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Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/10/2004 de 15 de Junio de 2005
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Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
Fecha: 15/06/2005
Num. Resolución: 00/10/2004
Resumen
A efectos del cálculo de la reducción del 95 por 100 del valor de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, contemplada en el artículoDescripción
En la Villa de Madrid, a 15 de junio de 2005 el Tribunal Económico-Administrativo Central ha visto las reclamaciones económico administrativas acumuladas promovidas por D. A y D.ª B, con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra liquidaciones por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El ... falleció D.ª C legando a su esposo la cuota legal usufructuaria e instituyendo herederos a sus dos hijos D. A y D.ª B, quienes presentaron, el ... de 2000, en el Servicio Territorial de .... de la Consejería de ... de ... junto con la documentación necesaria, autoliquidaciones por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones declarando un valor para los bienes y derechos de 7.792.237 € (1.296.519.145 pesetas), unas bases imponibles de 3.963.335,47 € (659.443.535 pesetas) e ingresando unas deudas tributarias cada uno de los herederos de 124.488,84 € (20.713.200 pesetas). Entre los bienes declarados de carácter ganancial se incluyeron 5.326 acciones de la entidad X, S. A. por cuantía de 1.580.609,64 € (262.991.316 pesetas) y 3.580 acciones de la entidad Y, S. A. por un valor de 5.176.899,14 € (861.363.540 pesetas). Respecto de las mismas y de la vivienda habitual de la causante, los interesados han aplicado en la base imponible las reducciones del artículo 20 de la Ley del Impuesto. La Dependencia Gestora, en junio de 2003, formuló unas propuestas de liquidación en relación a la nuda propiedad, teniendo en cuenta una base imponible teórica en las que se admitía la reducción en la base imponible del valor neto de la vivienda habitual de la causante y del valor de las acciones de la sociedad Y, S. A. en la misma proporción que la exención que según el Órgano Gestor debiera corresponderle en el Impuesto sobre el Patrimonio. Finalmente, una vez solventado el trámite de audiencia, en la liquidación que se notificó a los interesados el 19 de diciembre de 2003, la Dependencia de Gestión cambió de criterio entendiendo que no es aplicable la bonificación del 95% del valor de las acciones citadas y practicó liquidaciones complementarias a cargo de cada uno de los herederos apartándose también de las reglas previstas para la liquidación de la nuda propiedad por haberse adjudicado al viudo bienes concretos en pago de su usufructo, ascendiendo cada una de las bases imponibles a 3.755.969,34 € (624.940.715 pesetas) y las deudas tributarias a 1.375.945,99 € (228.938.149 pesetas), incluidos intereses de demora.
SEGUNDO.- El 7 de enero de 2004, D. A y D.ª B presentaron reclamaciones económico administrativas contra las citadas liquidaciones. En el trámite de alegaciones concedido al efecto presentaron escritos en los que manifestaban su disconformidad con las liquidaciones giradas por prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria, incompetencia de los Servicios de Gestión para la comprobación tributaria de la bonificación del 95% prevista en el artículo 20 de la Ley del Impuesto, debiendo haberse negado el beneficio fiscal a través de un procedimiento inspector. Incumplimiento del plazo de resolución de seis meses, o de doce meses, caso de entender que se está en un procedimiento inspector. Indefensión por ausencia de investigación completa y de pruebas, reformatio in peius con motivo de la segunda propuesta de liquidación de 17 de noviembre de 2003, frente a la primera de fecha 9 de junio de 2003 y por último, improcedencia de los intereses de demora cuyo período de cómputo debe coincidir con el vencimiento del plazo de seis meses para dictar la resolución (20 de diciembre de 2002) o de la primera propuesta de liquidación de 9 de junio de 2003, ya que la segunda propuesta y la extensión del período de demora hasta la liquidación es imputable al acreedor.
TERCERO.- Por Providencia del Vocal Jefe de la Vocalía Quinta de este Tribunal Central se acordó el 26 de mayo de 2005, por razones de economía procesal y de conformidad con lo establecido en el Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, la acumulación en un sólo expediente de los incoados en este Tribunal con los números 10 y 11/2004.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto para la admisión de las presentes reclamaciones económico administrativas, que plantean diversas cuestiones en torno a la herencia de D.ª C, tales como la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el Impuesto, la aplicación de la reducción en la base imponible prevista en el artículo 20 de la Ley del Impuesto, la exigencia de intereses de demora y la adecuación del procedimiento seguido hasta practicar las liquidaciones impugnadas.
