Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0227-05 de 13 de Julio de 2005

Normativa

Art. 43.1 f), Ley 58/2003, de 17 de diciembre

Cuestión

Aplicación en las operaciones descritas de la responsabilidad prevista en la letra f) del apartado 1 del artículo 43 de la Ley General Tributaria

Descripción

Contratación entre empresas del sector del transporte, en concreto:
- Contratación entre dos empresas de transporte
- Relación entre una agencia y una empresa de transporte
- Contratación entre dos agencias de transporte
- Contratación entre una agencia que realice transporte con recursos propios y una empresa de transporte

Contestación

La letra f) del apartado 1, del artículo 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece que serán responsables subsidiarios:

"f) Las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal, por las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o subcontratación.

La responsabilidad prevista en el párrafo anterior no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los 12 meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación.

La responsabilidad quedará limitada al importe de los pagos que se realicen sin haber aportado el contratista o subcontratista al pagador el certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias, o habiendo transcurrido el período de doce meses desde el anterior certificado sin haber sido renovado.

La Administración tributaria emitirá el certificado a que se refiere este párrafo f), o lo denegará, en el plazo de tres días desde su solicitud por el contratista o subcontratista, debiendo facilitar las copias del certificado que le sean solicitadas.

La solicitud del certificado podrá realizarse por el contratista o subcontratista con ocasión de la presentación de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades a que esté obligado. En este caso, la Administración tributaria emitirá el certificado o lo denegará con arreglo al procedimiento y en los plazos que se determinen reglamentariamente."

La Resolución 2/2004, de 16 de julio, de la Dirección General de Tributos, relativa a la responsabilidad de los contratistas o subcontratistas regulada en el artículo 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, señala:

"(…) el concepto "actividad económica principal" a que se refiere el artículo 43, apartado 1, letra f), de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, ha de ser analizado de manera singular en cada supuesto en el que eventualmente sea de aplicación el citado precepto, debiendo utilizarse en su definición los conceptos de actividad propia e indispensable, sin que pueda excluirse a priori, con carácter general, que dentro de dicho concepto de "actividad económica principal" se incorporen las de carácter complementario a las que integran el ciclo productivo.

(…) habrá de tenerse en cuenta, como complemento de lo anterior en la búsqueda de la concreción en cada caso del alcance del concepto "actividad económica principal" a que se ha hecho referencia, el concepto de objeto social, como definidor, a priori, de dicha actividad.
(…)"

En consecuencia, debe tenerse en cuenta que en el concepto de actividad económica principal deben incluirse las actividades que integran el objeto social, las que integren el ciclo productivo y las que resulten necesarias para la organización del trabajo. En concreto, deben entenderse incluidos los servicios que de no haber sido contratados, deberían haber sido realizados por el contratante.

La Orden Ministerial de 25 de abril de 1997 establece las condiciones generales de contratación de los transportes de mercancías por carretera.

El artículo 4 de dicha Orden define el contrato de transporte en los siguientes términos:

"Artículo 4. Concepto de contrato de transporte de mercancías por carretera.

A los efectos de esta Orden, se considera contrato de transporte de mercancías por carretera aquel mediante el cual una persona, física o jurídica, titular de una empresa dedicada a la realización de transportes por cuenta ajena o a la intermediación en la contratación de los transportes, se obliga, en nombre propio y mediante un precio, a realizar, por cuenta de otra, las operaciones que resulten precisas para trasladar adecuadamente una o más cosas de un lugar a otro mediante la utilización de vehículos de tracción mecánica que circulen por carretera."

El Anexo A en su apartado 1 de la citada Orden realiza las siguientes definiciones:

"1.1. Transportista.- Se denomina transportista a toda persona, física o jurídica, titular de una empresa especialmente concebida y equipada para la realización material de transportes de mercancías por carretera por cuenta ajena con sus propios medios personales y materiales, y que, al efecto, dispone de uno o más vehículos adecuados con capacidad de tracción propia, bien en propiedad, o en virtud de cualquier otro título permitido por la legislación vigente.

1.2. Operador de transporte de mercancías.- Se denomina operador de transporte de mercancías a la persona, física o jurídica, titular de una empresa que, ya sea bajo la configuración de agencia de transporte, de transitario o de almacenista-distribuidor, se encuentra habilitada para intermediar en los términos legalmente establecidos en la contratación del transporte de mercancías, actuando como organización interpuesta entre los cargadores y los porteadores que contrata en nombre propio tanto con los unos como con los otros. (…)

1.4. Cargador o remitente.- Se denomina cargador o remitente a la persona, física o jurídica, que, ya sea por cuenta propia o como operador de transporte, solicita la realización del transporte en nombre propio y frente a la cual el porteador asume, en virtud del contrato, la obligación de efectuarlo.

Cuando la realización del transporte fuera requerida al porteador por el personal de una empresa en el ejercicio de las funciones que en ésta tenga atribuidas, se presumirá, salvo prueba en contrario, que contrata en nombre de dicha empresa, correspondiendo, por consiguiente, a ésta la posición de cargador en el contrato.

En los demás casos, se presumirá, salvo prueba en contrario, que la persona que requiere los servicios del porteador contrata el transporte de las mercancías en nombre propio, asumiendo la posición de cargador en el contrato. (…)"
En relación con los distintos supuestos planteados en el escrito de consulta hay que tener en cuenta lo siguiente:

1. Contratación entre dos empresas de transporte.

Al transportista que recibió la demanda de porte le sería de aplicación el supuesto de responsabilidad del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria ya que contrataría con otro transportista la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal.

2. Contratación de una agencia de transporte que no sea titular de autorizaciones de transporte con una empresa de transportes.

En la medida en que la actividad realizada por la agencia de transporte sea la de intervenir en la contratación del transporte de mercancías por carretera (actividad económica principal de los operadores de transporte de mercancías), la agencia quedará excluida de responsabilidad respecto de las obligaciones derivadas de la realización del servicio de transporte por una empresa de transporte, en cuanto que no se produce el hecho previsto en la letra f) del apartado 1 del artículo 43 de la Ley 58/2003: que "contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal".

3. Contratación entre dos agencias de transporte.

No puede excluirse la aplicación del supuesto de responsabilidad del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria ya que la situación planteada tiene cabida en el precepto legal anteriormente señalado siempre que el objeto del contrato sean servicios correspondientes a la actividad económica principal de la agencia de transporte que contrata.

4. Contratación de una agencia de transporte que es titular de autorizaciones de transporte con una empresa de transporte.

No puede excluirse a priori la aplicación del supuesto de responsabilidad del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria ya que el transporte contratado puede ser una actividad integrante de la actividad económica principal de la agencia de transporte.