Resolución No Vinculante de Dirección General de Tributos, 2538-03 de 30 de Diciembre de 2003

Así, el art. 35 de la LIS disponía, en el segundo párrafo de su apartado 4, que "la deducción prevista en el párrafo anterior también se aplicará en el supuesto de adquisición de nuevos vehículos industriales o comerciales de transporte por carretera, sólo para aquella parte de la inversión que reglamentariamente se determine que contribuye de manera efectiva a la reducción de la contaminación atmosférica". En los mismos términos se expresa el apartado 2 del artículo 35 bis ahora creado. El porcentaje de deducción es del 10 por 100.

El desarrollo de ambos preceptos se encuentra en los artículos 41 y 44 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (en adelante RIS), aprobado por el Real Decreto 537/1997, de 14 de abril.

El apartado 1 del artículo 41 establece que la deducción se aplicará en el supuesto de "adquisición de vehículos industriales o comerciales de transporte por carretera nuevos y que, tratándose de vehículos con motor diesel o con motor de encendido por chispa alimentado con gas natural o gas licuado del petróleo, cumplan los requisitos sobre emisión de gases, partículas contaminantes y humos establecidos en la Directiva 88/77/CEE".

Por otra parte, según el ámbito de aplicación de la Directiva 88/77/CEE, la misma se aplica a los gases y partículas contaminantes de todos los vehículos equipados con motores por comprensión (motores diesel) y a los equipados con motores de encendido por chispa alimentados con gas natural o GLP (motores de gas), con excepción de los vehículos de las categorías N1, N2 y M2 cuya certificación ha sido expedida de conformidad con la Directiva 70/220/CEE.

De acuerdo con lo anterior, cuando el artículo 41 del RIS se remite a la Directiva 88/77/CEE lo es a los efectos de que, para aquellos vehículos incluidos en su ámbito de aplicación, se imponga la obligación de que cumplan los requisitos sobre niveles de contaminación establecidos en la misma. Y ello sin perjuicio de que aquellos otros vehículos que no estén sujetos a dicha Directiva deban cumplir los requisitos sobre emisión de gases y partículas contaminantes que establezca la normativa comunitaria que les fuera de aplicación de forma específica, aun cuando no se regule de forma expresa esta condición en dicho artículo. Lo contrario, esto es, exigir el cumplimiento de dicha directiva a todos los vehículos industriales y comerciales, supondría el no permitir aplicar la deducción a aquellos vehículos que, estando incluidos en el listado del artículo 41 del RIS y cumpliendo los requisitos de su normativa comunitaria específica, por exigirles el cumplimiento de unas condiciones establecidas en una normativa a la que no están sujetos.

En cuanto al porcentaje incrementado de 45 puntos porcentuales a que se refiere el artículo 44 del RIS, su aplicación exige el cumplimiento de dos requisitos adicionales. El primero, que el vehículo sea adquirido antes de las fechas establecidas en dicho precepto y, el segundo, que dichos vehículos cumplan, como mínimo, los valores límite de emisiones establecidos en las filas A, B1 y B2 de las tablas del apartado 6.2.1 del anexo I de la Directiva 88/77/CEE, modificada por la Directiva 1999/96/CEE.

Tal y como se ha razonado al analizar el artículo 41 del RIS, debe concluirse que la remisión que el artículo 44 del RIS hace a la Directiva 88/77/CEE lo es a los solos efectos de determinar los valores de emisiones de gases, humos y partículas para que los vehículos puedan acogerse a ese porcentaje incrementado, con independencia de que tales vehículos estén o no sujetos al ámbito de aplicación de dicha directiva. En definitiva, el RIS establece unos mismos niveles objetivos de gases y partículas contaminantes para todos los vehículos, cualquiera que fuesen sus características técnicas, a fin de poder aplicar el porcentaje de deducción incrementado, tomando para ello como referencia los establecidos en la citada directiva. En la medida, pues, que el vehículo adquirido por la consultante cumpla las condiciones anteriores podrá aplicar el porcentaje incrementado para determinar la base de la deducción.

En cuanto a la acreditación del cumplimiento de los requisitos exigidos para aplicar esta deducción, podrá utilizarse para ello cualquier medio de prueba admitido en Derecho, sin perjuicio de su apreciación y valoración la Administración tributaria.