SEGUNDO.- Respecto del procedimiento seguido hasta practicar las liquidaciones, se incurre en un grave error al pensar que la presentación de la documentación ante la Administración Tributaria para liquidar el Impuesto de Sucesiones y Donaciones con posibilidad de comprobación de algunos aspectos y la petición de datos para determinar la deuda tributaria supone o bien iniciar el procedimiento inspector o la obligación de iniciarlo. La propia normativa del Impuesto de Sucesiones y Donaciones en su Reglamento regula todo el procedimiento de gestión a seguir, indicando, la obligación del contribuyente de presentar la documentación necesaria para la liquidación, el lugar de presentación de las autoliquidaciones o declaraciones, la posibilidad de la Administración de comprobar el valor de los bienes, el carácter provisional de las liquidaciones si se giran sobre valores declarados, su carácter complementario si se giran sobre valores comprobados, o en su caso si son definitivas, el procedimiento de adición de bienes a la herencia, etc. Como se ve, actuaciones administrativas a realizar por las Dependencias Gestoras y que nada tienen que ver con el procedimiento inspector que se rige por sus propias normas de iniciación, tramitación y terminación y que en una primera fase culmina con las actas incoadas por el inspector actuario, sin posibilidad de equívocos entre un procedimiento y otro por la identidad de los actos y el órgano que los asume. En consecuencia y sin lugar a dudas, en el presente caso, nos encontramos con que se ha seguido un procedimiento en vía de gestión, en el que la Dependencia Gestora está legitimada para pedir los datos necesarios para la determinación de la deuda tributaria, entre otros los que sean precisos para poder determinar si se tiene derecho a las bonificaciones previstas en el artículo 20 de la Ley del Impuesto con amparo además de en la propia normativa del Impuesto, en el artículo
TERCERO.- En referencia a que se ha rebasado el plazo previsto en el artículo 23 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías del Contribuyente, hay que decir que los efectos del incumplimiento del plazo establecido hay que buscarlos en la
CUARTO.- Por lo que respecta a la prescripción alegada si bien el artículo
QUINTO.- Se alega también que se ha incurrido en una reformatio in peius porque en la primera propuesta de liquidación, practicada en noviembre de 2003 se admitía la reducción del 95% respecto de las acciones de la entidad Y, S. A. y sin embargo la bonificación es finalmente rechazada, por lo que las liquidaciones notificadas en noviembre de 2004 tienen una deuda tributaria superior. Sin embargo, la réplica a dicha alegación es que la propuesta de liquidación inicialmente notificada es un acto de trámite y por tanto puede modificarse a lo largo del procedimiento siempre y cuando se motive el cambio operado y esto es lo que ha ocurrido en el presente caso, en el que una vez solventado el trámite de puesta de manifiesto y valorados nuevamente los datos aportados al expediente la liquidación finalmente practicada no se ajusta a la primera propuesta, si bien la misma va acompañada de las conclusiones alcanzadas por la Dependencia Gestora en las cuales la justificación del resultado alcanzado queda plenamente explicitado.
SEXTO.- Dejando aparte las controversias surgidas por aspectos procedimentales, la cuestión de fondo que se debate consiste en determinar si las acciones de las entidades X, S. A. y Y, S. A. transmitidas en la herencia pueden gozar de la bonificación del 95% de su valor, para lo que es necesario, conforme a la Ley del Impuesto, que les sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo
SÉPTIMO.- Es cuestión no discutida que la participación en el capital de las sociedades cuya acciones se han transmitido por herencia pertenecían a un grupo familiar; en concreto, a la causante, su esposo D. D, a sus dos hijos D. A y D.ª B, hoy recurrentes y los dos cuñados de la causante D. E y D. F, admitiéndose que la participación conjunta excedía del 20 por ciento. Los interesados manifiestan que la causante no ejercía actividad alguna, que su esposo estaba jubilado y que la exención llega a través de las otras dos personas del grupo familiar. En estos casos, tal como ha dicho este Tribunal Central en su resolución de 8 de mayo de 2002, para determinar los requisitos de concurrencia de las funciones de dirección y principal fuente de renta cuando han de apreciarse en otras personas distintas del causante, ha de estarse a los datos del ejercicio anterior, pues son las circunstancias que se dan en el último período impositivo y hay que tener en cuenta que para esa tercera persona integrante del grupo familiar la muerte del causante no ha interrumpido el período impositivo del IRPF. Este criterio también ha sido mantenido por la Dirección General de Tributos en consultas de 21 de mayo de 1999, 18 de enero y 25 de abril de 2000. En el presente caso, siendo la fecha del óbito el ... de 1999, habrá que atender a los datos del año 1998.
