Resolución Vinculante de Tribunal Económico Administrativo Central, 0/00851/2021/00/00 de 23 de Marzo de 2021

Resumen

LGT. Procedimiento Económico Administrativo. Recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio contra una resolución de Tribunal Económico-Administrativo Regional que falla siguiendo el criterio de consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos.

Descripción

Tribunal Económico-Administrativo Central

SALA PRIMERA

FECHA: 23 de marzo de 2021

 

RECURSO: 00-00851-2021

CONCEPTO: IMPUESTO RENTA PERSONAS FÍSICAS. IRPF

NATURALEZA: ALZADA UNIF. DE CRITERIO

RECURRENTE: DTOR DPTO GESTION TRIB AEAT - NIF ---

DOMICILIO: ... - España

 

En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio de referencia.

Se ha visto el presente recurso interpuesto por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE GESTÓN TRIBUTARIA DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, con domicilio a efectos de notificaciones ..., frente a la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia de 27/02/2020, recaída en la reclamación nº. 30-00572-2108, en su día interpuesta frente a la desestimación por la Oficina de Gestión Tributaria de Murcia del recurso de reposición interpuesto frente a un acuerdo con liquidación provisional dictado, tras un procedimiento de comprobación limitada, por dicha Oficina de Gestión atinente al I.R.P.F. del año 2016.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.-

El día 09/02/2021 tuvo entrada en este Tribunal el presente recurso, interpuesto en 11/08/2020 frente a esa resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia de 27/02/2020, recaída en la reclamación nº.30-00572-2108

SEGUNDO.-

En el expediente administrativo de la Oficina gestora resultan acreditados los hechos siguientes:

1º.- EL Sr Xy, (y en adelante "el obligado tributario" o "el obligado" o "la parte"), presentó declaración-autoliquidación, en tributación "conjunta" con su cónyuge Yz (en adelante "la cónyuge" o "la esposa"), del I.R.P.F. del año 2016, con un resultado a devolver de 3.561,72 euros.

2º.- El 11/10/2017 la Oficina de Gestión Tributaria de Murcia notificó al obligado el inicio de un procedimiento de comprobación limitada, relativo a su tributación y la de su esposa por el I.R.P.F. del año 2016, notificación en la que se le advirtió al obligado que las discrepancias detectadas, que iban a ser objeto de comprobación y, en su caso, de regularización eran en lo que aquí interesa las siguientes:

3º.- En ese procedimiento, el obligado presentó las siguientes alegaciones:

>

Y adjuntó entonces la copia de una resolución de 17/12/2013 del Instituto Murciano de Acción Social en la que se recogía, respecto a Doña Yz: "Grado de discapacidad de 65 %.Existencia de dificultades para utilizar transportes colectivos de 65 puntos".

4º.- Alegaciones que la Oficina de Gestión Tributaria de Murcia desestimó razonando que:

Y por ello el 18/10/2017 dictó a cargo del obligado y de su esposa un acuerdo de resolución de ese procedimiento de comprobación limitada, con una liquidación provisional, en la que los rendimientos de trabajo se incrementaron en ese importe de 5.150,60 euros, a consecuencia de lo cual el resultado a devolver pasó a ser de los 3.561,72 euros declarados a los 2.337,36 euros que arrojó dicha liquidación.

TERCERO.-

Frente a ese acuerdo y liquidación provisional, el obligado interpuso el 03/11/2017 un recurso de reposición ante la Oficina gestora, en el que reiteró los argumentos conceptuales que ya había expuesto.

Con ese recurso el obligado aportó la copia de otra resolución del Instituto Murciano de Acción Social, ésta del 20/09/2016, en la que se recogía respecto a su esposa: "GRADO TOTAL DE DISCAPACIDAD: 87. -Acredita necesidad de concurso de otra persona (...)-Baremo para determinar la existencia de dificultades para utilizar transporets colectivos de 15 puntos (...)"

La Oficina gestora desestimó ese recurso de reposición mediante un acuerdo de 10/01/2018 al que incorporó los argumentos siguientes:

>

CUARTO.-

Más tarde, frente a ese acuerdo desestimatorio de su recurso de reposición, el obligado interpuso el 19/02/2018 una reclamación económico-administrativa ante el T.E.A.R. de Murcia, que dio a esa reclamación el nº. 30-00572-2108.

Reclamación en la que interesado formuló las alegaciones siguientes:

>

Con esa reclamación, el obligado aportó al T.E.A.R. la copia de esa resolución del Instituto Murciano de Acción Social del 20/09/2016, en la que se recoge que el grado de discapacidad de su esposa era del 87 % a la que se ha hecho referencia en el anterior Antecedente de Hecho de la presente resolución.

Reclamación nº. 30-00572-2108 que el T.E.A.R. de Murcia acordó estimar anulando el acto impugnado, mediante una resolución de 27/02/2020 en cuyos Fundamentos de Derecho expresó lo siguiente:

>

QUINTO.-

Frente a dicha resolución del T.E.A.R. de Murcia, el Director del Departamento de Gestión Tributaria de la A.E.A.T. interpuso el 11/08/2020 el presente recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, al que incorporó las siguientes alegaciones:

SEXTO.-

El 04/11/2020 el T.E.A.R. de Murcia notificó la puesta de manifiesto del expediente al obligado tributario que en su día ostentó ante el T.E.A.R. la condición de interesado, y cuya situación jurídica particular en ningún caso va a resultar afectada por la resolución que se dicte en el presente recurso, en virtud de lo dispuesto en el art. 242.3 de la Ley 58/2003.

En el expediente no consta que el obligado haya presentado alegación alguna en dicho trámite.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.-

Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo.

SEGUNDO.-

El recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio sólo procederá en los supuestos y por las circunstancias contempladas en el artículo 242 de la LGT.

Art. 242 cuyo apartado 1 dispone que:

"1. Las resoluciones dictadas por los tribunales económico-administrativos regionales y locales y por los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía que no sean susceptibles de recurso de alzada ordinario y, en su caso, las dictadas por los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía en única instancia, podrán ser impugnadas, mediante el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, por los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda y por los Directores de Departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y por los órganos equivalentes o asimilados de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía respecto a las materias de su competencia, cuando estimen gravemente dañosas y erróneas dichas resoluciones, o cuando apliquen criterios distintos a los contenidos en resoluciones de otros Tribunales Económico-Administrativos del Estado o de los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía.

Cuando los tribunales económico-administrativos regionales o locales o los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía dicten resoluciones adoptando un criterio distinto al seguido con anterioridad, deberán hacerlo constar expresamente en las resoluciones."

Por ello, ante todo recurso para la unificación de criterio, lo primero que este Tribunal ha de hacer es examinar si el mismo alcanza a un caso en el que estén presentes los supuestos y circunstancias que dicho art. 242 contempla.

Con el recurso extraordinario que nos ocupa, el Director de Gestión sale en defensa de un criterio empleado por la Oficina de Gestión Tributaria de Murcia en sus acuerdos de 18/10/2017 (liquidación) y de 10/01/2018 (reposición), y que fue luego anulado por el T.E.A.R. de Murcia con su resolución de 27/02/2020; un criterio de esa Oficina gestora según el que una pensión no contributiva por una discapacidad del 87% no debe gozar de la exención del art. 7.f de la Ley 35/2006.

Pues bien, visto el concreto asunto al que alcanza tal criterio y la existencia de criterio vinculante de la Dirección General de Tributos al respecto, resulta que esos acuerdos de la Oficina de Gestión Tributaria de Murcia no tendrían que haberse dictado nunca, como nunca tendría que haberse interpuesto por el Director de Gestión el recurso extraordinario que nos ocupa, que lo interpuso frente a una resolución del T.E.A.R. de Murcia, que había anulado con toda corrección esos acuerdos de tal Oficina gestora.

Respecto de la cuestión que nos ocupa: la posible exención de lo percibido por una pensión no contributiva por una gran discapacidad, como lo es la de un 87%, y ello antes de que la Oficina de Gestión Tributaria de Murcia hubiera dictado los acuerdos causa última del presente recurso, la Dirección General de Tributos (en adelante la D.G.T.) tenía sentada ya una clara doctrina que había establecido, por ejemplo, en su contestación de 07/10/2015 a la Consulta vinculante V2944-15 en la que dejó dicho que:

No obstante lo anterior, se hace preciso que señalar que el artículo 7 de la Ley del Impuesto, establece en su letra f) la exención de las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social o por las entidades que las sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez. Si las pensiones no contributivas por invalidez que se perciben de la Seguridad Social cumpliesen estos requisitos podrían estar exentas.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes ... >

Y en la de 12/06/2017 respondiendo a la Consulta vinculante V1486-17 en la que resolvió que:

"1ª Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, o similares, sin perjuicio de lo dispuesto en el art. 7 de esta Ley.

(...).".

En el escrito de consulta se solicita información sobre la tributación de una pensión no contributiva de invalidez y un complemento que se satisface apersonas con discapacidad provenientes del Régimen General de la Seguridad Social.

