Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0334-02 de 04 de Marzo de 2002

Normativa

Ley 24/2001, art. 9

Cuestión

Sujeción del bioetanol al Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos.
Cuota que correspondería a la exención del Impuesto sobre Hidrocarburos a los biocarburantes teniendo en cuenta la incidencia del Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos en el precio de venta al público de las gasolinas.

Descripción

En el ejercicio de su actividad, que incide en el desarrollo tecnológico de carburantes menos contaminantes, una determinada empresa destina alcohol etílico de origen vegetal (bioetanol) a ser utilizado como carburante

Contestación

1. La Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social ha creado el Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos. Este impuesto ha entrado en vigor el 1 de enero de 2002 gravando, en fase única, las ventas minoristas de los productos comprendidos en su ámbito objetivo.
Las disposiciones Uno,Tres y Cinco del Impuesto establecen:
"Uno Naturaleza.
El Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos es un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo de aquéllos, gravando en fase única, las ventas minoristas de los productos comprendidos en su ámbito objetivo, con arreglo a las disposiciones de esta Ley".
"Tres. Ámbito objetivo.
1. Los hidrocarburos que se incluyen en el ámbito objetivo de este Impuesto son las gasolinas, el gasóleo, el fuelóleo y el queroseno, tal como se definen en el artículo 49 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales.
2. También se incluyen en el ámbito objetivo:
a) Los hidrocarburos líquidos distintos de los citados en el apartado 1 anterior que se utilicen como combustible de calefacción.
b) Los productos distintos de los citados en el apartado 1 anterior que, con excepción del gas natural, el metano, el gas licuado del petróleo y demás productos gaseosos equivalentes, se destinen a ser utilizados como carburante, como aditivos para carburante o para aumentar el volumen final de un carburante"
3. Los productos incluidos en el ámbito objetivo conforme a lo dispuesto en el apartado 2 anterior tributarán al tipo impositivo aplicable al producto de los citados en el apartado 1 al que se añadan o al que se considere que sustituyen conforme a los criterios establecidos en relación con el Impuesto sobre Hidrocarburos para la aplicación de los apartados 2 y 3 del artículo 46 y de la tarifa segunda del artículo 50.1 de la Ley 38/1992, de 28, de diciembre, de Impuestos Especiales".
"Cinco. Hecho Imponible.
1. Están sujetas al impuesto las ventas minoristas de los productos comprendidos en su ámbito objetivo. También están sujetas las operaciones que impliquen el autoconsumo de los productos gravados por los sujetos pasivos del impuesto.
(…)"
2. De conformidad con lo establecido en las disposiciones arriba citadas, las ventas minoristas de bioetanol que se destine a ser utilizado como carburante están sujetas al Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos.
Efectivamente, la expresión "los productos distintos de los citados en el apartado 1 anterior" a que alude la letra b) del número 2 de la disposición Tres arriba transcrita, se refiere a cualquier producto distinto de "las gasolinas, el gasóleo, el fuelóleo y el queroseno tal como se definen en el artículo 49 de la Ley 38/1992" al margen de que dicho producto tenga o no la consideración técnica de hidrocarburo.
Por lo demás, si bien la Disposición Uno del Impuesto declara que este recae "sobre el consumo de aquellos" (en referencia a los "determinados hidrocarburos" a que alude el impuesto en su denominación ) ello no significa que se vaya a exigir únicamente sobre el consumo de los productos que técnicamente se consideran hidrocarburos, puesto que, inmediatamente a esta declaración, la misma norma dispone indubitablemente que se gravan "las ventas minoristas de los productos comprendidos en su ámbito objetivo".
3. Sentado lo anterior, el Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos no contempla ninguna exención para las ventas minoristas de bioetanol que se destine a ser utilizado como carburante; por consiguiente, dichas ventas están sujetas, no exentas, y gravadas con el tipo de gravamen correspondiente a la gasolina, que, en principio, es el producto al que se añade el biotanol o al que se considera que sustituye. El tipo de gravamen se formará mediante la suma de los tipos estatal y autonómico, siendo actualmente el tipo estatal de gravamen de 24 euros por cada mil litros.
Finalmente, y a la vista de las opiniones expresadas por el consultante en el escrito de consulta, hay que hacer expresa referencia a que la sujeción y no exención del bioetanol se produce tanto si se vende incorporado en la gasolina como si se vendiera por separado en un establecimiento de venta al público al por menor, dado que, en cualquiera de los casos, el producto se destina a ser utilizado como carburante, como aditivo para carburante o para aumentar el volumen final de un carburante.
En otro orden de cosas, la exención para la fabricación, importación o comercialización de los biocarburantes en el marco de proyectos piloto, a que se refiere el artículo 51, apartado 3, de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, no puede extenderse fuera del ámbito del Impuesto sobre Hidrocarburos y, por ello, no puede comprender otra cosa que las propias cuotas de dicho Impuesto sobre Hidrocarburos, sin que, en el caso en que se efectúen ventas minoristas de un producto destinado a ser utilizado como carburante y que contenga bioetanol, sea posible pretender englobar bajo dicha exención las cuotas tributarias correspondientes al Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos.
En ese sentido, es claro el artículo 23.3 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria que establece que "no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones"