Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 1740-00 de 06 de Octubre de 2000

Normativa

Acuerdo Santa Sede 3-1-1979 y OM 29-7-1983, RD 765/95 DA 2ª

Cuestión

Tratamiento fiscal en el Impuesto sobre Sociedades, IVA, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Descripción

La entidad consultante es una asociación de carácter religioso que obtiene ingresos procedentes de cuotas de asociados, limosnas y subvenciones de organismos públicos.

Contestación

La presente consulta se contesta de acuerdo con la normativa vigente en el momento en que ha sido formulada.

El Acuerdo entre el Estado español y la Santa Sede, de 3 de enero de 1979, establece en su articulo V que "las asociaciones y entidades religiosas no comprendidas entre las enumeradas en el artículo IV de este Acuerdo (La Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las diócesis, las parroquias y otras circunscripciones territoriales, las Ordenes y Congregaciones religiosas y los Institutos de vida consagrada y sus provincias y sus casas) y que se dediquen a actividades religiosas, benéfico-docentes, médicas u hospitalarias o de asistencia social tendrán derecho a los beneficios fiscales que el ordenamiento jurídico-tributario del Estado español prevé para las entidades sin fin de lucro y, en todo caso, los que se conceden a las entidades benéficas privadas."

El disfrute de estos beneficios fiscales, según el número 5º de la Orden de 29 de julio de 1983, por la que se aclaran dudas surgidas en la aplicación de ciertos conceptos tributarios a las Entidades comprendidas en los artículos IV y V del Acuerdo entre el Estado español y la Santa Sede de 3 de enero de 1979, "requerirá su previo reconocimiento por el Centro Directivo competente del Ministerio de Economía y Hacienda a instancia del sujeto pasivo obligado al pago del impuesto correspondiente" en la forma establecida en la citada Orden.

Por lo que respecta al Impuesto sobre Sociedades, será de aplicación el régimen previsto en el Título II de la Ley 30/1994, de 26 de noviembre, de Fundaciones e incentivos fiscales a la participación en actividades de interés general, siempre que se cumpla con lo dispuesto en la Disposición Adicional segunda del Real Decreto 765/1995, de 5 de mayo, por el que se regula determinadas cuestiones del régimen de incentivos fiscales a la participación privada en actividades de interés general.

La citada disposición adicional establece, en su apartado 3º, que "las entidades a que se refiere el apartado 2 de esta disposición (entre otras, las asociaciones y entidades religiosas comprendidas en el artículo V del Acuerdo sobre Asuntos Económicos suscrito entre el Estado español y la Santa Sede) deberán acreditar su condición ante la Administración Tributaria en la forma prevista en el artículo 2.º del presente Real Decreto (Acreditación ante la Administración Tributaria para el disfrute de los beneficios fiscales establecidos en la Sección 3.ª del Capítulo Primero del Título II de la Ley 30/1994, de 24 de noviembre), si bien la documentación comprendida en el apartado 1 del citado precepto se sustituirá por la siguiente:

a) Certificación literal de su inscripción en el registro a que se refiere el artículo 5.º de la Ley Orgánica 7/1980, de 5 de julio.
b) Certificación de la autoridad eclesiástica de la que dependan sobre su naturaleza y fines así como sobre el hecho de que la entidad correspondiente le rinde cuentas."

En consecuencia, tratándose de las entidades del artículo V del Acuerdo, la aplicación del régimen fiscal especial de las Ley 30/1994 no se produce de forma automática sino que precisa del cumplimiento de los requisitos contemplados en los artículos 42 y siguientes de esta Ley, entre ellos, el de la acreditación de su personalidad que el artículo 46 establece.

De no cumplirse estos requisitos, el régimen aplicable a la entidad consultante será el "régimen de entidades parcialmente exentas" regulado en el Capítulo XV del Título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, cuyo artículo 133 señala:

"El presente régimen se aplicará a las siguientes entidades:

a) Las fundaciones, establecimientos, instituciones y asociaciones sin ánimo de lucro que no reúnan los requisitos para disfrutar del régimen fiscal establecido en la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General".

