• Que se halle debidamente contabilizado.
• Que se haya imputado temporalmente de manera correcta.
• Que no se trate de gastos no deducibles conforme a la normativa fiscal (fundamentalmente, artículo 15 de la LIS).

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V1998-23), de 11 de julio de 2023

Asunto: requisitos generales para la deducibilidad de gastos en el IS con especial referencia a la justificación documental por medios diferentes de la factura.

«(...) todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo y justificación documental, y en la medida en que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en la normativa del Impuesto.

En relación con la justificación documental del gasto, se trata de una cuestión de hecho que deberá acreditarse por cualquier medio admitido en Derecho, por lo que deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en materia de prueba en la sección 2ª del Capítulo II del Título III de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. En particular, habrá que estar a lo señalado en su artículo 106.1, el cual establece que “en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa” y en el artículo 105.1 que, en relación con la carga de la prueba, establece que “en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo”.

En cuanto a la valoración de las pruebas, hay que señalar que en nuestro ordenamiento jurídico rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada.

En cualquier caso, la valoración concreta de la justificación documental del gasto es una cuestión de hecho, que corresponderá efectuar a los órganos competentes de la Administración tributaria en materia de comprobación y no a este Centro Directivo».