Dictamen de Consejo de Estado 85/2011 de 07 de abril de 2011

Cuestión

Nulidad de pleno derecho como consecuencia de la reclamación presentada por ...... , en representación de ...... , de los acuerdos de liquidación e imposición de sanción dictados por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de la AEAT de Illes Balears por el concepto IRPF del ejercicio 2000.

Contestacion

TEXTO DEL DICTAMEN

La Comisión Permanente del Consejo de Estado, en sesión celebrada el día 7 de abril de 2011, emitió, por unanimidad, el siguiente dictamen:

"Por Orden comunicada de V. E. de fecha 20 de enero de 2011 (con registro de entrada el día 24 de enero siguiente), el Consejo de Estado ha examinado el expediente relativo a la declaración de nulidad de pleno derecho de los acuerdos de liquidación e imposición de sanción dictados por la Delegación Especial de lIIes Balears de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2000, como consecuencia de la solicitud formulada por ...... .

De antecedentes resulta:

PRIMERO. Con fecha 29 de diciembre de 2009, ...... , en representación de ...... , solicitó la declaración de nulidad de pleno derecho de los acuerdos de liquidación e imposición de sanción dictados por la Delegación Especial de lIIes Balears de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2000. Invoca expresamente las causas de nulidad previstas en los apartados a) y e) del artículo 217.1 de la Ley General Tributaria, aduciendo en resumen lo siguiente:

- Vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva (artículo 24 de la Constitución), y de los principios de los artículos 1.1, 9, apartados 1 y 3 y 103.1 de aquélla.

- No ha recibido documento alguno relativo al procedimiento inspector.

SEGUNDO. Del expediente remitido se desprende lo siguiente:

1º) El 26 de noviembre de 2001 la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de lIIes Balears notifica, mediante entrega personal a ...... , comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación referente, entre otros, al IRPF del ejercicio 2000.

2º) El 12 de diciembre de 2001, atendiendo la citación efectuada, comparece en las oficinas de la Inspección ...... , que entrega documentos privados de representación de ...... y su cónyuge, otorgados el 10 de diciembre de 2001, en los que éstos confieren la representación para las actuaciones administrativas, incluida la suscripción de actas de inspección y expedientes sancionadores que se instruyan.

En esta visita el representante aporta diversas escrituras públicas y contrato privado de préstamo referentes a los obligados tributarios.

3º) Los días 14, 23 y 28 de enero, 20 de marzo, 15 y 31 de mayo de 2002 se extendieron diligencias con el representante de los obligados tributarios.

El 31 de julio de 2002 se comunicó al representante el acuerdo de suspensión de actuaciones, atendiendo requerimiento de 26 de julio de 2002 del Juzgado de Instrucción n° 1 de Palma de Mallorca. El 6 de marzo de 2003 comparece el representante de los interesados, con el que se extiende diligencia comunicándole el levantamiento de la suspensión de las actuaciones inspectoras y la apertura del trámite de audiencia, fijando para el día 21 de marzo la firma de las actas.

4º) El 21 de marzo de 2003, sin que se hubiesen presentado alegaciones, se incoa acta previa de conformidad del IRPF ejercicio 2000, donde se recogen los elementos de la propuesta de regularización a los que se otorga la conformidad, y acta de disconformidad en la que se plasman los hechos a los que no se presta la conformidad y que se acompaña del preceptivo informe.

El mismo día se dicta y notifica al representante acuerdo de inicio de procedimiento sancionador, con propuesta de sanción y apertura del trámite de audiencia.

5º) El 24 de junio de 2003 se dicta acuerdo de liquidación, acorde con la propuesta contenida en el acta de disconformidad, y acuerdo sancionador, que se notifican al representante el 4 de julio de 2003.

Contra estos acuerdos el interesado presenta reclamación económico-administrativa, que es desestimada por el TEAR de lIIes Balears mediante resolución de 22 de diciembre de 2004.

TERCERO. Otorgado trámite de audiencia, el 27 de mayo de 2010 presenta el interesado un escrito en el que aduce:

- Insuficiente poder de representación de la persona que suscribió el acta de conformidad, pues sería necesario poder mediante documento público o privado con firma legitimada notarialmente o comparecencia ante el órgano administrativo competente.

- Prescripción del derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas derivadas de las actas al haber transcurrido más de cuatro años entre las diligencias de embargo notificadas el 17 de noviembre de 2003 y la valoración del bien inmueble notificada el 15 de agosto de 2008.

CUARTO. Con fecha 1 de julio de 2010, emite informe el Servicio Jurídico de la AEAT, en el que considera procedente desestimar la solicitud, por no concurrir ninguna de las causas previstas en el artículo 217 de la Ley General Tributaria.

QUINTO. La Subdirección General de Ordenación Legal y Asistencia Jurídica de la AEAT propone desestimar la solicitud de nulidad de pleno derecho formulada, sobre la base de motivos análogos a los expuestos por el Servicio Jurídico.

Y, en tal estado de tramitación, se emite el presente dictamen.

I. La cuestión sometida a dictamen consiste en determinar si procede o no declarar la nulidad de pleno derecho de los acuerdos de liquidación e imposición de sanción dictados por la Delegación Especial de lIIes Balears de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2000, como consecuencia de la solicitud formulada por ...... .

II. El Consejo de Estado emite este dictamen, conforme a lo dispuesto en el artículo 22.10 de su Ley Orgánica de 22 de abril de 1980.

