Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1648/1997 de 06 de Noviembre de 2000

Resumen

No son deducibles las participaciones de los administradores en los beneficios de la entidad, al no ser obligatorias por precepto estatutario, por lo que procede la estimación del recurso de alzada interpuesto..

Descripción

FUNDAMENTOS DE DERECHOSEGUNDO.-La cuestión planteada en el  presente recurso  se  centra en  determinar la deducibilidad o no    de las retribuciones satisfechas a los miembros del Consejo de Administración en concepto de participación en beneficios.TERCERO.-Respecto a dicha cuestión hay que señalar, con carácter previo, que desde un punto de vista fiscal y contable, las partidas de gasto son cargadas en la cuenta de resultados y el saldo o beneficio contable esta llamado a integrar la   base   imponible del Impuesto   sobre  Sociedades.  Excepcionalmente determinadas  cargas para la sociedad se manifiestan precisamente   en la distribución del beneficio, tal vez la más típica sea la participación en beneficios, aunque no la única. El sistema de retribución de los administradores puede ser variado, sueldo, dietas por asistencia al consejo de administración, participación en beneficios o ventas...etc. En el ámbito fiscal, los artículos 13 ñ) de la Ley 6 1/1978 y el 121.d), del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades establecen entre   las  partidas fiscalmente deducibles: "las participaciones de  los administradores en los beneficios de la Entidad, siempre que sean obligatorias por precepto estatutario, o estén acordadas por el órgano competente y no excedan del 10% de los mismos". Pues bien, el examen de la cuestión requiere un análisis previo de la normativa mercantil aplicable que, dada la naturaleza de la entidad,    viene establecida, por los artículos 74 de la Ley de Sociedades Anónimas, de 17 de julio de 1951 y 130 del Texto Refundido,      de 22 de diciembre de 1989, que, con idéntica redacción, establecen que: "La retribución de los administradores deberá ser fijada en los estatutos. Cuando consista en una participación de las ganancias, sólo podrá ser detraída de los beneficios líquidos y después de estar cubiertas las atenciones de la reserva legal y de la estatutaria y de haber reconocido a los accionistas un dividendo del 4 por 100 o el tipo más alto que los estatutos hayan establecido". Sin embargo, con práctica unanimidad, la Jurisprudencia (Sentencias de Tribunal Supremo de 29 de marzo de 1960, 4 de abril de 1961, 3 de julio de 1963 y 26 de abril de 1989), la doctrina de la Dirección General de los Registros y el Notariado (Resoluciones dc 29 de noviembre de 1956, 26 de abril de 1989, 25 de marzo de 1991, 17 de febrero y 20 de marzo de 1992) y la mayoría de la doctrina mercantilista niega a la Junta General la competencia para conceder la retribución a los administradores aunque los estatutos lo habiliten para ello, ya que son los propios estatutos los que deben establecer no sólo la forma, sino la medida concreta de esa participación y la determinación de la base sobre la que haya de calcularse correspondiendo a la Junta General, en todo caso, la determinación de la cuantía final de la retribución.  En este sentido se  manifiestan la citadas Resoluciones de la Dirección General de Registros y Notariado, de 29 de diciembre de 1956 en relación    a cuando la retribución de los administradores consista en una participación en beneficios: "el tanto por ciento en que se cifra. debe constar en los estatutos con toda certeza" y la de 20 de marzo de 1992, señala que: "los estatutos han de precisar - el concreto sistema retributivo a aplicar y no es suficiente la mera previsión de varios sistemas alternativos, dejando a la Junta General la determinación del que vaya a ser aplicable".CUARTO.- Pues bien, sentado que el articulo 74 de la Ley de Sociedades Anónimas de 17 de julio de 1951 y el 130 del Texto Refundida   de 22 de diciembre de 1989, citados anteriormente, exigen que la retribución de los administradores figure en todo caso en los estatutos, la Ley y el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades no se refieren a las sociedades anónimas cuando establecen como requisito, en apariencia equivalente, el de que estén acordadas por órgano competente, sino que esta segunda posibilidad queda reservada, como coincide en señalar la doctrina, a sociedades distintas de las anónimas, por ejemplo a sociedades personalistas (colectivas, etc.) en las que la inexistencia eventual de estatutos propiamente dichos sea suplida por acuerdos de sus órganos sociales. Tratándose de sociedades anónimas, el acuerda del "órgano competente" (Junta General) no puede tener efectividad, a los efectos que nos ocupan, si tal acuerdo no es previamente incorporado a los estatutos, mediante la oportuna modificación de los mismos, tal como indica al respecto el Tribunal Supremo en sus sentencias de 3 de Julio de 1963 y 29 de marzo de 1969. De lo anteriormente expuesto puede concluirse que la deducibilidad de las participaciones de los administradores en los beneficios de las entidades que se regulen por la Ley de Sociedades Anónimas, sólo es posible cuando sean obligatorias por sus Estatutos, y las mismas son obligatorias, según los artículos 74 y 130 citados y la interpretación dada a los mismos en las reseñadas Sentencias del Tribunal Supremo, Resoluciones de la Dirección General de Registros y del Notariado, así como por la doctrina, cuando en los estatutos se establezca concretamente dicha forma de retribución o un sistema mixto que la comprenda, sin que sea suficiente la mera previsión de varios sistemas alternativos entre los cuales se encuentre la participación en beneficios, la medida concreta de la participación, es decir, el tanto por ciento cii que se cifra, y la base sobre la que se calcula, y por último, se respete la prelación establecida en la distribución de los beneficios.QUINTO.- De los antecedentes que obran en el expediente se deduce lo siguiente: 1º El actuario incrementó la base imponible de la interesada en 200.000.000   ptas.  que  se   correspondía con  las participaciones de  los administradores en los beneficios durante el ejercicio. 2º El articulo 23 de los estatutos de la interesada dice que: "Los Consejeros percibirán, por el ejercicio  de sus cargos, la retribución que, para cada año, señale la Junta General y en la forma y cuantía que por ella se indique. Dicha remuneración podrá consistir en una asignación fija, en dietas de asistencia a las reuniones del Consejo, o en una participación en   los beneficios líquidos, pudiendo ser compatibles    estas modalidades   de retribución.  Si ésta consistiere en una  participación en beneficios, su cuantía máxima será de un 10% y respetando lo dispuesto en el articulo 74 de la Ley de Sociedades Anónimas vigente". Que del precepto transcrito se deduce que las retribuciones a los administradores no pueden considerarse, de acuerdo     con lo fundamentado, obligatorias por precepto estatutario, tal y como exigen los artículos 74 de la ley de Sociedades Anónimas de 1951 y 130 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, ya que dicho  artículo 23   se limita a establecer varios sistemas alternativos de retribución, dejando a voluntad de la Junta General la determinación del concreto sistema, y asimismo tampoco establece el concreto tanto por ciento de dicha participación.SEXTO.-Por último, hay que señalar que en cuanto al Considerando de la Resolución impugnada en que el Tribunal Regional señala que la Inspección no ha probado la inexistencia de servicios o la desproporción con la retribución normal de mercado, este Tribunal estima que, tal y como alega el Director del Departamento de Inspección, no procedía entrar a considerar dichas cuestiones, y no sólo por la falta de concreción del sistema de retribución establecido en los Estatutos de la sociedad así coma porque la propia entidad los califica como participación en beneficios, sino también porque en ningún momento alegó ni mucho menos acreditó que tal retribución no constituyera una retribución a los Consejeros por participación en beneficios sino una retribución ordinaria o sueldo derivada del trabajo personal, lo que tampoco se deduce del expediente, y así, en sus alegaciones, se remite siempre a su adecuación con el artículo 13 ñ) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.  Por todo ello hay que concluir que no son deducibles las participaciones de los administradores en los beneficios de la Entidad al. no ser obligatorias por precepto estatutario, tal y como ha quedado fundamentado, por lo que procede la estimación del recurso de alzada interpuesto.En virtud de lo expuesto,Este  TRIBUNAL  ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO  CENTRAL.   En SALA, en el presente recurso de alzada ACUERDA: Estimarlo, anulando la Resolución del Tribunal Regional recurrida y confirmando los Acuerdos de la Oficina Gestora.