Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 1576-01 de 31 de Julio de 2001

Normativa

Ley 37/1992 art. 104-Dos-2º

Cuestión

Incidencia de dichas subvenciones en el derecho a la deducción de la entidad consultante.

Descripción

La entidad consultante, tiene por objeto la construcción y administración de las infraestructuras ferroviarias, percibiendo a cambio de la explotación de dichas infraestructuras un canon. Para la construcción de las citadas infraestructuras, esta entidad recibe subvenciones procedentes de fondos comunitarios, concretamente del Fondo de Cohesión creado por el Reglamento CE 1164/1994, del Consejo, de 16 de mayo de 1994.

Contestación

1.- Los artículos 4 y 5 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), regulan la sujeción al Impuesto en relación con las entregas de bienes y prestaciones de servicios. Dichos preceptos son de aplicación general, por lo que resultan igualmente aplicables a la entidad consultante.

A su vez, los números 8º y 9º del artículo 7 de la misma Ley establecen una serie de supuestos de no sujeción relativos a los Entes públicos, siendo de destacar, a estos efectos, las modificaciones introducidas en los mismos por la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, en virtud de la cual se modificó la letra d) del citado artículo 7.8º para señalar como operación sujeta la explotación de infraestructuras ferroviarias incluyendo, a estos efectos, las concesiones y autorizaciones exceptuadas de la no sujeción del Impuesto por el número 9º siguiente. Dicho número 9º fue igualmente modificado por dicha Ley para incluir una excepción relativa a las concesiones y autorizaciones administrativas que tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias.

De la interpretación conjunta de ambos preceptos se deduce que el canon, con naturaleza de tasa, que cobra la entidad consultante a cambio de la cesión del uso de las infraestructuras ferroviarias cuya explotación asume es contraprestación de operaciones sujetas al Impuesto, que consisten precisamente en dicha cesión.

Por tanto, dicha operación genera el derecho a la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por dicha entidad por los bienes y servicios adquiridos para la realización de dichas operaciones.

2.- De acuerdo con el artículo 104.Dos.2º de la Ley 37/1992, para el cálculo del porcentaje de prorrata se incluirá en el denominador el importe total, determinado para el año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir, incrementado en el importe total de las subvenciones que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo. Las referidas subvenciones se incluirán en el denominador de la prorrata en el ejercicio en que se perciban efectivamente, salvo las de capital, que se imputarán en la forma en que se indica en el párrafo siguiente. No se incluirán las citadas subvenciones en la medida en que estén relacionadas con las operaciones exentas o no sujetas que originen el derecho a la deducción.

El mismo precepto señala que las subvenciones de capital se incluirán en el denominador de la prorrata, si bien podrán imputarse por quintas partes en el ejercicio en el que se hayan percibido y en los cuatro siguientes. No obstante, las subvenciones de capital concedidas para financiar la compra de determinados bienes o servicios, adquiridos en virtud de operaciones sujetas y no exentas del impuesto, minorarán exclusivamente el importe de la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por dichas operaciones, en la misma medida en que hayan contribuido a su financiación.

Finalmente, el precepto incluye una serie de excepciones que no son de aplicación en el supuesto que se consulta.

El concepto de subvención al que se refiere este precepto no se encuentra recogido o definido en la norma fiscal, por lo que habrá que acudir a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda, conforme señala el artículo 23.2 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria.

No obstante, y en relación con la Sentencia del Tribunal Constitucional 13/1992, de 6 de febrero, a que se hace referencia en el escrito de consulta, la misma se refiere a la dotación presupuestaria a las Comunidades Autónomas para que éstas ejerzan las competencias que les corresponden, señalando el Alto Tribunal en el Fundamento Jurídico 6º de esta Sentencia "que sólo impropiamente o en una acepción muy genérica pueden asimilarse a las subvenciones en sentido estricto, constituyendo en realidad transferencias presupuestarias para asegurar la suficiencia financiera del ente público receptor o, sencillamente, una forma de financiación del mismo".

Por tanto, las partidas a las que se hace referencia en el escrito de consulta, que no responden a una dotación presupuestaria entre Entes públicos territoriales, sino que suponen las aportaciones que recibe la entidad consultante para el desarrollo de sus actividades, las cuales se consideran merecedoras del otorgamiento de dichas aportaciones económicas por parte de los Entes públicos en su actividad de fomento, han de considerarse como subvenciones a estos efectos.

Por consiguiente, el efecto del otorgamiento de dichas partidas será el de limitar el derecho a la deducción de las cuotas soportadas por la entidad consultante en los términos dispuestos por el artículo de la Ley del Impuesto que se ha transcrito.

3.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.