Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 0888-97 de 29 de Abril de 1997

Normativa

Ley 37/1992, Art. 89, 90-Uno, 91-Uno-1-1, 91-2, 91-dos-1-1-f), 130

Cuestión

Tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido: tipo impositivo o, en su caso, compensación aplicable.
Porcedimiento para rectificar las cuotas que, en su caso, se hubieran repercutido incorrectamente.

Descripción

Entregas de uvas para el consumo humano, para la obtención de productos utilizados en la nutrición humana o animal o para la obtención de bebidas alcohólicas, efectuadas por empresarios acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o que tributan por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la redacción dada por la Ley 41/1994, de 30 de diciembre de 1994, de Presupuestos Generales del Estado para 1995 (Boletín Oficial del Estado del 31), dicho Impuesto se exigirá al tipo general del 16 por ciento, salvo en los supuestos previstos en el artículo 91 de la propia Ley.

2.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 91, apartado uno.1, números 1º y 2º de la Ley 37/1992, según la redacción dada por el artículo 78.Segundo de la Ley 41/1994, se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de:

"1º. Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo, excepto las bebidas alcohólicas.
Se entiende por bebida alcohólica todo líquido apto para el consumo humano por ingestión que contenga alcohol etílico.

A los efectos de este número no tendrán la consideración de alimento el tabaco ni las sustancias no aptas para el consumo humano o animal en el mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria o importación.

2º. Los animales, vegetales y los demás productos susceptibles de ser utilizados habitual e idóneamente para la obtención de los productos a que se refiere el número anterior, directamente o mezclados con otros de origen distinto".

Por su parte, el artículo 91, apartado dos.1, número 1º, letra f) de la Ley 37/1992, según la redacción dada por el citado artículo 78.Segundo de la Ley 41/1994, determina que se aplicará el tipo impositivo del 4 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de las frutas, verduras, hortalizas, legumbres y tubérculos, que tengan la condición de productos naturales de acuerdo con el Código Alimentario y las Disposiciones dictadas para su desarrollo, aptas para la alimentación humana.

3.- La Resolución 2/1993, de 18 de febrero de la Dirección General de Tributos sobre la aplicación del tipo impositivo del 3 por 100 en el Impuesto sobre el Valor Añadido en relación con determinados productos alimenticios (BOE del 4 de marzo) en su número 6º, letra d), dispone lo siguiente:

"El Código Alimentario contempla a las frutas en su Capítulo XXII.

Según el epígrafe 3.22.01 del Código con la denominación genérica de frutas se comprende el fruto, la infrutescencia, la semilla o las partes carnosas de órganos florales, que hayan alcanzado un grado adecuado de madurez y sean propias para el consumo humano.

En el epígrafe 3.22.05 se clasifican las frutas, por su naturaleza, en carnosas, secas y oleaginosas y por su estado en frescas, desecadas, deshidratadas y congeladas.

Las frutas carnosas son aquellas cuya parte comestible posea, en su composición, más de un 50% de agua, (brevas, ciruelas, naranjas, mandarinas, peras, etc.), y fruta seca, la que tenga en su composición menos del 50% de agua (almendra, avellana, castaña, nuez, etc.).

Las frutas oleaginosas son las empleadas para la obtención de grasas y para el consumo humano (aceituna, cacahuete, girasol, etc.).

(....)
Consecuentemente, tributarán al tipo del 3% [4% desde el 1 de enero de 1995] las frutas carnosas, secas u oleaginosas que, de conformidad con el Código Alimentario, tienen la consideración de frutas naturales, excluyéndose las frutas secas no comprendidas en este grupo, especialmente las sometidas a procesos de tostado o asado y complementarios, citadas anteriormente".

4.- El artículo 124 de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:

"Uno. El régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca será de aplicación a los titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras en quienes concurran los re- quisitos señalados en este Capítulo, siempre que no hubiesen renunciado al mismo.

La renuncia al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca producirá efectos en tanto no sea revocada por el interesado y, en todo caso, durante un período mínimo de cinco años.

Dos. Quedarán excluidos del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca:
1º. Las sociedades mercantiles

2º. Las sociedades cooperativas y las sociedades agrarias de transformación.

3º. Los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones durante el año inmediatamente anterior hubiese excedido de cincuenta millones de pesetas, siempre que no tributen en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por el sistema de estimación objetiva, en la modalidad de signos, índices y módulos.

a exclusión por esta última causa impedirá la aplicación del régimen en tanto subsistan las circunstancias que la determinan y, en todo caso, durante los cinco años naturales inmediatamente posteriores.

Tres. La aplicación del régimen especial a los sujetos pasivos previamente excluidos sólamente podrá efectuarse previa opción de los mismos en la forma que se determine reglamentariamente".

5.- El artículo 125 de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:

"A los efectos de lo dispuesto en este Capítulo, se considerarán explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras las que obtengan directamente productos naturales, vegetales o animales, de sus cultivos, explotaciones o capturas.".

En relación con lo previsto en el citado artículo 125 de la Ley 3771992, el artículo 44 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el artículo 1º del Real Decreto 1624/1992, dispone lo siguiente:

"Se considerarán explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras las que obtengan directamente productos naturales, vegetales o animales de sus cultivos, explotaciones o capturas y, en particular, las siguientes:

1. Las que realicen actividades agrícolas en general, incluyendo el cultivo de plantas ornamentales, aromáticas o medicinales, flores, champiñones, especias, simientes o plantones, cualquiera que sea el lugar de obtención de los productos, aunque se trate de invernaderos o viveros.

2. Las dedicadas a la silvicultura.

3. La ganadería, incluida la avicultura, apicultura, cunicultura, sericicultura y la cría de especies cinegéticas, siempre que este vinculada a la explotación del suelo.

4. Las explotaciones pesqueras en agua dulce.

5. Los criaderos de moluscos, crustáceos y las piscifactorías".

6.- El artículo 129 de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:

"Uno. Los sujetos pasivos acogidos a este régimen especial no estarán sometidos, en lo que concierne a las actividades incluidas en el mismo, a las obligaciones de liquidación, repercusión o pago del Impuesto, a las de índole contable o registral ni, en general, a cualesquiera de las establecidas en los Títulos X y XI de esta Ley, a excepción de las contempladas en el artículo 164, apartado uno, números 1º, 2º y 5º de dicha Ley.
La regla anterior también será de aplicación respecto de las entregas de bienes de inversión distintos de los bienes inmuebles, utilizados exclusivamente en las referidas actividades.

Dos. Se exceptúan de lo dispuesto en el apartado anterior las operaciones siguientes: 1º. Las importaciones de bienes.

2º. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes.

3º. Las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2º de esta Ley. Tres. Si los empresarios acogidos a este régimen especial realizasen actividades en otros sectores diferenciados, deberán llevar y conservar en debida forma los libros y documentos que se determinen reglamentariamente".

7.- El artículo 130 de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:

Uno. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 128, apartado dos de esta Ley, los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca no podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen para la realización de las actividades a las que sea de aplicación este régimen especial.

A efectos de la regularización de deducciones por bienes de inversión, el porcentaje de deducción aplicable en este sector de actividad durante el período en que el sujeto pasivo esté sometido al régimen especial será cero.

Dos. Los empresarios acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca tendrán derecho a percibir una compensación a tanto alzado por las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas en las adquisiciones de bienes o en los servicios que les hayan sido prestados.

El derecho a percibir la compensación nacerá en el momento en que se realicen las operaciones a que se refiere el apartado siguiente.

Tres. La compensación a que se refiere este artículo se podrá obtener por las siguientes operaciones:

1º. Las entregas de los productos naturales obtenidos en sus explotaciones a otros empresarios o profesionales, cualquiera que sea el territorio en el que estén establecidos, con excepción de los que estén acogidos al régimen especial en el territorio de aplicación del Impuesto y utilicen los referidos productos en el desarrollo de las actividades correspondientes a dicho régimen especial.

Se exceptúan de lo dispuesto en este número las entregas a empresarios o profesionales que, en el territorio de aplicación del Impuesto, realicen exclusivamente operaciones exentas del Impuesto distintas de las enumeradas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley.

2º. Las entregas a que se refiere el artículo 25 de esta Ley de los productos naturales obtenidos en sus explotaciones, cuando el adquirente sea una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional y no le afecte, en el Estado miembro de destino, la no sujeción establecida según los criterios contenidos en el artículo 14 de esta Ley.

R> 3º. Las prestaciones de servicios a que se refiere el artículo 127 de esta Ley, realizadas en favor de otros empresarios o profesionales, cualquiera que sea el territorio en el que estén establecidos, siempre que no estén acogidos al régimen especial en el ámbito espacial del Impuesto.

Cuatro. En ningún caso procederá la aplicación de las compensaciones por las afectaciones de los productos naturales que originen las actividades contempladas en los números 2º, 3º y 4º del artículo 126 de esta Ley.

