Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1259/2005 de 12 de Julio de 2007

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 12 de Julio de 2007
  • Núm. Resolución: 00/1259/2005

Resumen

Se confirma la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional que rechaza la estimación indirecta de bases imponibles, al estar insuficientemente fundada. En cuanto a la valoración de operaciones vinculadas también se confirma la resolución del Tribunal Regional sobre la improcedencia de su aplicación, ya que para fundamentar el valor del mercado la Administración no se ha asegurado de que las operaciones con las que compara la operación vinculada sean realmente similares.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 12 de julio de 2007, vistos los recursos de alzada que penden de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, interpuesto por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE INSPECCIÓN FINANCIERA Y TRIBUTARIA, con domicilio a efectos de notificaciones, en Madrid, Calle Infanta Mercedes 37, contra la Resolución dictada en fecha 5 de noviembre de 2004 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., en las reclamaciones acumuladas números ... y ..., interpuestas por X, S.A., con C.I.F.: ..., como representante de Y, S.A., en cuanto sucesora de la misma como consecuencia de su absorción, y en la actualidad también absorbida por Z, S.A., con CIF: ..., contra las liquidaciones efectuadas por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1990, 1991, 1992 y 1993, por importe global de 262.713,44 euros (43.711.838 pesetas) y contra las sanciones que derivan de aquéllas, por un importe de 333.599,84 euros (55.506.343 pesetas), respectivamente; y otro interpuesto por D. ... en representación de Z, S.A., con CIF: ... como entidad sucesora de X, S.A., con C.I.F.: ..., sucesora ésta de Y, S.A., teniendo la primera su domicilio, a efectos de notificaciones, en ..., contra la misma resolución de 5 de noviembre de 2004 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ....

                                           ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Y, S.A., fue objeto de actuaciones inspectoras por parte de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ..., en relación con los ejercicios 1990 a 1993 y el Impuesto sobre Sociedades (en los que había tributado en régimen individual), actuando como representante de la misma X, S.A., como sucesora de la entidad en cuanto absorbente de la misma. Tales actuaciones dieron lugar a la incoación, el 15 de noviembre de 1999, de acta de disconformidad, modelo A02, número ..., emitiéndose en igual fecha los preceptivos informes.

La liquidación propuesta en el Acta, determinaba una deuda tributaria a ingresar por importe de 43.711.838 pesetas (262.713,44 €), que presentaba el siguiente desglose:

                                                                    PESETAS                            EUROS

CUOTA                                                      26.994.363                      162.239,39

RECARGOS                                                              0                                     0

INTERESES DE DEMORA                      16.717.475                      100.474,05

DEUDA A INGRESAR/A DEVOLVER  43.711.838                      262.713,44

SEGUNDO: Presentadas, al amparo de lo dispuesto en el artículo 56.1 del RD 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de Inspección de los Tributos (RGIT), en fecha 13 de diciembre de 1999, las correspondientes alegaciones por la interesada, el Inspector Jefe dictó Acuerdo de liquidación, el día 30 de diciembre, confirmando la propuesta de regularización contenida en el acta de referencia, que le fue notificada a la obligada tributaria el día 25 de enero de 2000.

TERCERO: De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta que:

1. La actividad principal del sujeto pasivo durante los ejercicios objeto de comprobación era la "explotación de minas de antracita", actividad clasificada en el epígrafe 112.1 del Impuesto sobre Actividades Económicas.

2. En el acta incoada, se pone de manifiesto por la Inspección, la falta de contabilización de ingresos empresariales por la mayor producción y venta por la extracción de carbón a cielo abierto, de acuerdo con el informe ampliatorio, por lo que el actuario entendió que debía aplicarse el Régimen de Estimación Indirecta para la determinación de la base imponible del contribuyente, proponiendo un incremento de la misma, para los ejercicios 1990 y 1991, de 88.548.158 pesetas (532.185,15 €) y 96.562.550 pesetas (580.352,61 €), respectivamente.

En el preceptivo informe ampliatorio se explicitaron las razones por las que se había procedido a la realización de una estimación indirecta de las ventas de Y, S.A. -cuya actividad principal era la de extracción de extracción de carbón, tanto subterránea como a cielo abierto- así como la metodología seguida para la práctica de aquélla.

Así, en cuanto a la situación de la contabilidad y los registros obligatorios de la compañía, el Inspector actuario señalaba que la sociedad presentaba las siguientes anomalías contables: Incompatibilidad entre gran parte de los datos declarados en los Planes de Labores y los que resultan de su actividad, así como contabilización de facturas presuntamente falsas. Concretamente, existen discrepancias entre los datos de producción declarados por la empresa en sus Planes de Labores y los declarados en los partes de pueblo obrero medio, asistencia de personal, rendimiento por jornal y accidentes de trabajo, siendo también aquellos incompatibles con la producción vendible de toneladas que permite la conciliación del movimiento de inventarios de carbón en unidades físicas. En cuando la contabilización de facturas presuntamente falsas, tal dato, según se expone "se desprenden del informe de delito fiscal por IVA 1993, que ha dado lugar a la querella del Ministerio Fiscal y a las correspondientes diligencias", señalándose que "si bien la querella se refiere al ejercicio 1993, en los ejercicios 1991 y 1992 se han recibido facturas del mismo emisor, que presentan irregularidades similares...".

Todo ello, en opinión del actuario, pone de manifiesto que la conducta de la sociedad se caracterizaba por la manipulación documental y contable de los hechos económicos acaecidos, lo que le hace dudar de la veracidad de las operaciones reflejadas en su contabilidad y le lleva a analizar si los consumos de determinados factores productivos son coherentes con la producción obtenida.

Pues bien, partiendo el actuario de que ha de existir una fuerte correlación entre el consumo de explosivos en las explotaciones a cielo abierto y el movimiento de estéril, y por tanto con la obtención de carbón, tal y como se deriva de un informe pericial realizado por un Ingeniero de Minas al Servicio de la Hacienda Pública, se analiza cual debió ser, a partir de los consumos de explosivos que figuran en contabilidad (variable que se considera cierta dado el control de aquellos llevados a cabo por la Administración) el movimiento de estéril, la producción de carbón y las ventas, resultando del informe pericial lo siguiente:

                                                                  1990          1991         1992         1993

TONELADAS DECLARADAS              4.967          4500         35.000     31.681

TONELADAS ESTIMADAS                25.900        23.900        16.500     22.650

DIFERENCIA                                        20.933        19400        -18500       -9.031

Por último, realiza el actuario un estudio de costes del que se desprende con meridiana claridad, a su juicio, que los costes de la tonelada métrica vendible de carbón extraído a cielo abierto, según la contabilidad, son en 1990 y 1991 muy superiores a los normales que manifiesta la empresa en sus planes de labores y otra documentación oficial, lo que parece indicar que, en condiciones normales, la producción real ha de ser superior.

En conclusión, afirma que existe una incongruencia probada entre el consumo de explosivos y el movimiento de estéril reflejado en las facturas y en la contabilidad de la empresa. Igualmente aprecia incongruencia entre los costes de producción de carbón a cielo abierto que se desprenden de su contabilidad y "los normales de dicha actividad manifestados por el sujeto pasivo en diversos documentos oficiales de forma reiterada". Por ello, al no reflejar la contabilidad la imagen fiel de los resultados, y dada la incongruencia probada, resulta imposible determinar directamente la base imponible de dichos ejercicios en lo relativo a la actividad de extracción de carbón a cielo abierto, lo que justifica la utilización del régimen de estimación indirecta de las bases imponibles.

Así, dados los consumos de explosivos que se derivan de las facturas soportes de la contabilidad, y dada la relación técnica entre tal variable y el movimiento de estéril que se refleja en el informe pericial, la empresa debió haber producido en 1990 y en 1991 las cantidades antes señaladas, admitiéndose sin embargo como correctas las cantidades de 1992 y 1993. Teniendo en cuenta que el ratio manejado por la empresa en los Planes de Labores entre producción bruta y vendible de carbón y que se considera que tales cantidades ocultadas fueron vendidas al no constar como existencias finales en los balances de la empresa, y tomando los precios de mercado libre que se desprenden de las facturas emitidas (que resultan más favorables a la empresa), resultan los aumentos de base antes expuestos.

3. Asimismo, se propusieron los siguientes ajustes:

- Un menor valor de coste de compras de carbón por operaciones vinculadas: La entidad adquiere de W, S.A. a precios anormalmente altos en los ejercicios 1990, 1991 y 1992, por lo que de acuerdo con el artículo 16.3 de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades, y el artículo 39 de su Reglamento, se procede a incrementar la base imponible relativa dichos ejercicios por los importes de 46.395.359 pesetas (278.841,72 €), 31.246.735 pesetas (187.796,66 €) y 67.905.209 pesetas (408.118,53 €), respectivamente.

Se señala en el informe ampliatorio que desde el 22 de septiembre de 1988 hasta el 8 de noviembre de 1993, forman parte del Consejo de Administración de W, S.A. tres personas, siendo designados consejeros delegados las dos últimas nombradas; la primera de ellas, pasa a ser administrador único de tal sociedad en 8 de noviembre de 1993.

Las dos personas que fueron consejeros delegados de la citada sociedad fueron desde el 20 de junio de 1988 hasta el 6 de septiembre de 1993 los administradores de W, S.A., y a partir de la citada fecha administrador único de ésta uno de los mismos.

Se expone que la empresa titular de la explotación, y por tanto con derecho a percibir las ayudas de carbón procedente de minería subterránea es Y, S.A. y no W, S.A., y de hecho es aquella quién las entrega a las centrales térmicas y percibe el precio incrementado de la ayuda; en otro caso W, S.A. tendría que vender su carbón a precios de mercado libre, que es sustancialmente inferior. Sin embargo, en dicho supuesto si sus costes fueran similares a los de Y, S.A. obtendría pérdidas y por tanto es dudoso que llevase a cabo extracción alguna. En definitiva, no parece razonable que el carbón se compre por encima del precio de venta en el mercado libre.

