Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 2256-03 de 15 de Diciembre de 2003

Normativa

Real Decreto Legislativo 1/1993 arts. 19-1, 21, 31-2 y 45-I-B) 10

Cuestión

Tributación en el ámbito del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de las citadas operaciones.

Descripción

Dos personas físicas que venían ejerciendo una actividad agraria y otra de arrendamiento de inmuebles respectivamente, aportaron sus actividades a una sociedad limitada, para su mejor explotación. Dada la diversidad de la normativa aplicable a ambas actividades, ahora pretenden escindir la sociedad en dos sociedades de nueva creación, cada una de las cuales recibiría una de las distintas actividades para que sean gestionadas independientemente bajo la cobertura de una sociedad holding que agrupe a ambas y a la que éstas aportarían sus participaciones sociales.

Contestación

Conforme al artículo 19.1 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre)
"1. Son operaciones societarias sujetas:
1.º La constitución, aumento y disminución de capital, fusión, escisión y disolución de sociedades".
Lo anterior se completa con lo dispuesto en el artículo 21 del citado cuerpo legal, según el cual "A los efectos del gravamen sobre operaciones societarias tendrán la consideración de operaciones de fusión y escisión las definidas en los apartados 1, 2 y 3 del artículo 2.º de la Ley 29/1991, de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas".
A partir de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, Ley del Impuesto sobre Sociedades, y conforme a su Disposición Adicional Octava, las referencias que en el anterior precepto se hacían a las definiciones de fusión y escisión de los apartados 1, 2 y 3 del artículo 2º de la Ley 29/1991, deben entenderse hechas a la normativa reguladora de dicho impuesto:
- Artículo 97, apartados 1, 2, 3 y 5, que recogen los conceptos de fusión y escisión, aportación no dineraria de rama de actividad y canje de valores, respectivamente; y
- Artículo 108 que recogía el concepto de aportaciones no dinerarias, el cual ha sido posteriormente objeto de una doble modificación:
1.- El artículo 69 de la Ley 46/2002, de 18 de diciembre, de reforma parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por la que se modifican las Leyes de los Impuesto sobre Sociedades y sobre la Renta de los no residentes suprimió la referencia a las aportaciones no dinerarias del artículo 108,
2.- El apartado 6 del artículo 1 de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, limita la anterior restricción reincorporando la referencia a las aportaciones no dinerarias, pero solo en el caso de aportaciones de acciones de las entidades de tenencia de valores extranjeros a que se refiere el apartado 2 del artículo 132 de la Ley 43/1995.
De lo anterior se deduce que la tributación de la operación planteada en la modalidad Operaciones Societarias del ITP y AJD está condicionada a su previa consideración en el Impuesto de Sociedades.
Si a las operaciones planteadas les resulta de aplicación el régimen especial establecido en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, les resultará asimismo aplicable la exención prevista en el artículo 45.I.B) 10 del Texto Refundido del ITP y AJD establecida para "Las operaciones societarias a que se refiere el artículo 21 anterior, a las que sea aplicable el régimen especial establecido en el Título Primero de la Ley 29/1991, de 16 de diciembre, de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas", teniendo en cuenta que, como ya hemos visto, la remisión debe entenderse hecha al régimen especial establecido en la Ley 43/1995.
De no ser aplicable la referida exención, procedería la tributación de las operaciones de constitución o disolución de sociedad que pudieran producirse, conforme a lo dispuesto en el artículo 19.1º del Texto Refundido del ITP y AJD, anteriormente transcrito, y de los siguientes preceptos de dicho cuerpo legal:
- Artículo 23.a): Será sujeto pasivo a título de contribuyente y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario, la sociedad.
- Artículo 24: Serán responsables subsidiarios los promotores, administradores, o liquidadores de las sociedades que hayan intervenido en el acto jurídico sujeto al impuesto, siempre que se hubieran hecho cargo del capital aportado o hubiesen entregado los bienes.
Artículo 25.
1. En la constitución y aumento de capital de sociedades que limiten de alguna manera la responsabilidad de los socios, la base imponible coincidirá con el importe nominal en que aquél quede fijado inicialmente o ampliado con adición de las primas de emisión, en su caso, exigidas. ?
2. Cuando se trate de operaciones realizadas por sociedades distintas de las anteriores y en las aportaciones de los socios para reponer pérdidas sociales, la base imponible se fijará en el valor neto de la aportación, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos aportados minorado por las cargas y gastos que fueren deducibles y por el valor de las deudas que queden a cargo de la sociedad con motivo de la aportación. ?
3. En los traslados de sede de dirección efectiva o de domicilio social, la base imponible coincidirá con el haber líquido que la sociedad, cuya sede de dirección efectiva o domicilio social se traslada, tenga el día en que se adopte el acuerdo.
4. En la escisión y fusión de sociedades, la base imponible se fijará atendiendo a la cifra de capital social del nuevo ente creado o al aumento de capital de la sociedad absorbente, con adición, en su caso, de las primas de emisión.
5. En la disminución de capital y en la disolución, la base imponible coincidirá con el valor real de los bienes y derechos entregados a los socios, sin deducción de gastos y deudas.
- Artículo 26: La cuota tributaria se obtendrá aplicando a la base liquidable el tipo de gravamen del 1 por 100.
En cualquier caso, proceda o no la exención de la modalidad operaciones societarias, en ningún supuesto sería de aplicación la cuota variable del Documento Notarial de la modalidad Actos Jurídicos Documentados, dada la incompatibilidad de la misma con la modalidad de operaciones societarias que resulta del artículo 31.2 del Texto Refundido del ITP y AJD, que exige para su aplicación los siguientes requisitos:
- Que se trate de primera copia de escritura pública.
- Que tenga por objeto cantidad o cosa valuable.
- Que, contenga un acto o contrato inscribible en el Registros de la Propiedad.
- Que dicho acto o contrato no esté sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 del Texto Refundido (transmisiones patrimoniales onerosas u operaciones societarias).
Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, comunico a Ud. Para su conocimiento.