Cinco. Lo dispuesto en los apartados dos y tres de este artículo no será de aplicación cuando los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca efectúen las entregas o exportaciones de productos naturales en el desarrollo de actividades a las que no fuese aplicable dicho régimen especial, sin perjuicio de su derecho a las deducciones establecidas en el Título VIII de esta Ley.

Seis. La compensación a tanto alzado a que tienen derecho los sujetos pasivos acogidos a este régimen será la cantidad resultante de aplicar el porcentaje del 4 por ciento al precio de venta de los productos o de los servicios indicados.

Para la determinación de tales precios no se computarán los tributos indirectos que gravan dichas operaciones, ni los gastos accesorios y complementarios, tales como comisiones, embalajes, portes, transportes, seguros o financieros, cargados separadamente al adquirente.

En las operaciones realizadas sin contraprestación dineraria el referido porcentaje se aplicará al valor en el mercado de los productos entregados.

8.- El artículo 131 de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:

"El reintegro de las compensaciones a que se refiere el artículo 130 de esta Ley se efectuará por:

1º. La Hacienda Pública por las entregas de bienes que sean objeto de exportación o de expedición o transporte a otro Estado miembro y por los servicios comprendidos en el régimen especial prestados a destinatarios establecidos fuera del territorio de aplicación del Impuesto. 2º. El adquirente de los bienes que sean objeto de entregas distintas de las mencionadas en el número anterior y el destinatario de los servicios comprendidos en el régimen especial establecido en el territorio de aplicación del Impuesto".

En relación con lo previsto en el citado artículo 131.2º de la Ley 37/1992, el apartado 2 del artículo 48 del Reglamento del Impuesto dispone lo siguiente:

"2. El reintegro de las compensaciones que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 131, número 2º de la Ley del Impuesto, deba ser efectuado por el adquirente de los bienes o el destinatario de los servicios comprendidos en el régimen especial, se realizará en el momento en que tenga lugar la entrega de los productos agrícolas, forestales, ganaderos o pesqueros o se presten los servicios accesorios indicados, cualquiera que sea el día fijado para el pago del precio que le sirve de base. El reintegro se efectuará mediante un recibo que el adquirente deberá expedir por duplicado y que deberá ser firmado por el transmitente, al cual se entregará la copia del mismo.

No obstante, podrá demorarse el pago efectivo de las compensaciones mediando acuerdo entre los interesados".

9.- El artículo 134 de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:

"Uno. Los sujetos pasivos que hayan satisfecho las compensaciones a que se refiere el artículo 130 de esta Ley podrán deducir su importe de las cuotas devengadas por las operaciones que realicen aplicando lo dispuesto en el Título VIII de esta Ley respecto de las cuotas soportadas deducibles.

Dos. Se exceptúan de lo dispuesto en el apartado anterior los sujetos pasivos a quienes sea aplicable el régimen especial del recargo de equivalencia en relación con las adquisiciones de los productos naturales destinados a su comercialización al amparo de dicho régimen especial.

Tres. Para ejercitar el derecho establecido en este artículo deberán estar en posesión del documento emitido por ellos mismos en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente".

En relación con lo previsto en el citado artículo 134 de la Ley 37/1992, el artículo 49 del Reglamento del Impuesto establece lo siguiente:

"1. Para ejercitar el derecho a la deducción de las compensaciones a que se refiere el artículo 134 de la Ley del Impuesto, los sujetos pasivos que las hayan satisfecho deberán estar en posesión del recibo emitido por ellos mismos a que se refiere el apartado 2 del artículo anterior, en el que deberán constar los datos siguientes:

1º. Serie y número. La numeración será correlativa.

2º. Nombre y dos apellidos o razón social, número de identificación fiscal o código de identificación y domicilio del expedidor y del destinatario o, en su caso, localización del establecimiento permanente si se trata de no residentes.

3º. Descripción de los bienes o servicios entregados, así como el lugar y fecha de las respectivas entregas.

4º. Precio de los bienes o servicios determinado con arreglo a lo dispuesto en el artículo 130, apartado seis de la Ley del Impuesto.

5º. Porcentaje de compensación aplicado.

6º. Cantidad a compensar.

2. El empresario o profesional que ejercite el indicado derecho a la deducción deberá estar en posesión del recibo original acreditativo del pago de la compensación firmado por el titular de la explotación agrícola, forestal, ganadera o pesquera, que constituirá el justificante de las adquisiciones efectuadas a los efectos de la referida deducción.

R> Los citados documentos únicamente justificarán el derecho a la deducción cuando hubieren sido contabilizados por el adquirente con arreglo a derecho y se ajusten a lo dispuesto en este Reglamento.

Una copia del recibo se entregará al proveedor, titular de la explotación agrícola, forestal, ganadera o pesquera.

3. Los originales y las copias de los recibos a que se refieren los apartados anteriores se conservarán durante cinco años a partir del día del devengo del Impuesto.

4. Los adquirentes de los bienes o servicios anotarán los recibos emitidos en un Libro Registro especial en el plazo máximo de treinta días a partir de la fecha de su emisión".

10.- En relación con la rectificación de cuotas indebidamente repercutidas, el artículo 89 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, según la redacción dada por el artículo 10.Quinto de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (Boletín Oficial del Estado del 31), establece lo siguiente:

"Artículo 89.- Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas.

Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

Dos. Lo dispuesto en el apartado anterior también será de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura o documento análogo correspondiente a la operación.

Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, no procederá la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas en los siguientes casos:

1º. Cuando la rectificación no esté motivada por las causas previstas en el artículo 80 de esta Ley, implique un aumento de las cuotas repercutidas y los destinatarios de las operaciones no actúen como empresarios o profesionales, salvo en supuestos de elevación legal de los tipos impositivos, en que la rectificación podrá efectuarse en el mes en que tenga lugar la entrada en vigor de los nuevos tipos impositivos y en el siguiente.

2º. Cuando sea la Administración tributaria la que ponga de manifiesto, a través de las correspondientes liquidaciones, cuotas impositivas devengadas y no repercutidas mayores que las declaradas por el sujeto pasivo y la conducta de éste sea constitutiva de infracción tributaria.

Cuatro. La rectificación de las cuotas impositivas repercutidas deberá documentarse en la forma que reglamentariamente se establezca.

Cinco. Cuando la rectificación de las cuotas implique un aumento de las inicialmente repercutidas y no haya mediado requerimiento previo, el sujeto pasivo deberá presentar una declaración-liquidación rectificativa aplicándose a la misma el recargo y los intereses de demora que procedan de conformidad con lo establecido en el artículo 61, número 3 de la Ley General Tributaria.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando la rectificación se funde en las causas de modificación de la base imponible establecidas en el artículo 80 de esta Ley o se deba a un error fundado de derecho, el sujeto pasivo podrá incluir la diferencia correspondiente en la declaración-liquidación del período en que se deba efectuar la rectificación.

Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso".

11.- El artículo 9 del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, según la redacción dada a dicho precepto por el artículo 4 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), dispone que:

"Artículo 9º .- 1. Los empresarios y profesionales deberán rectificar las facturas o documentos equivalentes o sustitutivos de las mismas, emitidos por ellos en los casos de incorrecta fijación de las cuotas, cuando varíen las circunstancias determinantes de su cuantía o cuando, con arreglo a derecho, queden sin efecto las operaciones gravadas por el Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación gravada o, en su caso, de la fecha en que se hayan producido las circunstancias modificativas de la contraprestación o determinantes de la ineficacia de la operación gravada.
No podrán ser objeto de rectificación las cuotas impositivas en los supuestos previstos en el artículo 89, apartado dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 89 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, la rectificación deberá efectuarse inmediatamente después de advertirse la circunstancia que la motiva.

3. La rectificación deberá realizarse mediante la emisión de una nueva factura o documento en el que se hagan constar los datos identificativos de las facturas o documentos iniciales y la rectificación efectuada. Deberán establecerse series especiales de numeración para estas facturas de rectificación.

No obstante, los empresarios y profesionales que, con posterioridad a la emisión de las correspondientes facturas o documentos, concediesen a sus clientes descuentos u otros beneficios podrán emitir notas de abono numeradas correlativamente, en el caso de que dichos clientes no sean empresarios o profesionales ni hubiesen exigido la expedición inicialmente de una factura completa. Asimismo, tratándose de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones y en los demás casos que se autoricen por el Departamento de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria no será necesaria la especificación de las facturas rectificadas bastando la simple determinación del período a que se refieran".

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

R> 1.- Tipo impositivo aplicable a las entregas de uvas tal y como han sido obtenidas de la recolección.

a) En virtud de lo dispuesto en el artículo 91.dos.1.1º.f) de la Ley 37/1992, se aplicará el tipo impositivo del 4 por ciento a las entregas de aquellas uvas que por sus características objetivas, presentación y estado de conservación sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizadas para la alimentación humana en el mismo estado en que son objeto de entrega.

b) En virtud de lo dispuesto en el artículo 91.uno.1.1º y 2º de la misma Ley, se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las entregas de aquellas uvas que, por sus características objetivas, presentación y estado de conservación sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizadas para la nutrición animal, o para la obtención de productos susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, salvo que, en este último caso, los citados productos tengan la consideración de bebidas alcohólicas a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

c) En virtud de lo dispuesto en los artículos 90.uno y 91.uno.1.1º y 2º, ambos de la Ley 37/1992, se aplicará el tipo general del 16 por ciento a las entregas de aquellas uvas que por sus características objetivas, presentación y estado de conservación sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizadas en la obtención de bebidas alcohólicas o en otros usos distintos de los mencionados en las letras a) y b) anteriores.
En este supuesto se encontrarán las uvas para vinificación dado que, objetivamente consideradas, sus aplicaciones fundamentales son la elaboración de bebidas alcohólicas.

Lo señalado en las tres letras anteriores se aplicará atendiendo exclusivamente a las características objetivas, presentación y estado de conservación de la uva objeto de entrega, con independencia por tanto de cual sea el destino efectivo que cada adquirente vaya a dar a las uvas que él adquiere.

2.- No obstante lo expuesto en el punto anterior, cuando las entregas de uvas se efectúen por el titular de una explotación agrícola en la que hayan sido obtenidas las mismas, estando acogido por dicha explotación al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca en aplicación de lo previsto en el artículo 124 de la Ley 37/1992, el régimen de tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido sería el siguiente:

El referido titular deberá comunicar al empresario adquirente que las uvas que se encuentra acogido al citado régimen especial.

El titular de la explotación no podrá efectuar la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido al empresario adquirente de las uvas procedentes de su explotación agrícola, teniendo, no obstante, derecho a percibir por tales entregas, cualquiera que sea la clase de uva entregada, la compensación a tanto alzado a que se refiere el artículo 130 de la Ley 37/1992, cuyo importe será el resultado de aplicar el porcentaje del 4 por ciento al precio de venta de los referidos bienes, determinado según lo previsto en el apartado seis de dicho artículo.

Los empresarios adquirentes de dichos bienes serán los obligados a satisfacer al transmitente de los mismos la mencionada compensación, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 131 de la Ley 37/1992 y en el artículo 48 de su Reglamento. En particular, cabe señalar que la compensación deberá ser satisfecha por los empresarios adquirentes de las uvas al titular de la explotación mediante la expedición de los primeros del recibo a que se refieren los artículos 48.2 y 49 del Reglamento del Impuesto, recibo que deberá ser firmado por el transmitente y del cual se entregará copia a este último.

Los empresarios adquirentes de las uvas tendrán derecho a deducir, del importe de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones que realicen, el importe de las compensaciones que hayan satisfecho a los titulares de explotaciones agrícolas según lo dispuesto en el artículo 134 de la Ley 37/1992 y en el artículo 49 de su Reglamento. En particular, para ejercitar el referido derecho los empresarios adquirentes deberán estar en posesión de los recibos emitidos por ellos por medio de los cuales hayan satisfecho las referidas compensaciones.

3.- Los empresarios que hayan efectuado entregas de uvas y hubiesen determinado incorrectamente las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberán efectuar la rectificación de dichas cuotas impositivas incorrectamente repercutidas a que se refiere el escrito de consulta, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a las respectivas operaciones.

No obstante, no procederá rectificar las cuotas impositivas repercutidas cuando el destinatario de sus operaciones fuese un consumidor final y la rectificación implique un aumento de las cuotas repercutidas.

La rectificación, que de acuerdo con lo expuesto anteriormente deban realizar dichos empresarios, se efectuará mediante la emisión de una nueva factura o documento en el que se hacen constar los datos identificativos de las facturas o documentos iniciales y la rectificación efectuada, estableciéndose series especiales de numeración para dichas facturas de rectificación.

Dichos empresarios, asimismo, siempre que no haya mediado requerimiento previo y la rectificación de las cuotas implique un aumento de las inicialmente repercutidas, deberán presentar una declaración-liquidación rectificativa de cada uno de los períodos de liquidación en los que efectuaron la liquidación e ingreso de las cuotas resultantes de la aplicación del tipo impositivo inferior al que correspondía, aplicándose en cada declaración el recargo y los intereses de demora que procedan de conformidad con lo previsto en el artículo 61, número 3 de la Ley General Tributaria.

No obstante lo expuesto en el párrafo anterior, cuando la rectificación se deba a un error fundado de derecho, los referidos empresarios podrán incluir la diferencia correspondiente en la declaración -liquidación del período en que se deba efectuar la rectificación.

4.- Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).