Por lo que respecta a las pensiones no contributivas que se perciben en las distintas modalidades y que derivan del Régimen General de la Seguridad Social (en concreto en este caso, la propia pensión no contributiva y el complemento de tercera persona de la pensión no contributiva), cabe señalar que se encuentran sujetas a tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de acuerdo con el artículo 17.2.a) de la ley del Impuesto antes señalado.

No obstante lo anterior, por lo que refiere a las pensiones no contributivas por invalidez que se perciben de la Seguridad Social, hay que señalar que el artículo 7 de la Ley del Impuesto, establece en su letra f) la exención de las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social o por las entidades que las sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez.

Actualmente, a falta del desarrollo reglamentario a que se refiere el artículo 194 y la disposición transitoria vigésima sexta del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre (BOE de 31 de octubre), la incapacidad permanente admite-en el ámbito de la Seguridad Social- cuatro graduaciones, configuradas de la siguiente forma:

. Incapacidad permanente parcial para la profesión habitual:

Aquella que, sin alcanzar el grado de total, ocasiona al trabajador una disminución no inferior al 33 por 100 en su rendimiento normal para dicha profesión, sin impedirle la realización de las tareas fundamentales de la misma.

. Incapacidad permanente total para la profesión habitual:

La que inhabilita al trabajador para la realización de todas o de las fundamentales tareas de dicha profesión, siempre que pueda dedicarse a otra distinta.

. Incapacidad permanente absoluta para todo trabajo:

La que inhabilita por completo al trabajador para toda profesión u oficio.

. Gran invalidez:

La situación del trabajador afecto de incapacidad permanente y que, por consecuencia de pérdidas anatómicas o funcionales, necesite la asistencia de otra persona para los actos más esenciales de la vida, tales como vestirse, desplazarse, comer o análogos.

En consecuencia, si la pensión percibida por el consultante cumpliese estos requisitos podría estar exenta de tributación en el Impuesto.

Por su parte, el artículo 96 de la LIRPF establece lo siguiente en cuanto a la obligación de declarar: "..." >

Pues bien, visto ese criterio de la D.G.T., los referidos actos dictados por la Oficina de Gestión Tributaria de Murcia nunca debieron ser dictados a la vista de que el art. 89.1 de la Ley 58/2003 (los resaltados y subrayados son de este Tribunal) dispone que:

"Artículo 89. Efectos de las contestaciones a consultas tributarias escritas.

1. La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá efectos vinculantes, en los términos previstos en este artículo, para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos en su relación con el consultante.

En tanto no se modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable al caso, se aplicarán al consultante los criterios expresados en la contestación, siempre y cuando la consulta se hubiese formulado en el plazo al que se refiere el apartado 2 del artículo anterior y no se hubieran alterado las circunstancias, antecedentes y demás datos recogidos en el escrito de consulta.

Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta."

Y por ello la Oficina de Gestión Tributaria de Murcia no debió dictar los acuerdos que dictó.

Criterio que la D.G.T. ha seguido manteniendo y reiterando después, y en tal sentido, apelamos a otras dos contestaciones que la D.G.T. había dictado con anterioridad a que el Director de Gestión presentara su recurso. Así en la de 21/01/2020 a la Consulta vinculante V0129-20 dejó dicho que:

>

O en la de 22/04/2020 a la Consulta vinculante V1000-20 en la que resolvió que:

>

En definitiva, a la vista de ese claro criterio de la D.G.T. por el que también él estaba vinculado a la vista de lo dispuesto en ese art. 89.1 de la Ley 58/2003, el Director del Departamento también debería haberlo seguido, y no haber interpuesto el recurso que nos ocupa.

Y es que los Órganos y dependencias de la A.E.A.T. deben seguir los criterios vinculantes de la D.G.T., y deben hacerlo -ex. ese art. 89.1 de la Ley 58/2003- por imperativo legal; debiendo tenerse en cuenta, eso sí, que toda la Administración tributaria, incluida en ésta la propia D.G.T., está vinculada por la doctrina reiterada que haya establecido este Tribunal Económico Administrativo Central, como sí lo recoge el art. 239 de Ley 58/2003 en su actual apartado 8:

"8. La doctrina que de modo reiterado establezca el Tribunal Económico-Administrativo Central vinculará a los tribunales económico-administrativos regionales y locales y a los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y al resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía. El Tribunal Económico-Administrativo Central recogerá de forma expresa en sus resoluciones y acuerdos que se trata de doctrina reiterada y procederá a publicarlas según lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 86 de esta Ley. En cada Tribunal Económico-Administrativo, el criterio sentado por su Pleno vinculará a las Salas y el de ambos a los órganos unipersonales. Las resoluciones y los actos de la Administración tributaria que se fundamenten en la doctrina establecida conforme a este precepto lo harán constar expresamente."

Con lo que, si sobre determinada cuestión, existe doctrina de este T.E.A.C., esa será la doctrina que vinculará a los órganos de aplicación de los tributos que ese art. 239.8 cita; los que, en caso de no acatarla, estarán incumpliendo lo dispuesto en ese art. 239.8, y no en el art. 89.1 al que aquí se ha apelado.

Además, debe tenerse en cuenta que esa sujeción de los Órganos y Dependencias de la Administración tributaria a los criterios vinculantes de la D.G.T. (art. 89.1), y, por encima de estos, a los de este T.E.A.C. (art. 239.8), cuando tales criterios y doctrinas son favorables a los obligados tributarios, generan en los mismos unos auténticos "derechos subjetivos" a que se les apliquen tales criterios y doctrinas; derechos subjetivos que ellos podrán hacer valer con motivo de la revisión de los actos administrativo-tributarios en que esos criterios y doctrinas no se hayan seguido; como así lo ha recogido este Tribunal en diversas resoluciones, como la de 22/09/2015 (R.G. 2294/2013) y la de 15/12/2015 (R.G. 1503/2014), y también la A.N., por ejemplo en la sentencia de 16/03/2011 (dictada en el Rec. núm. 260/2008), que se cita en la segunda de esas dos resoluciones de este Tribunal.

Por otra parte, este Tribunal hace ver que, en un caso como el presente, no debe ni puede entrar a conocer sobre el fondo del asunto de lo que se le suscita; pues si lo hiciera, estaría abriendo una vía que permitiría a los órganos de aplicación de los tributos vulnerar lo dispuesto en el repetido art. 89.1 de la Ley 58/2003, es decir, vulnerar el caracter vinculante para ellos de las contestaciones a las consultas de la Dirección General de Tributos que fueran favorables para los obligados tributarios, al habilitar una vía para que los Órganos que tienen acceso al recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio (art. 242.1 de la Ley 58/2003) pudiesen intentar combatir los criterios vinculantes de la D.G.T. que entiendan no convenientes y que resulten favorables para los obligados tributarios; pues para ello bastaría con que, en un caso concreto, una Dependencia tributaria no siguiese el criterio concernido, lo que previsiblemente generaría una impugnación por parte del obligado afectado y una estimación por un T.E.A.R. en única instancia, y que luego por la vía de ese art. 242. se acabara residenciando ante este Tribunal Central una discusión que nunca debería haberle llegado.

Y por último, este Tribunal hace ver que todo lo dicho es para los casos en los que está presente la situación que la norma (el repetido art. 89.1) contempla; es decir, "siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta" de la D.G.T., y, naturalmente, siempre que el correspondiente criterio o doctrina de la D.G.T. no haya sido superado por la propia D.G.T. o por este Tribunal Central.

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR el presente recurso.

 

 

 

 

Contestación

Criterio:

La cuestión controvertida consistía en determinar si la pensión no contributiva de invalidez, reconocida por el Instituto Murciano de Acción Social (IMAS) y satisfecha por el Instituto de Mayores y Servicios Sociales (IMSERSO), resultaba equiparable a las prestaciones por incapacidad permanente absoluta o gran invalidez de la Seguridad Social, a los únicos efecto s de aplicar la exención reconocida en la letra f) del artículo 7 de la LIRPF.

Se desestima el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio pues la Dirección General de Tributos ya había fijado sobre la citada cuestión, y con anterioridad al acuerdo de liquidación dictado por la Oficina de Gestión, una clara doctrina para supuestos idénticos, a través de diversas consultas (V2944-15 de 7-10-2015, V1486-17 de 12-06-2017, reiteradas por las posteriores V0129-20 de 21-01-2020 y V1000-20 de 22-04-2020 que fueron dictadas con anterioridad a la presentación del  presente recurso) con efectos vinculantes para los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos, de acuerdo con lo establecido por el artículo 89.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria.

Y se hace ver que, en un caso como el presente, este TEAC no debe ni puede entrar a conocer sobre el fondo del asunto de lo que se le suscita; pues si lo hiciera, estaría abriendo una vía que permitiría a los órganos de aplicación de los tributos vulnerar lo dispuesto en el repetido art. 89.1 de la Ley 58/2003, es decir, vulnerar el caracter vinculante para ellos de las contestaciones a las consultas de la Dirección General de Tributos que fueran favorables para los obligados tributarios, al habilitar una vía para que los Órganos que tienen  acceso al recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio (art. 242.1 de la Ley 58/2003) pudiesen intentar combatir los criterios vinculantes de la D.G.T. que entiendan no convenientes y que resulten favorables para los obligados tributarios.

Unificación de criterio.