Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1003/2006 de 08 de Noviembre de 2007

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 08 de Noviembre de 2007
  • Núm. Resolución: 00/1003/2006

Resumen

No procede la deducción por actividad exportadora por acudir a ferias en el extranjero para vender inmuebles situados en España, ya que para que exista exportación en el caso de bienes materiales es necesaria la expedición y transporte de mercancias de un Estado a otro. Tampoco procede la deducción por I+D, ya que el proyecto tiene como finalidad la obtención de una herramienta de software y está expresamente excluida de la deducción la confección de programas de ordenador.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 8 de noviembre de 2007, en el recurso de alzada que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central interpuesto por D. ..., en nombre y representación de X, S.A. con C.I.F. número ... con domicilio en ..., contra resolución de 30 de Noviembre de 2005 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de las reclamaciones acumuladas ... y ... relativas a Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1996, 1997, 1998 y 1999, siendo la de mayor cuantía de 157.823,98 euros .

                                                ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Con fecha de 16 de Noviembre de 2001 la Inspección Regional de la AEAT de ... incoó a la entidad arriba indicada, como sociedad dominante del grupo consolidado ..., cuatro actas de disconformidad, de fecha 16 de noviembre de 2001, por el Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 1996, 1997, 1998 y 1999. Las actas citadas se extienden con el carácter de definitivas, incoándose simultáneamente, por cada uno de los ejercicios citados, conforme al artículo 50.2.a) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, acta previa A-01 en la que se practica liquidación en cuanto a la parte de regularización propuesta por la Inspección y aceptada de conformidad por la reclamante.

Del contenido de las Actas se desprende que las causas de regularización en las que el interesado mostró su disconformidad fueron las deducciones practicadas por actividades de exportación, por la entidad X, S.A.; 2°) Las deducciones por gastos de investigación y desarrollo, practicadas por la entidad Y, S.A. La Inspección considera improcedentes tales deducciones, las primera de ellas por no ser aplicable dicho beneficio a la actividad inmobiliaria, y las segundas por corresponder la investigación a programas informáticos.

Emitido el correspondiente Informe Ampliatorio y expuestas por el interesado las alegaciones al Acta, las mencionadas propuestas contenidas en las cuatro actas fueron confirmadas por acuerdos de 9 de abril de 2002 de la Dependencia Regional de Inspección, en los que se practican liquidaciones cuyas deudas tributarias, comprendidos cuota e intereses de demora, ascendieron a los siguientes importes: 1996, cero; 1997, 82.422,26 euros; 1998, 157.823,98 euros; y 1999, 150.149,15 euros.

SEGUNDO.-
- Contra dichos acuerdos, notificados el 19 de abril de 2002, se interpusieron otras tantas reclamaciones económico-administrativas el día 2 de Mayo de 2002 y previa puesta de manifiesto del expediente, se expusieron las siguientes alegaciones:

1.- Respecto a la deducción por exportación: La finalidad de la norma es fomentar la competitividad y la internacionalización de las empresas, puesto que así lo dice la exposición de motivos de la LIS; y, por tanto, una interpretación teleológica exige incluir dentro del concepto de actividades exportadoras todas aquellas que permitan contratar con clientes de otros países y que redunden en una internacionalización de la empresa, en beneficio de la economía nacional.

2.- Respecto a la deducción por I+D: El proyecto está siendo desarrollado en colaboración con las Universidades de ... y ..., que han considerado que los trabajos realizados por diversos catedráticos y profesores en este proyecto son actividades investigadoras en el campo de I+D. El proyecto ha dado lugar a varias tesis doctorales, trabajos de investigación, informes técnicos, proyectos de fin de carrera y publicaciones y varios de los componentes del proyecto han recibido subvenciones del ..., ... y Plan Nacional de I+D, habiendo sido el proyecto calificado por los expertos consultados como un proyecto de investigación, enmarcado en la Ingeniería de Software, en el cual no existe propiamente actividad de programación (folios 1137 a 1151 del expediente administrativo).

Previa acumulación de las cuatro reclamaciones, con fecha de 30 de Noviembre de 2005 se dicta resolución en primera instancia por la que se desestiman las reclamaciones presentadas confirmándose las liquidaciones impugnadas. La resolución es notificada el 23 de enero.