III. La revisión de oficio "constituye un cauce de utilización ciertamente excepcional y de carácter limitado, ya que comporta que, sin mediar una decisión jurisdiccional, la Administración pueda volver sobre sus propios actos, dejándolos sin efecto. De aquí que no cualquier vicio jurídico permita acudir sin más a la revisión de oficio, sino que ella es sólo posible cuando concurra de modo acreditado e indubitado un vicio de nulidad de pleno derecho de los legalmente previstos" (dictamen del Consejo de Estado 738/2005, de 30 de julio de 2005).

En particular, la revisión de oficio de actos tributarios regulada actualmente en el artículo 217 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria procede cuando se puede alegar y probar la concurrencia en el acto que se revisa de vicios especialmente graves que fundamentan la declaración de nulidad por parte de la propia Administración tributaria.

Quiere ello decir que no todos los posibles vicios alegables en vía ordinaria de recurso administrativo, económico-administrativo o contencioso-administrativo son relevantes en sede de revisión de oficio, sino solo los específicamente recogidos en la ley. La revisión de oficio, según el desarrollo jurisprudencial y luego legal de esta institución puede ser instada por los administrados, en este caso por los contribuyentes, y debe ser tramitada por la Administración. Pero la revisión, por su propio perfil institucional no puede ser utilizada como una vía subsidiaria a la de los recursos administrativos ordinarios alegando los mismos vicios que hubieran podido ser enjuiciados en tales recursos.

Pues, como se ha dicho, solo son relevantes los de especial gravedad recogidos en la ley, en este caso como se dijo, el artículo 217 de la General Tributaria, cuyo apartado 1 establece:

"Podrá declararse la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económico-administrativos, que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los siguientes supuestos:

a) Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional. b) Que hayan sido dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de la materia o del territorio. c) Que tengan un contenido imposible. d) Que sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta. e) Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad en los órganos colegiados. f) Los actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento jurídico por los que se adquieren facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisición. g) Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal".

IV. En el presente caso, ...... solicita la nulidad de pleno derecho de los acuerdos de liquidación e imposición de sanción dictados por la Delegación Especial de lIIes Balears de la AEAT invocando los motivos de nulidad previstos en los apartados a) y e) del citado precepto.

Ambos defectos suelen invocarse conjuntamente y respecto de ellos se ha dicho, tanto por la jurisprudencia del Tribunal Supremo como por la doctrina de este Consejo de Estado, que para apreciarlos es necesario que la conculcación del procedimiento haya sido de tal magnitud que suponga la concurrencia de anomalías en la tramitación que se caractericen por su especial gravedad. A efectos de valorar esta gravedad, resulta necesario tener en cuenta, en cada caso, las consecuencias producidas por tal conculcación a la parte interesada, la falta de defensa que realmente haya originado, y lo que hubiera podido variar el acto administrativo originario en caso de haberse observado el trámite omitido. A su vez, la infracción del artículo 24 de la Constitución ha de ser alegada normalmente frente a la actuación de los jueces y tribunales, siendo trasladable a la actuación administrativa únicamente en los casos más graves (sentencias del Tribunal Supremo de 1 de febrero de 1993 y 23 de noviembre de 2002).

A la vista de esta doctrina, comparte el Consejo de Estado el parecer de la propuesta de resolución y considera que no procede declarar la nulidad de pleno derecho de tales actos.

Ante todo, respecto a la alegada falta de poder de la persona que firmó el acta de conformidad desde la perspectiva de la falta de defensa -dejando aparte la circunstancia de que los principios y reglas contenidos en los artículos 1, 9 (apartados 1 y 3) y 103 de la Constitución no son directamente invocables para fundar un recurso de amparo constitucional- constan en el expediente documentos privados mediante los cuales los cónyuges confieren la representación con arreglo al artículo 27 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos. De este modo, según razona la propuesta, "dado el carácter de tercero que ocupa la Administración tributaria frente a la relación que se establece entre poderdante y apoderado, si ...... no informó a los sujetos pasivos de las actuaciones en las que había intervenido y de la firma del acta de conformidad -cuestión de muy difícil prueba-, es un hecho cuyas consecuencias no tiene por qué soportar la Administración tributaria". Existe además copiosa jurisprudencia de la Audiencia Nacional, en el sentido del carácter subsanable del vicio de la falta de representación, confirmada por sentencia del Tribunal Supremo de 21 de junio de 2006.

En cualquier caso, que no existe una falta de representación que pudiera entenderse constitutiva de omisión total del procedimiento con indefensión queda, además, acreditado por diversas circunstancias que se deducen del expediente, como que: i) la comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras fue recogida por el ahora solicitante de la nulidad; ii) que el representante aportase determinada documentación relativa a operaciones inmobiliarias efectuadas por el interesado -que difícilmente podrían haber estado en su poder de no mediar una autorización, siquiera fuese tácita, de los interesados; iii) en fin, que el interesado no puede alegar desconocimiento del acta de conformidad, a la que se hace referencia tanto en el acta de disconformidad e informe adjunto como en el acuerdo sancionador, actos que fueron por él recurridos en vía económico-administrativa.

Por último, la prescripción alegada no constituye por sí causa de nulidad de pleno derecho, en línea con constante jurisprudencia y doctrina de este Consejo.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado es de dictamen:

Que no procede declarar la nulidad de pleno derecho de los acuerdos de liquidación e imposición de sanción dictados por la Delegación Especial de lIIes Balears de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2000, como consecuencia de la solicitud formulada por ...... ."

V. E., no obstante, resolverá lo que estime más acertado.

Madrid, 7 de abril de 2011

LA SECRETARIA GENERAL,

EL PRESIDENTE,

EXCMA. SRA. VICEPRESIDENTA SEGUNDA DEL GOBIERNO Y MINISTRA DE ECONOMÍA Y HACIENDA.