Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 1668-97 de 22 de Julio de 1997

Normativa

Ley 37/1992, Art. 141, 143, 144, 145

Cuestión

Aplicación del régimen especial de las agencias de viajes a las ventas de las referidos viajes efectuadas por dicha Sociedad, organizadora de los mismos.

Descripción

Sociedad que tendrá su sede en Madrid y que desarrollará la actividad de agencia de viajes, en el ejercicio de la cual organizará y venderá viajes de aventura que transcurrirán por el extranjero.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, publicada en el Boletín Oficial del Estado del 29 de diciembre del mismo año, en su artículo 141, según la redacción dada a este último por el artículo 16, apartado primero, de la Ley 42/1994, de 30 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31 de diciembre de 1994), establece lo siguiente:

"Uno. El régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación: 1º. A las operaciones realizadas por las agencias de viajes cuando actúen en nombre propio respecto de los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales.

A efectos de este régimen especial, se considerarán viajes los servicios de hospedaje o transporte prestados conjuntamente o por separado y, en su caso, con otros de carácter accesorio o complementario de los mismos.

2º. A las operaciones realizadas por los organizadores de circuitos turísticos en los que concurran las circunstancias previstas en el número anterior.

Dos. El régimen especial de las agencias de viajes no será de aplicación a las siguientes operaciones:

1º. Las ventas al público efectuadas por agencias minoristas de viajes organizados por agencias mayoristas. 2º. Las llevadas a cabo utilizando para la realización del viaje exclusivamente medios de transporte o de hostelería propios.

Tratándose de viajes realizados utilizando en parte medios propios y en parte medios ajenos, el régimen especial sólo se aplicará respecto de los servicios prestados mediante medios ajenos."
2.- De conformidad con lo dispuesto en el apartado dos del artículo 120 de la Ley 37/1992, el régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación obligatoria cuando concurran las circunstancias previstas para ello en el artículo 141 de la misma Ley.

3.- El artículo 143 de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:

"Estarán exentos del Impuesto los servicios prestados por los sujetos pasivos sometidos al régimen especial de las agencias de viajes cuando las entregas de bienes o prestaciones de servicios, adquiridos en beneficio del viajero y utilizados para efectuar el viaje, se realicen fuera de la Comunidad.

En el caso de que las mencionadas entregas de bienes o prestaciones de servicios se realicen sólo parcialmente en el territorio de la Comunidad, únicamente gozará de exención la parte de la prestación de servicios de la agencia correspondiente a las efectuadas fuera de dicho territorio."
4.- El artículo 144 de la Ley 37/1992 preceptúa lo siguiente:

"Las operaciones efectuadas por las agencias respecto de cada viajero para la realización de un viaje tendrán la consideración de prestación de servicios única, aunque se le proporcionen varias entregas o servicios en el marco del citado viaje.

Dicha prestación se entenderá realizada en el lugar donde la agencia tenga establecida la sede de su actividad económica o posea un establecimiento permanente desde donde efectúe la - operación."
5.- El artículo 145 de la Ley 37/1992, teniendo en cuenta la modificación efectuada en su apartado uno por el artículo único, apartado 9, de la Ley 23/1994, de 6 de julio (Boletín Oficial del Estado del 7 de julio), establece lo siguiente:

"Uno. La base imponible será el margen bruto de la agencia de viajes.
A estos efectos, se considerará margen bruto de la agencia la diferencia entre la cantidad total cargada al cliente, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido que grave la operación, y el importe efectivo, impuestos incluidos, de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que, efectuadas por otros empresarios o profesionales, sean adquiridos por la agencia para su utilización en la realización del viaje y redunden directamente en beneficio del viajero.

A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se considerarán adquiridos por la agencia para su utilización en la realización del viaje, entre otros, los servicios prestados por otras agencias de viajes con dicha finalidad, excepto los servicios de mediación prestados por las agencias minoristas, en nombre y por cuenta de las mayoristas, en la venta de viajes organizados por estas últimas.

Para la determinación del margen bruto de la agencia no se computarán las cantidades o importes correspondientes a las operaciones exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 143 de esta Ley, ni los de los bienes o servicios utilizados para la realización de las mismas.

Dos. No se considerarán prestados para la realización de un viaje, entre otros, los siguientes servicios:

1º. Las operaciones de compra-venta o cambio de moneda extranjera. 2º. Los gastos de teléfono, télex, correspondencia y otros análogos efectuados por la agencia."
B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1.- La agencia de viajes consultante estará obligada a aplicar el régimen especial de las agencias de viajes a las ventas de viajes por el extranjero organizados por la misma, cuando los bienes y servicios que redunden directamente en beneficio del viajero utilizados para la realización del viaje, los haya adquirido dicha agencia a otros empresarios o profesionales.

R> 2.- La venta de cada viaje al que resulte aplicable el régimen especial de las agencias de viajes, tendrá la consideración de prestación de servicios única a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, aunque en el marco del mismo se suministren al viajero varios bienes o servicios.

Dicha prestación de servicios única (viaje) se considerará efectuada en su totalidad en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español por tener la agencia la sede de su actividad en dicho territorio, y estará por tanto sujeta a dicho Impuesto.

3.- La operación en régimen especial (viaje) efectuada por la agencia consultante estará exenta en la medida en que los bienes y servicios adquiridos a otros empresarios o profesionales por la agencia para la realización del viaje y que redunden directamente en beneficio del viajero le hayan sido suministrados a la agencia fuera de la Comunidad Europea por los referidos empresarios o profesionales. 4.- La base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la citada prestación de servicios única a la que resulta aplicable el régimen especial será el margen bruto de la agencia de viajes correspondiente a la referida prestación, sin que en ningún caso dicha base imponible pueda ser negativa.

A tales efectos, se considerará margen bruto de la agencia la diferencia entre la cantidad total cargada al viajero, excluida la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la operación en régimen especial, y el importe efectivo, impuestos incluidos cuando existan, de los bienes y servicios que, suministrados por otros empresarios o profesionales, sean adquiridos por la agencia para su utilización en la realización del viaje y redunden directamente en beneficio del viajero.

Para la determinación del margen bruto de la agencia no se computarán los importes cargados por esta al viajero que correspondan a aquellos bienes y servicios que formen parte de la prestación de servicios única en régimen especial efectuada por la agencia y que hayan sido suministrados a la agencia fuera de la Comunidad Europea por otros empresarios o profesionales y utilizados por esta última en la realización del viaje (es decir, en la realización en favor del viajero de la prestación de servicios única en régimen especial). Tampoco se computarán a dichos efectos los importes totales, impuestos incluidos en su caso, facturados a la agencia por los empresarios o profesionales que le suministran los citados bienes y servicios.

5.- De acuerdo con lo anteriormente expuesto, resulta lo siguiente:

a) En el supuesto de que la prestación de servicios única en régimen especial (viaje) que efectúa la agencia consultante esté sujeta y no exenta en su totalidad al Impuesto sobre el Valor Añadido, por suministrarse íntegramente a la agencia por otros empresarios, dentro de la Comunidad Europea, los bienes y servicios que redundan directamente en beneficio del viajero, el procedimiento para determinar la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dicha operación en régimen especial, partiendo, como suele ser práctica habitual en el sector, del importe total cargado al viajero (importe en el que, por tanto, está incluida la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la propia operación en régimen especial, cuota que es el importe resultante de aplicar el tipo general del Impuesto al importe de la base imponible que se pretende calcular), sería el siguiente: del citado importe total cargado al viajero se restará el importe total, impuestos incluidos en su caso, facturado por otros empresarios o profesionales a la agencia por los referidos bienes y servicios integrantes del viaje en régimen especial; la diferencia obtenida se dividirá por cien mas el tipo impositivo general del Impuesto previsto en el artículo 90 de la Ley 37/1992 (el 16 por ciento actualmente); el cociente resultante se multiplica por cien; el resultado de esta última operación es la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la prestación de servicios única en régimen especial (viaje) realizada por la agencia, que en ningún caso podrá ser negativa.

b) En el supuesto de que la prestación de servicios única en régimen especial (viaje) que efectúa la agencia consultante esté exenta en su totalidad del Impuesto sobre el Valor Añadido, por suministrarse íntegramente a la agencia por otros empresarios o profesionales, fuera de la Comunidad Europea, los referidos bienes y servicios, la base imponible del referido Impuesto correspondiente a la citada prestación será cero.

c) En el supuesto de que la prestación de servicios única en régimen especial (viaje) que efectúa la agencia consultante esté en parte sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido (en la parte que corresponda a los bienes y servicios integrantes de la misma que se suministren a la agencia dentro de la Comunidad Europea) y en parte exenta de dicho Impuesto (en la parte que corresponda a los bienes y servicios integrantes de dicha prestación única que se suministren a la agencia fuera de la Comunidad Europea), en la determinación de la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dicha operación en régimen especial, partiendo del importe total cargado al viajero, se aplicarán los criterios señalados en la letra a) anterior, si bien computándose únicamente los importes que correspondan a aquellos de bienes y servicios integrantes del viaje que sean suministrados a la agencia dentro de la Comunidad Europea.

d) La cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la prestación de servicios única (viaje) en régimen especial efectuada por la agencia consultante será el resultado de aplicar el tipo general del Impuesto previsto en el artículo 90 de la Ley 37/1992 (el 16 por ciento actualmente) a la base imponible del Impuesto correspondiente a dicha operación determinada según los criterios señalados en las letras a), b) y c) anteriores. La agencia estará obligada a hacer constar el importe de dicha cuota, en concepto de "IVA devengado", en declaración-liquidación por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al período en que se haya producido el devengo de la misma.

5.- Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).