TERCERO.- Con fecha de 15 de febrero de 2006 se interpone recurso de alzada contra la mencionada resolución, ratificándose las ya formuladas en primera instancia y añadiendo, en relación con las deducciones por I+D, que se han aportado dos informes periciales, que constan en el expediente, emitidos por los expertos independientes D. ... y D. ..., ... ambos de la Universidad de ..., los cuales han calificado la actividad desarrollada por la sociedad, como consecuencia de la cual se ha aplicado la deducción por realización de actividades de investigación y desarrollo, como un proyecto de investigación, enmarcado en el campo de la Ingeniería de Software, que no tiene por objeto la obtención de un programa de ordenador; y que el proyecto está siendo desarrollado en colaboración con las Universidades de ... y ..., según consta en el expediente y que ha recibido subvenciones del ... (...), ... (...) y Plan Nacional de I+D, es decir, entidades dependientes de ... y del Ministerio de Ciencia y Tecnología. Asimismo se aclara que el proyecto de investigación desarrollado por la sociedad utiliza, con carácter accesorio, y como soporte o medio de prueba de la metodología obtenida, determinadas herramientas informáticas, estándar o a medida, pero debe tenerse en cuenta que un proyecto de I + D, que reúna los requisitos para aplicar la deducción, no pierde tal condición porque incluya actividades que, por sí solas, están excluidas del ámbito de la deducción. Lo que predomina en el proyecto es el descubrimiento de nuevos conocimientos, nuevas metodologías que permitan un avance tecnológico, y esa actividad obviamente puede beneficiarse de la deducción.

Y que si bien es cierto que la norma excluye "la confección de programas para equipos electrónicos", es precisamente este término el que no está específicamente definido en la normativa y debe ser interpretado ya que lo que está excluido es la actividad rutinaria de elaboración material de software (programas informáticos estándar o a medida), pero no así la investigación y la innovación en el ámbito de la Ingeniería del Software.

                                                       FUNDAMENTOS DE DERECHO

        PRIMERO.-
Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuesto para la admisión a trámite del recurso de alzada en el que se plantean como cuestión la validez de las deducciones aplicadas por el recurrente por exportación y por Investigación y Desarrollo.

SEGUNDO.- En relación con la primera de las cuestiones planteadas, es decir la procedencia de la deducción por exportación debemos remitirnos al artículo 34,1 de la Ley 43/1995, conforme al cual, "la realización de actividades de exportación dará derecho a practicar las siguientes deducciones de la cuota íntegra:

a) El 25 por 100 del importe de las inversiones que efectivamente se realicen en la creación de sucursales o establecimientos permanentes en el extranjero, así como en la adquisición de participaciones de sociedades extranjeras o constitución de filiales directamente relacionadas con la actividad exportadora de bienes o servicios o la contratación de servicios turísticos en España, siempre que la participación sea, como mínimo, del 25 por 100 del capital social de la filial. En el período impositivo en que se alcance el 25 por 100 de la participación se deducirá el 25 por 100 de la inversión total efectuada en el mismo y en los dos períodos impositivos precedentes.

A efectos de lo previsto en este apartado las actividades financieras y de seguros no se considerarán directamente relacionadas con la actividad exportadora.

b) El 25 por 100 del importe satisfecho en concepto de gastos de propaganda y publicidad de proyección plurianual para lanzamiento de productos, de apertura y prospección de mercados en el extranjero y de concurrencia a ferias, exposiciones y otras manifestaciones análogas, incluyendo en este caso las celebradas en España con carácter internacional".

Como consta en el expediente, la actividad principal de X, S.A. ha consistido en la venta de viviendas situadas en España -principalmente en los términos de ... y ... - efectuada a personas residentes en el extranjero (...) y los conceptos por los que pretende acogerse a la deducción derivan, en síntesis, de gastos de publicidad y propaganda, gastos de publicidad para la apertura de mercados y gastos de concurrencia a ferias (lanzamiento del campo de golf, "mailing" para la apertura de mercados, publicidad para apertura de mercados, concurrencia a ferias, publicidad lanzamiento hotel, etc...).

Ante la ausencia en la Ley del Impuesto sobre Sociedades de un concepto de la "actividad exportadora", debemos remitirnos como así se expone en el acuerdo impugnado, al Código Aduanero Comunitario y a los correspondientes preceptos de la Ley 38/1992, de Impuestos Especiales, y de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, para concluir que la actividad exportadora en el caso de bienes materiales exige la expedición y transporte de mercancías de un Estado a otro, lo que, evidentemente, no puede darse cuando la actividad de la entidad consiste en la venta de inmuebles situados en España, por más que mayoritariamente se vendan a personas de nacionalidad extranjera, no pudiendo aceptarse como argumento lo alegado por el interesado de que la finalidad de la norma es fomentar la competitividad y la internacionalización de las empresas, ya que el beneficio fiscal es inaplicable cuando el objeto de la actividad que se trata de promocionar no guarda relación alguna con la actividades exportadora, como es el supuesto de la actividad inmobiliaria. Dado que, por otra parte, no se realizan expresas alegaciones sobre este punto en alzada, no cabe sino confirmar el criterio de la Inspección y del expuesto en primera instancia por el Tribunal Regional.

