Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 1688-98 de 23 de Octubre de 1998

Normativa

Real Decreto Legislativo 1/1993, art 7-1-B), 13; RD 828/1995 art 10-1-B), 43; Ley 37/1992, art 7-9

Normativa

Real Decreto Legislativo 1/1993, art 7-1-B), 13; RD 828/1995 art 10-1-B), 43; Ley 37/1992, art 7-9

Cuestión

1. Tributación indirecta de la concesión del uso y aprovechamiento a la que se refiere el contrato administrativo descrito anteriormente, en particular si se trata de una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido o al concepto "Transmisiones Patrimoniales Onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
2. Determinación de la base imponible y del tipo de gravamen aplicable en la liquidación del impuesto indirecto al que resulte sujeta la citada operación.

Descripción

Mediante contrato administrativo una empresa adjudicó a otra la concesión administrativa del uso y el aprovechamiento de una parcela en el Plan Especial Norte de Madrid, obligándose el concesionario a las siguientes condiciones económicas: - Canon inicial en la Fase de Ejecución de las Obras de Implantación del uso y aprovechamiento de la parcela: 400.000.000 pts., que se pagará en diversos plazos. - Canon en la fase de Explotación de los usos implantados sobre la parcela: 75.000.000 pts. anuales, que se devengará por anualidades vencidas y se actualizará anualmente en función de la variación del Indice Oficial de Precios al Consumo General para Madrid.
La referida concesión tendrá una duración de 50 años.

Contestación

En relación con la consulta planteada este Centro Directivo informa lo siguiente:
La primera de las cuestiones planteadas, la sujeción de la concesión por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o por el Impuesto sobre el Valor Añadido, se resuelve en favor del primero de los citados impuestos en virtud de lo dispuesto en los artículos 7.1.B) del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, y articulo 7.9º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre de 1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Dispone el artículo 7.1.b) del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que son transmisiones patrimoniales sujetas "la constitución de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas, salvo cuando estas últimas tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar inmuebles o instalaciones en puertos y aeropuertos", estableciendo en consonancia el articulo 7.9º de la Ley Impuesto sobre el Valor Añadido que no estarán sujetas al mismo "las concesiones y autorizaciones administrativas, excepto las que tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar inmuebles o instalaciones en puertos y aeropuertos".
En cuanto a la determinación de la base imponible, se encuentra regulada en el articulo 13.3 y 4 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos JurÍdIcos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.
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3. Como norma general, para determinar la base imponible, el valor real del derecho originado por la concesión se fijará por la aplicación de la regla o reglas que, en atención a la naturaleza de las obligaciones impuestas al concesionario, resulten aplicables de las que se indican a continuación:
a) Si la Administración señalase una cantidad total en concepto de precio o canon que deba satisfacer el concesionario, por el importe de la misma.
b) Si la Administración señalase un canon, precio, participación o beneficio mínimo que deba satisfacer el concesionario periódicamente y la duración de la concesión no fuese superior a un año, por la suma total de las prestaciones periódicas. Si la duración de la concesión fuese superior al año, capitalizando al 10 por 100 la cantidad anual que satisfaga el concesionario.
Cuando para la aplicación de esta regla hubiese que capitalizar una cantidad anual que fuese variable como consecuencia, exclusivamente, de la aplicación de cláusulas de revisión de precios que tomen como referencia índices objetivos de su evolución, se capitalizará la correspondiente al primer año. Si la variación dependiese de otras circunstancias, cuya razón matemática se conozca en el momento del otorgamiento de la concesión, la cantidad a capitalizar será la media anual de las que el concesionario deba de satisfacer durante la vida de la concesión.
c) Cuando el concesionario esté obligado a revertir a la Administración bienes determinados, se computará el valor del Fondo de Reversión que aquél deba constituir en cumplimiento de lo dispuesto en el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, o norma que le sustituya.
4. En los casos especiales en los que, por la naturaleza de la concesión, la base imponible no pueda fijarse por las reglas del apartado anterior, se determinará ajustándose a las siguientes reglas:
a) Aplicando al valor de los activos fijos afectos a la explotación, uso o aprovechamiento de que se trate, un porcentaje del 2 por 100 por cada año de duración de la concesión, con el mínimo del 10 por 100 y sin que el máximo pueda exceder del valor de los activos.
b) A falta de la anterior valoración, se tomará la señalada por la respectiva Administración Pública.
c) En defecto de las dos reglas anteriores, por el valor declarado por los interesados, sin perjuicio del derecho de la Administración para proceder a su comprobación por los medios del artículo 52 de la Ley General Tributaria.
Vemos que en el precepto transcrito se fija la base imponible en función de la "regla o reglas" que resulten aplicables en atención a la naturaleza de las obligaciones impuestas al concesionario, y por ello si la retribución del concesionario comprende mas de una de las reglas previstas, la base imponible se obtendrá. En el presente caso serán de aplicación las reglas a) y b) del articulo 13.3, debiendo sumarse las cantidades que resulten de su aplicación y,por tanto, la base imponible estará constituida por la suma de las siguientes partidas: a) En primer lugar la cantidad de 400.000.000 pts. importe del Canon inicial en la Fase de Ejecución de las Obras de Implantación del uso y aprovechamiento de la parcela.
b) En segundo lugar, siendo la duración de la concesión superior al año y habiéndose señalado un canon variable como consecuencia, exclusivamente, de la aplicación de cláusulas de revisión de precios que tomen como referencia índices objetivos de su evolución, se capitalizará la cantidad de 75.000.000 pts.
Por ultimo, y respecto al tipo aplicable, el numero 1 del citado articulo 13 establece que "1. Las concesiones administrativas tributarán con el tipo que, conforme a lo previsto en el artículo 13.cuatro de la Ley de Cesión de Tributos del Estado a las Comunidades Autónomas y de Medidas Fiscales Complementarias, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior o si aquélla no hubiese asumido competencias normativas en materia de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, las concesiones administrativas tributarán como constitución de derechos, al tipo de gravamen establecido en el artículo 11 b), cualesquiera que sean su naturaleza, duración y los bienes sobre los que recaigan." La Ley 14/1996, de 30 de diciembre, de Cesión de Tributos a las Comunidades Autónomas, a que se remite el citado articulo 13.1, establece en su articulo 7.2 que "se considerará producido en el territorio de una Comunidad Autónoma el rendimiento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de acuerdo con los puntos de conexión que a continuación se enumeran por el orden su aplicación preferente:
... C) Cuando el acto o documento no motive liquidación ni por la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, ni tampoco por la modalidad de operaciones societarias, el rendimiento se atribuirá aplicando las reglas que figuran a continuación en función de la naturaleza del acto o contrato documentado y de los bienes a que se refiera: .... 6º Cuando se trate de documentos relativos a concesiones administrativas de bienes, ejecuciones de obras o explotaciones de servicios, a la Comunidad Autónoma del territorio donde radiquen, se ejecuten o se presten los mismos. Por tanto, en el presente caso el tipo aplicable será el establecido por la Comunidad Autónoma de Madrid que hasta la fecha no ha efectuado modificación alguna en el tipo establecido en el articulo 13 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por la que la operación de referencia tributará al tipo del 4% conforme al articulo 11.b) del citado cuerpo legal.