En relación con los ingresos que, según su escrito, obtiene la entidad consultante cabe señalar que, tanto si resulta de aplicación la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, como la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, los donativos y subvenciones estarán exentos cuando se reciban sin causa onerosa y sin consideración alguna a las actividades económicas que realice la entidad, con el único objeto de coadyuvar a los fines de interés social de la misma.

En cuanto a las cuotas por aportaciones de los asociados, estarán sujetas al impuesto, y no exentas, si dichas cuotas vienen a retribuir los servicios prestados a los asociados o la utilización de bienes por los mismos, dado que, en tal caso, constituyen rendimientos de una explotación económica.

Por lo que respecta al Impuesto sobre el Valor Añadido, no se especifica en el escrito de consulta la actividad de la asociación ni si ésta realiza entregas de bienes o prestaciones de servicios que puedan resultar sujetas al impuesto.

No obstante, cabe señalar, de modo genérico, que el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece:

"Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúen en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".

Por su parte, el artículo 5.Uno dispone:

"A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles en todo caso.

..".

R> Por lo tanto, sólo si la asociación prestara todos sus servicios con carácter gratuito no tendría la consideración de empresario o profesional ni, en consecuencia, realizaría operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de la obligación de soportar, cuando proceda, la repercusión del tributo por las adquisiciones e importaciones de bienes que efectúe o, en su caso, por los servicios que reciba.

Si la entidad no realizara exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, deberá ser considerada como empresario o profesional a efectos del Impuesto, adquiriendo la condición de sujeto pasivo por las operaciones sujetas y no exentas que realice en los términos previstos en el artículo 4 de la Ley 37/1992, ya reseñado.

Por lo que se refiere a las cuotas de los asociados, si no se reciben a cambio de ninguna entrega de bienes ni prestación de servicios, no deberá repercutirse el Impuesto sobre el Valor Añadido con ocasión del cobro de dichas cuotas al no haber operación alguna sujeta al mismo. En cambio, si la entidad consultante prestase servicios a sus asociados, sí que se produciría el hecho imponible del Impuesto de acuerdo con el precepto transcrito, debiendo procederse a la repercusión del Impuesto, a menos que resulte aplicable a la entidad, como asociación religiosa, la exención prevista en el número 12º del artículo 20.Uno de la citada Ley 37/1992 y haya sido solicitada de acuerdo con lo establecido en el artículo 5 del Reglamento del impuesto aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre.

Por lo que respecta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, de acuerdo con lo establecido en el Acuerdo entre el Estado español y la Santa Sede de 3 de enero de 1979 y en la citada Orden de 29 de julio de 1983, a las entidades a que se refiere el artículo V del Acuerdo les será de aplicación la exención establecida por el artículo 45.I A) b) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, para los establecimientos o fundaciones benéficos o culturales, de Previsión Social, docentes o de fines científicos, de carácter particular, debidamente clasificados, siempre que los cargos de patronos o representantes legales de los mismos sean gratuitos y rindan cuentas a la Administración.

Dicha exención deberá ser solicitada cada vez que se realice un hecho imponible, justificando el destino de los bienes adquiridos, de acuerdo con lo establecido en el artículo 90 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del impuesto.

Por lo que respecta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, dado que es un impuesto que grava los incrementos de patrimonio obtenidos a título lucrativo por personas físicas, no resulta exigible a la entidad consultante. En caso de que ésta perciba bienes "mortis causa" o por donación "inter vivos" estaría sujeta dicha renta al Impuesto sobre Sociedades, aunque exenta por aplicación del artículo 49.3 de la Ley 30/1994 o del artículo 134.1 b) de la Ley 43/1995, según cual sea, de acuerdo con lo dicho anteriormente, el régimen aplicable a la entidad en el Impuesto sobre Sociedades.

Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.