Resolución de Dirección General de Tributos Vinculante V2127-22 del 10 de Octubre de 2022

Normativa

Artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras.

Real Decreto 712/2022, de 30 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero.

Cuestión

En relación con el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero la consultante plantea las siguientes cuestiones:

- Quién tiene la consideración de contribuyente a efectos de este impuesto.

- Aplicación de la exención regulada en la letra c) del número 1 del apartado Nueve del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras.

Descripción

La consultante es una sociedad dedicada a la fabricación de vehículos militares y civiles.

Contestación

Con efectos desde el1 de septiembre de2022 la normativa reguladora del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero (IGFEI) ha sido modificada. Se da nueva redacción al artículo 5 de la Ley16/2013, de29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras, mediante la Disposición final primera de la Ley 14/2022, de 8 de julio, de modificación de la Ley 19/2013, de 9 de diciembre, de transparencia, acceso a la información pública y buen gobierno, con el fin de regular las estadísticas de las microempresas, pequeñas y medianas empresas (PYME) en la contratación pública.

De acuerdo con lo establecido en la letra c) del número 1 del apartado Nueve del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre:

?1.Estarán exentas en las condiciones que, en su caso, reglamentariamente se establezcan:

(?)

c)La fabricación, importación o adquisición intracomunitaria de los gases objeto del impuesto que se destinen a ser usados en equipos militares. Deberán estar etiquetados con la indicación de que el contenido del recipiente está exclusivamente destinado a ese fin conforme a lo establecido en el artículo12 del Reglamento (UE) n.º 517/2014.

(?)

2.La efectividad de las exenciones a que se refieren las letras a), b), c) y f) del número anterior quedará condicionada a que se acredite el destino efectivo dado a dichos gases.?.

La letra d) del número 1 del apartado Cinco de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, recoge la definición de equipo militar:

d) ?Equipo militar?: Armas, municiones y material de guerra destinados específicamente a fines militares, que resultan necesarios para la protección de intereses fundamentales de seguridad de los Estados miembros

Por su parte, el apartado 9 del artículo 12 del Reglamento (UE) n °517/2014 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16de abril de 2014 , sobre los gases fluorados de efecto invernadero y por el que se deroga el Reglamento (CE) n °842/2006 establece:

?9. Los gases fluorados de efecto invernadero comercializados para ser usados en equipos militares se etiquetarán con la indicación de que el contenido del recipiente está exclusivamente destinado a ese fin.?.

Adicionalmente, el artículo 1 del Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero, aprobado por el Real Decreto 712/2022, de 30 de agosto , señala lo siguiente:

?1. Los obligados tributarios a los que les resulte de aplicación cualquiera de los supuestos de no sujeción o de exenciones previstas en el artículo5 de la Ley16/2013, de29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras, deberán conservar, a disposición de la Administración Tributaria, toda la documentación acreditativa de la aplicación de dichos beneficios fiscales.

2. La efectividad de los supuestos de no sujeción y de las exenciones queda condicionada a que, previo requerimiento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, se acredite por cualquier medio de prueba admisible en derecho que el destino de los gases fluorados adquiridos es el que efectivamente genera el derecho a su aplicación?.

Sentado lo anterior se pueden dar dos supuestos:

I. Que la consultante realice la importación o adquisición intracomunitaria de los gases destinados a ser usados en equipos militares.

II. Que adquiera los gases a un comercializador en el territorio de aplicación del impuesto.

A continuación se pasan a analizar los dos supuestos:

I. - La consultante realiza la importación o adquisición intracomunitaria de los gases destinados a ser usados en equipos militares.

De acuerdo con lo previsto en el apartado Seis del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, estará sujeta al impuesto la fabricación, importación, adquisición intracomunitaria o tenencia irregular de los gases fluorados de efecto invernadero.

Y serán contribuyentes del impuesto, según el apartado Diez del artículo 5 de la Ley:

?1.En los supuestos comprendidos en el número1 del apartado seis, son contribuyentes del impuesto las personas físicas o jurídicas y entidades a las que se refiere el artículo35.4 de la Ley58/2003, de17 de diciembre, que realicen la fabricación, importación o adquisición intracomunitaria de los gases objeto del impuesto.

Se considerarán importadores quienes ostenten dicha condición conforme a lo establecido en el artículo86 de la Ley37/1992, de28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2.No obstante lo anterior, en los supuestos del número4 del apartado nueve, son contribuyentes del impuesto los almacenistas de gases fluorados.

3.En los casos de tenencia irregular de los gases objeto del impuesto será contribuyente quien posea, comercialice, transporte o utilice dichos gases.

4.En los supuestos de irregularidades en relación con la justificación del uso o destino dado a los gases objeto del impuesto que se han beneficiado de una exención en razón de su destino, estarán obligados al pago del Impuesto y de las sanciones que pudieran imponerse los contribuyentes, en tanto no justifiquen la recepción de los productos por el adquirente facultado para recibirlos mediante la aportación de la declaración previa a la que se refiere el apartado ocho; a partir de tal recepción, la obligación recaerá sobre los adquirentes.?.

En consecuencia, la consultante, aunque no realice la fabricación de gases fluorados de efecto invernadero, será contribuyente del impuesto si adquiere intracomunitariamente o importa estos gases, así como en los supuestos de tenencia irregular previstos en la Ley. Por el contrario, si los gases son adquiridos a proveedores establecidos en el territorio español, la consultante no tendrá la consideración de contribuyente de este impuesto.

En el caso de que la consultante tenga la condición de contribuyente de este impuesto, estará sometida a las normas previstas en el apartado Dieciséis del artículo 5 de la Ley

?1.Los contribuyentes estarán obligados a autoliquidar e ingresar el impuesto. El periodo de liquidación coincidirá con el trimestre natural.

No obstante, en las importaciones, el impuesto se liquidará en la forma prevista para la deuda aduanera según lo dispuesto en la normativa aduanera.

2.Mediante Orden de la persona titular del Ministerio de Hacienda y Función Pública se establecerán los modelos, requisitos y condiciones para la presentación de las autoliquidaciones a que se refiere el número anterior y, en su caso, para la solicitud de las devoluciones del impuesto.

3.En los términos que se determinen reglamentariamente, los contribuyentes que realicen la fabricación, importación o adquisición intracomunitaria de los gases objeto del impuesto, así como los almacenistas de los mismos, estarán obligados a inscribirse en el Registro territorial del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero. Reglamentariamente se establecerá el contenido de dicho Registro, así como los procedimientos para la inscripción, baja y revocación.

La inscripción a la que se refiere este número deberá efectuarse con anterioridad al inicio de la actividad y, si se trata de actividades ya iniciadas a la entrada en vigor de este artículo, durante el mes siguiente a la entrada en vigor de la regulación del citado registro.

4.Sin perjuicio de las obligaciones contables establecidas por las normas mercantiles y otras normas fiscales, los contribuyentes que realicen la fabricación de los gases objeto del impuesto, los almacenistas y, en su caso, determinados importadores o adquirentes intracomunitarios de dichos gases, deberán llevar una contabilidad por medios electrónicos de los mismos, y, en su caso, de las materias primas necesarias para su obtención.

Reglamentariamente se determinarán los supuestos en los que no es preciso el cumplimiento de la obligación anterior, así como los requisitos de la llevanza de dicha contabilidad.

(?).?.

En relación con la autoliquidación, el apartado 2 del artículo 2 de la citada Orden HFP/826/2022, de 30 de agosto, establece que quedan exceptuados de su presentación y de la realización del consiguiente ingreso quienes realicen la adquisición intracomunitaria de gases objeto del impuesto en aquellos periodos de liquidación en los que no resulte cuota a ingresar:

?1. Quienes fabriquen o quienes realicen la adquisición intracomunitaria de gases objeto del impuesto y los almacenistas de gases fluorados están obligados a la presentación del modelo 587 y a ingresar el importe de la deuda tributaria resultante del mismo. En las importaciones, el impuesto se liquidará en la forma prevista para la deuda aduanera, según lo dispuesto en la normativa aduanera.

2. Quedan exceptuados de la obligación dispuesta en el apartado anterior quienes realicen la adquisición intracomunitaria de gases objeto del impuesto en aquellos periodos de liquidación en los que no resulte cuota a ingresar?.

En lo relativo a la inscripción, el artículo 4 del Real Decreto 712/2022, de 30 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero (en adelante, el Reglamento), amplia lo anterior señalando:

?1.En los supuestos de fabricación, los contribuyentes deberán solicitar su inscripción en el registro territorial del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero de la oficina gestora donde radique su establecimiento.

2.En el caso de los almacenistas de gases fluorados a los que hace referencia el apartado diez del artículo5 de la Ley16/2013, de29 de octubre, una vez autorizados en los términos previstos en el artículo siguiente, habrán de solicitar su inscripción en el registro territorial del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero de la oficina gestora donde radique cada uno de sus establecimientos.

3.En los supuestos de importación, los contribuyentes deberán solicitar su inscripción como importadores en el registro territorial del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero de la oficina gestora donde radique su domicilio fiscal. Quedan exceptuados de esta obligación los importadores a los que les sea de aplicación el régimen previsto en el número4 del apartado nueve del artículo5 de la Ley16/2013, de29 de octubre, en cuyo caso deberán solicitar su inscripción como almacenistas en los términos dispuestos en el apartado anterior.

4.En los supuestos de adquisición intracomunitaria, los contribuyentes deberán solicitar su inscripción como adquirentes intracomunitarios en el registro territorial del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero de la oficina gestora donde radique su domicilio fiscal. Quedan exceptuados de esta obligación quienes realicen adquisiciones intracomunitarias y les sea de aplicación el régimen previsto en el número4 del apartado nueve del artículo5 de la Ley16/2013, de29 de octubre, en cuyo caso deberán solicitar su inscripción como almacenistas en los términos dispuestos en el apartado2 de este artículo.

(?).?.

Respecto de la contabilidad de los gases fluorados, el artículo 8 del Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero establece:

?1. Con independencia de las obligaciones contables establecidas por las normas mercantiles y otras normas fiscales, los contribuyentes deberán llevar una contabilidad de los productos objeto del impuesto con arreglo a lo establecido en este reglamento y la normativa de desarrollo que se apruebe por la persona titular del Ministerio de Hacienda y Función Pública.

2. Quedan exceptuados de la obligación contable dispuesta en el apartado anterior los importadores. También quedan exceptuados quienes realicen adquisiciones intracomunitarias en aquellos periodos de liquidación en los que no resulte cuota a ingresar.

3. Toda la documentación reglamentaria, comercial y justificativa de los asientos contables deberá conservarse por los interesados durante el plazo de prescripción aplicable a las obligaciones formales, de conformidad con lo previsto en el artículo 70 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

4. El cumplimiento de la obligación de llevanza de la contabilidad se realizará a través de la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, con el suministro electrónico de los asientos contables que se realizará a través de un servicio web o, en su caso, de un formulario electrónico, todo ello conforme al contenido, procedimiento y en los plazos y condiciones que se aprueben por la persona titular del Ministerio de Hacienda y Función Pública.

5. La contabilidad habrá de suministrarse a la Agencia Estatal de Administración Tributaria entre los días 1 y 20 del mes siguiente a la finalización del período de liquidación.?.

Este artículo ha sido desarrollado mediante el artículo 7 de la Orden HFP/826/2022, de 30 de agosto, por la que se aprueba el modelo 587 'Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero. Autoliquidación' y el modelo A23 'Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero. Solicitud de devolución', se determinan la forma y procedimiento para la presentación de los mismos, y se regulan la inscripción en el Registro territorial y la llevanza de la contabilidad de existencias:

?1. Quienes fabriquen o quienes realicen adquisiciones intracomunitarias de gases objeto del impuesto, así como los almacenistas de gases fluorados, están obligados a la llevanza de contabilidad de los productos objeto del impuesto conforme al formato electrónico que figura en el anexo V de la presente orden.

2. Quienes realicen adquisiciones intracomunitarias de gases objeto del impuesto quedan exceptuados de llevar contabilidad en aquellos periodos de liquidación en los que no resulte cuota a ingresar por no realizar adquisiciones intracomunitarias.

3. La presentación de la contabilidad por los fabricantes, los adquirentes intracomunitarios y los almacenistas deberá efectuarse entre los días 1 y 20 del mes siguiente al periodo de liquidación al que se refiera, mediante su suministro electrónico en sede de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

4. Quedan exceptuados de las obligaciones contables dispuestas en este artículo los importadores.?.

Por tanto, a la vista de lo anteriormente expuesto, si la consultante realiza la adquisición intracomunitaria y/o la importación de gases fluorados de efecto invernadero destinados a ser utilizados en equipos militares, deberá solicitar su inscripción en el registro territorial del Impuesto de la oficina gestora donde radique su establecimiento. Una vez efectuada la inscripción en el registro territorial, la oficina gestora entregará al interesado una tarjeta identificativa de la inscripción, en la que constará el Código de Actividad de los Gases Fluorados (CAF). En caso de que se realicen tanto adquisiciones intracomunitarias como importaciones se deberá solicitar la inscripción como adquirentes intracomunitarios y como importadores, y se le otorgará un CAF para cada tipo de operación.

En lo relativo a la autoliquidación, si la consultante únicamente realiza adquisiciones intracomunitarias de gases destinados a ser utilizados en equipos militares no deberá presentar la correspondiente autoliquidación por tratarse de adquisiciones exentas y, por tanto, el resultado de la cuota a ingresar es de cero euros. Sí deberá llevar la contabilidad de los gases adquiridos, quedando únicamente exceptuada de esta obligación en aquellos períodos en que la cuota a ingresar sea cero por no haber realizado adquisiciones intracomunitarias, no siendo así en aquellos períodos en que la cuota sea cero por haber realizado únicamente operaciones exentas.

Si la consultante únicamente realiza importaciones de gases destinados a ser utilizados en equipos militares, no deberá presentar autoliquidación alguna ni estará obligada a la llevanza de la contabilidad de los gases fluorados.

II.- La consultante adquiere los gases a un comercializador en el territorio de aplicación del impuesto.

En este supuesto la consultante no será contribuyente a efectos del impuesto. No obstante, previo requerimiento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, deberá acreditar por cualquier medio de prueba admisible en derecho que el destino de los gases fluorados adquiridos es el que efectivamente genera el derecho a la aplicación de la exención.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Normativa

Artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras.

Real Decreto 712/2022, de 30 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero.