Resolución de Dirección General de Tributos Vinculante V1693-22 del 15 de Julio de 2022

Normativa

LIRPF, Ley 35/2006, Arts. 22, 23

RIRPF, RD 439/2007, Art. 14

Cuestión

Determinación de la cantidad deducible por amortización de la edificación arrendada.

Descripción

Una finca es adquirida por herencia por dos hermanos por un importe declarado total en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de 400.000 euros.

La finca consiste en su mayoría de terreno, salvo una décima parte en la que hay construida una edificación.

Esta edificación es arrendada para uso ganadero.

Contestación

Partiendo de la hipótesis de que el arrendamiento no se realiza como actividad económica, por no reunir los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, los rendimientos derivados del arrendamiento del inmueble constituyen rendimientos del capital inmobiliario, según lo dispuesto en el artículo 22 de la LIRPF.

Para la determinación del rendimiento neto el artículo 23.1 de la LIRPF recoge los gastos deducibles señalando, entre otros:

?b) Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con éste, siempre que respondan a su depreciación efectiva, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Tratándose de inmuebles, se entiende que la amortización cumple el requisito de efectividad si no excede del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo.

(?)?.

En desarrollo del artículo 23 de la LIRPF, el artículo 14 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), delimita los gastos de amortización de los rendimientos del capital inmobiliario:

?1. Para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva.

2. Se considerará que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad:

a) Tratándose de inmuebles: cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir en el cómputo el del suelo.

Cuando no se conozca el valor del suelo, éste se calculará prorrateando el coste de adquisición satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año.

(?).?

Por lo que respecta a la amortización de inmuebles adquiridos por herencia, en el Fundamento Jurídico segundo ?Fijación de doctrina sobre el art 23.1.b) de la LIRPF y su proyección al caso concreto? de la Sentencia del Tribunal Supremo 3483/2021, de 15 de septiembre, se manifiesta:

?Dicho lo anterior la interpretación correcta del art. 23.1.b) de la LIRPF (desarrollado en el reproducido artículo 14 del reglamento del Impuesto), es, tal y como se recoge en la sentencia de instancia, la que entiende que para calcular la determinación del rendimiento neto se deducirán las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con éste, siempre que respondan a su depreciación efectiva, en las condiciones que reglamentariamente se determinen, y tratándose de inmuebles adquiridos a título gratuito en el coste de adquisición satisfecho está incluido el valor del bien adquirido en aplicación de las normas sobre Impuesto sobre Sucesiones o Donaciones o su valor comprobado en estos gravámenes.?

En conclusión, tratándose de bienes inmuebles adquiridos a título lucrativo, se considerará que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar el porcentaje del 3 por 100 sobre el mayor de los siguientes valores:

- Coste de adquisición satisfecho, que será el valor del bien adquirido en aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o su valor comprobado en estos gravámenes (excluido del cómputo el valor del suelo), más los gastos y tributos inherentes a la adquisición que correspondan a la construcción.

- Valor catastral, excluido el valor del suelo.

Cuando no se conozca el valor del suelo, éste se calculará prorrateando el coste de adquisición satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año reflejado en el correspondiente recibo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI).

El límite de la amortización acumulada, en cómputo global, no podrá superar el valor de adquisición en los términos del artículo 36 de la Ley de IRPF (excluido del cómputo el valor del suelo).

Por tanto, en el caso planteado, solamente se podrán deducir las amortizaciones sobre el valor de construcción de la edificación arrendada.

Por ello, antes de practicar la amortización, el consultante deberá determinar el valor de la construcción a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y compararlo con el valor catastral de la construcción referente a la nave arrendada, aplicándose la amortización sobre el mayor valor de los dos.

En el caso de que la finca heredada tuviese valor catastral, la determinación del valor de construcción de la nave se determinará prorrateándose el valor de adquisición total de la finca entre los valores catastrales de la construcción y del suelo de cada año, reflejados en el correspondiente recibo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI), de acuerdo con la fórmula siguiente:

Valor de construcción amortizable = Valor adquisición total finca x (valor catastral construcción/ valor catastral total).

En el caso de que la finca no tuviese valor catastral, el consultante deberá repartir el valor de adquisición a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones entre valor del suelo y valor de la construcción, aplicando la amortización solamente sobre el valor de la construcción.

Al ser este reparto una cuestión de hecho, este Centro Directivo no puede establecer el método para realizar el mismo, siendo los órganos de Gestión e Inspección del Impuesto los competentes para comprobar la validez del reparto realizado.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Normativa

LIRPF, Ley 35/2006, Arts. 22, 23

RIRPF, RD 439/2007, Art. 14