OCTAVO.- Respecto de la sociedad X, S. A. los requisitos del apartado d) del artículo
NOVENO.- Por lo que se refiere a la sociedad Y, S. A. el cumplimiento de los requisitos del apartado d) del artículo
DÉCIMO.- Se hace ahora necesario analizar si también se cumple la exigencia contenida en el apartado b) de la Ley 4.8 Dos de la Ley 19/1991, del Impuesto sobre el Patrimonio, es decir: que no concurran los supuestos establecidos en el artículo 75 de la
Inmovilizado material 3.318.188,77 € (552.100.156 pesetas)
Amortización acumulada (761.336,6 €) (126.675.751 pesetas)
2.556.852,17 € (425.424.405 pesetas)
Inmovilizado financiero 2.531.900,24 € (421.272.754 pesetas)
(acciones)
Provisión (349.491,44 € )(58.150.483 pesetas)
2.182.408,8 € (363.122.271 pesetas)
Deudores 462.439,4 € (76.943.442 pesetas)
Inversiones financieras 6.337.793,25 € (1.054.520.068 pesetas)
Préstamos a corto plazo 441.743,9 € (73.500.000 pesetas)
Fianzas 150,25 € (25.000 pesetas)
Fondo de Inversión 5.895.898,73 € (980.995.006 pesetas)
Tesorería 97.838,8 € (16.279.006 pesetas)
TOTAL ACTIVO 11.637.332,05 € (1.936.289.130 pesetas)
La mitad del activo asciende a 5.818.666,02 € (968.144.565 pesetas) y más del 50% de su activo son valores. Siguiendo las menciones del artículo 75 de la
..., S. A. 99,90%
... 99,84%
..., S. A. 95%
..., S. A. 63,22%
..., S. A. 99,90%
..., S. L. 88%
Respecto de las sociedades ..., aunque la participación en las mismas no supere el porcentaje aludido, el importe global de las acciones de dichas sociedades asciende a 75.140,65 € (12.502.352 pesetas), el cual no resulta significativo respecto del total de la partida de acciones. Por otra parte, de los datos aportados al expediente se deduce la existencia de personal y local dedicado a la actividad por lo que debe entenderse que se dispone de los medios materiales y humanos necesarios en los términos exigidos en la normativa.
UNDÉCIMO.- Continúa diciendo el artículo 75.1 a) último párrafo, que a efectos de lo previsto en esta letra, no se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades empresariales o profesionales aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades empresariales o profesionales, con el límite del importe obtenido tanto en el propio año como en los diez anteriores. El importe de beneficios no distribuidos de la sociedad en la cuenta de Reservas asciende a 9.500.078,17 € (1.580.680.007 pesetas), de los cuales 6.384.341,28 € (1.062.265.009 pesetas) corresponden al ejercicio 1998. Esta circunstancia conlleva que aún cuando el Fondo de Inversión por importe de 5.895.898,73 € (980.995.006 pesetas) supone más del 50% por ciento del activo de la sociedad, de acuerdo con el criterio transcrito debe excluirse del cómputo a efectos de determinar si la sociedad Y, S. A., se encuentra en el régimen de transparencia, debiendo concluirse que se encuentra excluida del referido régimen y por tanto, cumple también los requisitos del apartado b) del artículo 8.4 Dos de la Ley 19/1991, para poder gozar de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio.
DUOCÉCIMO.- Los razonamientos seguidos en los anteriores fundamentos de derechos permiten concluir que las acciones de la sociedad Y, S. A. pueden beneficiarse de la reducción del 95 por ciento de su valor, conforme previene el artículo 20.2 c) de la Ley 29/1989, del Impuesto sobre Sucesiones. Del artículo 16 de la Ley que regula el Impuesto sobre el Patrimonio en relación con el artículo
DÉCIMO TERCERO.- La última cuestión planteada gira en torno a los intereses de demora girados, ya que en opinión de los interesados el plazo de su exigencia no debe extenderse más allá de los seis meses en que se debió resolver el expediente de gestión, o en todo caso hasta la fecha de la propuesta de liquidación, el 9 de junio de 2003. Es una cuestión ya tratada por este Tribunal Central en numerosas ocasiones, elaborando una doctrina, confirmada por el Tribunal Supremo que declara procedente la exigencia de intereses de demora, dada su naturaleza estrictamente compensatoria o indemnizatoria, y ello con fundamento en el artículo
ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en las reclamaciones económico administrativas acumuladas promovidas por D. A y D.ª B, contra liquidaciones por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones, ACUERDA: estimarlas en parte y anular las liquidaciones practicadas que deberán sustituirse por otras en las que se aplique en las bases imponibles de los herederos una reducción del 95 por ciento del valor de las acciones de la sociedad Y, S. A.
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