TERCERO.- Por lo que se refiere a la segunda de las cuestiones planteadas relativa a la procedencia de la deducción por la realización de actividades de investigación y desarrollo, debemos remitirnos al art. 33 de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, en su redacción anterior a la dada por Ley 55/1999, que establecía:

"1.
La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra del 20 por 100 de los gastos efectuados en el período impositivo por este concepto.

En el caso de que los gastos efectuados en la realización de actividades de investigación y desarrollo en el período impositivo sean mayores que la media de los efectuados en los dos años anteriores, se aplicará el porcentaje establecido en el párrafo anterior hasta dicha media, y el 40 por 100 sobre el exceso respecto de la misma.

El importe de los gastos de investigación y desarrollo a que se refieren los dos párrafos anteriores se minorará en el 65 por 100 de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo.

A los efectos de lo previsto en el apartado anterior, se considerará investigación a la indagación original y planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico o tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes".

Del precepto citado, cuyo apartado 2 coincide sustancialmente con la definición de investigación que contablemente aporta el Plan General de Contabilidad (parte 3ª definiciones y relaciones contables), se desprenden como caracteres comunes que permiten considerar la I+D como acreedora de la deducción tributaria los siguientes: ha de ser una actividad planificada, organizada e individualizada a través de proyectos; debe producirse una novedad o una mejora tecnológica sustancial; los resultados de la investigación o de cualquier otro conocimiento científico han de aplicarse para la fabricación de nuevos materiales o productos o para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

La delimitación de lo que se considera actividad de investigación y desarrollo a través de la definición del apartado 2 en conjunción con el 4, se completa con una delimitación negativa mediante la exclusión, en el apartado 3  de lo que no se considera actividades de I+ D. Añade el mencionado art 33 que: "No se considerarán actividades de investigación y desarrollo las consistentes en:
.....

b) Los servicios legales y administrativos, incluso los relativos a la propiedad industrial o a contratos, negocios y operaciones relacionados con la tecnología, la enseñanza, adiestramiento y formación del personal, los estudios de mercado y planes de viabilidad, la confección de programas para equipos electrónicos, ...".

De acuerdo con los preceptos recogidos anteriormente, en principio la confección de programas para equipos electrónicos no es actividad de investigación y desarrollo, por lo que la entidad no puede beneficiarse del derecho a practicar una deducción en la cuota del impuesto por los gastos efectuados en el período impositivo por este concepto. En consecuencia, con independencia de que a efectos contables pueda considerarse actividad de investigación y desarrollo, a efectos fiscales los gastos derivados de dicha actividad efectuados en el período impositivo no dan derecho a practicarse una deducción en la cuota íntegra del impuesto.

De los antecedentes y documentación obrante se desprende que la entidad Y, S.A. es una sociedad dedicada a la realización de programas de ordenador, siendo propietaria y titular de los derechos de Propiedad Intelectual del programa denominado ..., aplicación de ingeniería de software, destinada a la creación y generación de programas de ordenador, consistiendo el mencionado programa en el diseño e implementación de un entorno orientado a objetos para la generación automática de prototipos, pudiendo por tanto concluir que la finalidad última del proyecto citado es la obtención de una herramienta software, lo que implica que no resulte aplicable al presente caso la deducción citada, y ello como consecuencia de que la obtención de un programa informático aparece expresamente excluida del concepto de actividad de investigación y desarrollo en el apartado 3 del artículo 33 antes mencionado.

EN CONSECUENCIA,

ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA,
en el recurso de alzada que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central interpuesto por X, S.A. relativas a Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1996,1997,1998 y 1999, ACUERDA: Desestimarlo y confirmar la resolución y la liquidación impugnadas.

Impuesto sobre sociedades
Actividades de investigación
Período impositivo
Transporte de mercancías
Gastos de investigación y desarrollo
Acta de disconformidad
Entidad dominante
Inspección tributaria
Intereses de demora
Deuda tributaria
Gastos de publicidad y promoción
Informes periciales
Entidades dependientes
Medios de prueba
Cuota íntegra
Inversiones
Establecimiento permanente
Capital social
Deducción de la cuota íntegra
Impuesto sobre el Valor Añadido
Impuestos especiales
Beneficios fiscales
Propiedad industrial
Deducciones en la cuota
Derecho de propiedad intelectual

Ley 55/1999 de 29 de Dic (Medidas fiscales, administrativas y del orden social) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 312 Fecha de Publicación: 30/12/1999 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2000 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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