Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 1091-03 de 30 de Julio de 2003

Normativa

Ley 37/1992, Art. 84-Tres; Ley 40/1998, Arts. 10, 72, 73, 74, 74 bis

Cuestión

1.- Tratamiento en el IVA.
2.- Si la diferencia entre los ingresos y los gastos de la comunidad constituyen un rendimiento gravado.

Descripción

La entidad consultante es una comunidad de propietarios que tiene como finalidad la administración de los edificios que comprenden el polígono, realizando las obras necesarias para el adecuado sostenimiento y conservación del inmueble y sus servicios. La comunidad tiene contratada un servicio de vigilancia, y está planteándose el arrendamiento de las zonas comunes, y la instalación de máquinas expendedoras de refrescos para cubrir los gastos de la comunidad. El coste de sus actividades es satisfecho por los vecinos de la Comunidad mediante el correspondiente recibo en función de su participación en la comunidad de propietarios.

Contestación

1.- Tratamiento en el IVA.
De acuerdo con el artículo 84.Tres de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto.
Por tanto, la comunidad de propietarios a que se refiere el escrito, tendrá la consideración de sujeto pasivo por las operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
Por otra parte, el artículo 5 de la Ley del Impuesto considera empresarios o profesionales, a las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales, definidas por el mismo artículo como las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de la producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios; y a quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, en particular, a los arrendadores de bienes.
El mismo precepto señala que, en particular, tienen la consideración de actividades empresariales o profesionales las extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
En consecuencia con todo lo anterior las operaciones que realiza la comunidad de propietarios a que se refiere la presente consulta, consistentes en el reparto de los gastos comunes de la propiedad, en la organización de la publicidad y promoción relativas al polígono y empresas en él ubicadas, en el arrendamiento de la cubierta del edificio para instalar un cartel publicitario, o un repetidor de telefonía móvil, así como el suministro de bebidas mediante máquinas expendedoras están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exentas del mismo, debiendo la citada comunidad repercutir el Impuesto a los comuneros, y en su caso a los destinatarios de las operaciones sujetas y realizar la liquidación e ingreso del mismo en las correspondientes declaraciones-liquidaciones.
2.- Si la diferencia entre los ingresos y los gastos de la comunidad constituyen un rendimiento gravado.
Las comunidades de bienes (término que incluye las comunidades de propietarios), sociedades civiles y demás entidades a las que se refiere el artículo 33 de la Ley General Tributaria no constituyen contribuyentes o sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades, sino que se configuran como una agrupación de los mismos que se atribuyen -tributando en su respectivo impuesto sobre la renta- las rentas generadas en la entidad, tal como establecen la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, Ley 40/1998, de 9 de diciembre, y del Impuesto sobre Sociedades, Ley 43/1995, en sus artículos 10 y 6, respectivamente. La única excepción a este planteamiento lo constituyen las sociedades agrarias de transformación que -de acuerdo con tales artículos- tributarán por el Impuesto sobre Sociedades.
A efectos de determinar el rendimiento neto debería distinguirse:
a) Rendimientos derivados del alquiler de espacios para la instalación de carteles publicitarios, y para la instalación de repetidores de telefonía.
En estos casos, la renta deberá calificarse de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias (BOE del 10), como rendimiento de la actividad económica o del capital inmobiliario, en función de que se cumplan o no los requisitos previstos en el citado precepto.
Si la renta se calificara como rendimiento del capital inmobiliario, a los efectos de determinar el rendimiento neto serán deducibles todos los gastos necesarios para la obtención de los ingresos, Ahora bien, en las comunidades de propietarios, los gastos comunes son satisfechos por los copropietarios en proporción a su coeficiente de participación: gastos de portería, administración, agua, impuesto sobre bienes inmuebles, calefacción, etc.
Así, la deducibilidad de los gastos de las comunidades de propietarios sería:
- Los intereses de capitales ajenos invertidos por la comunidad en la adquisición o mejora de los bienes arrendados serían fiscalmente deducibles.
- Los tributos y recargos no estatales, tasas y contribuciones especiales estatales serían deducibles en la medida que se trate de tributos que recaigan de forma individualizada sobre el elemento arrendado. Si se arrienda una parte de un elemento común, sería deducible la parte proporcional que corresponda.
- Cantidades devengadas por terceros en contraprestación directa o indirecta de servicios personales, tales como los de administración, portería o similares:
- los gastos de portería no serían deducibles, al no ser un gasto necesario para la obtención de los ingresos;
- los de administración o similares, si el administrador se encarga de la gestión de la parte arrendada, serían deducibles en proporción.
- Los ocasionados por la formalización del contrato de arrendamiento, subarriendo o constitución o cesión de derechos o facultades y los de defensa de carácter jurídico relativos a los bienes, derechos o rendimientos, serían deducibles.
- Los saldos de dudoso cobro, siempre que esta circunstancia quede suficientemente justificada, serían deducibles.
- Los gastos de conservación y reparación serían deducibles si afectan de manera específica al elemento arrendado.
- El importe de las primas de contratos de seguro, bien sean de responsabilidad civil, incendio, robo, rotura de cristales u otros análogos, sobre los bienes o derechos productores de los rendimientos, serían deducibles cuando los contratos recaigan de manera específica sobre el elemento arrendado, y cuando aseguren la totalidad de la finca, de manera proporcional.
- Las cantidades destinadas a servicios o suministros serían deducibles si afectan de manera específica al elemento arrendado.
- En cuanto a la amortización de inmuebles y demás muebles cedidos con el mismo, al arrendarse elementos comunes, la amortización deducible sería la proporcional.
Por otra parte, a partir del 1 de enero de 2003, la Ley 46/2002, de 18 de diciembre, de reforma parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por la que se modifican las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes (BOE del 19), ha dado nueva redacción a los artículos 20 y 21 de la Ley 40/1998, estableciendo, a los efectos que aquí interesan, las siguientes novedades:
- ha desaparecido el límite máximo de deducción de los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora de los inmuebles arrendados.
- la amortización de los inmuebles arrendados, pasa a ser el 3% del mayor valor: del coste de adquisición satisfecho o del valor catastral.
- en todo caso, el rendimiento neto resultante de la deducción de los gastos necesarios no puede ser negativo.
Si la renta se calificara como rendimiento de la actividad económica, serían deducibles todos los gastos que estén correlacionados con la obtención de los ingresos, y que a estos efectos habría que aplicar el mismo criterio que se ha señalado anteriormente para los rendimientos del capital inmobiliario.
b) Rendimientos derivados del suministro de bebidas a través de máquinas expendedoras.
De acuerdo con el artículo 88 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero (B.O.E del 9), los rendimientos derivados del suministro de bebidas a través de máquinas expendedoras propiedad de la entidad consultante, deberán calificarse como rendimientos empresariales, al incluirse en el epígrafe 647.5 de la Sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas (suministro de productos alimenticios y bebidas, excluido el tabaco, a través de máquinas expendedoras).
Para la determinación del rendimiento neto, serían deducibles todos los gastos que estén correlacionados con la obtención de los ingresos, y que a estos efectos habría que aplicar el mismo criterio que se ha señalado anteriormente para los rendimientos del capital inmobiliario.
Conforme lo expuesto, los rendimientos netos (incluida, en su caso, la correspondiente retención) procedentes de los arrendamientos y de la explotación de las máquinas expendedoras, obtenidos por la comunidad consultante se atribuirán a cada comunero (en función de su respectiva participación), a efectos de su tributación en su impuesto sobre la renta.
Por último, debe señalarse que la Ley 46/2002, de 18 de diciembre, de reforma parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por la que se modifican las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes (BOE del 19), ha dado nueva redacción a los artículos 72, 73, 74 y 74 bis de la Ley 40/1998, al objeto de clarificar el régimen fiscal de las entidades en régimen de atribución de rentas; a los efectos que aquí interesan, debe señalarse, que la entidad consultante estará obligada a presentar una declaración informativa, en los términos previstos en el artículo 74 bis de la Ley del Impuesto y el artículo 66 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su redacción dada por el Real Decreto 27/2003, de 10 de enero (BOE del 11).
Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, comunico a Vd. para su conocimiento.