- Determinados gastos son considerados como no deducibles, al entenderse que los mismos no han quedado justificados por el sujeto pasivo. Tales gastos se corresponden con las facturas emitidas por la mercantil T, S.A., y relativos a servicios de explotación, mantenimiento y conservación, cuya realidad no ha quedado probada ante la Inspección. Los importes no admitidos como gasto, para los ejercicios 1990, 1991, 1992 y 1993, son 30.564.565 pesetas (183.696,74 €), 26.960.518 pesetas (162.035,98 €), 100.755.500 pesetas (605.552,75 €) y 430.225.800 pesetas (2.585.709,13 €), respectivamente.

Así, la entidad inspeccionada se dedujo gastos por prestaciones de servicios consistentes, básicamente de conservación, mantenimiento y explotación minera, realizados por la sociedad T, S.A., todo ello según facturas emitidas por ésta última. En el informe se sostiene que dichas facturas son falsas y, por lo tanto, que no es posible la deducción de las cuotas que en ellas figuran.

Consta incorporado al informe ampliatorio otro emitido por la Inspección de los Tributos en ... en el que se señala que no obstante haberse citado a la compañía T, S.A. hasta cinco veces, tanto en su domicilio social como en el de su administrador único, la representación de la misma no compareció, así como que dicha mercantil no depositó sus cuentas anuales de 1992 a 1995 en el Registro. Por último, expone que el administrador único de la compañía desde su constitución hasta el momento de la emisión del informe es también administrador de Y, S.A. (hoy X, S.A.).

Se dice en el informe que entre ambas sociedades no hay contrato escrito que ampare los supuestos trabajos realizados por T, S.A. en las explotaciones de la segunda. Por ello, el explotador oficial de la concesión minera es Y, S.A., al no haberse comunicado a la autoridad competente en materia de minas la existencia de contratistas, como requiere el artículo 122 del Reglamento General del Régimen de la Minería (Real Decreto de 25 de agosto de 1978).

Además, de los datos declarados por T, S.A. en sus declaraciones tributarias, así como a la Seguridad Social, se deriva que hay incongruencias. Concretamente, reordenando y sintetizando lo expuesto en el informe, resulta lo siguiente:

a) Tal compañía declara una diferencia muy reducida entre las bases de IVA devengado y las bases de las cuotas soportadas por tal tributo en su actividad, y, por lo tanto, en la diferencia entre cuotas repercutidas y soportadas. Tal diferencia de bases -que es precisamente el valor añadido por la empresa- necesariamente ha de deberse a la suma de gastos de personal, financieros, beneficios y amortizaciones. Precisamente en estos años las adquisiciones de inmovilizado y existencias se han reducido, lo que implica que el resultado de las declaraciones de IVA (cuotas devengadas menos cuotas soportadas) debió ser mayor o similar al resultado de aplicar el tipo de IVA vigente a la suma de gastos de personal, financieros y amortizaciones. Sin embargo, aplicado el tipo sobre la suma de estos conceptos, la cantidad que resulta es sustancialmente superior a la declarada.

b) T, S.A. posee inmovilizado material en cuantía muy pequeña en relación con su facturación. Así, los saldos de inmovilizados declarados de 1990 a 1993 son de inferiores a 5,7 en todos los períodos (de cero en 1993), siendo su cifra de negocios de 1.872, 1.672 y 975 millones de pesetas en 1991, 1992 y 1993. Durante esos ejercicios la sociedad ha declarado unos resultados de 1,49, 0,18 y 0,13 millones de pesetas.

c) De los ingresos declarados como operaciones con terceros, las operaciones con Y, S.A. representan en 1991 y 1992 un 9% y un 19% en 1993.

d) El número de trabajadores declarados, a efectos de retenciones del trabajo por IRPF, es de 69, 87 y 29 en cada uno de los tres años anteriores. La sociedad tiene declarada a la Seguridad Social una plantilla media de 23 trabajadores en 1990, de 29 trabajadores en 1991, de 38 en 1992 y de 9 en 1993. Si bien dispone de trabajadores dados de alta en el Régimen Especial de la Minería de Carbón, no queda claro el lugar en el que dicha plantilla fue empleada, y en los datos del IAE declarados no se señala el municipio en el que supuestamente se prestaron los servicios a Y, S.A..

En definitiva, a juicio del Inspector actuario, la realidad de las operaciones no resulta plenamente acreditada.

- Finalmente, se aplican las deducciones por inversiones con los límites establecidos en cada ejercicio, compensándose en el año 1993, todas las partidas pendientes de aplicación de los ejercicios anteriores.

CUARTO:
Con fecha 23 de febrero de 2000, y previa autorización del Inspector Jefe de 5 de octubre de 1998, se comunica a la obligada tributaria la apertura de los expedientes sancionadores por infracción tributaria grave en relación con los hechos regularizados en el Acta de referencia.

El día 6 de abril se notifica a la interesada la propuesta de resolución del expediente sancionador, y su derecho a presentar alegaciones en virtud del artículo 34 del RD 1930/1998, de 11 de septiembre, por el que se desarrolla el régimen sancionador tributario (RRS).

En la mencionada propuesta, se consideró, por el actuario encargado de la tramitación del expediente sancionador, que se había producido el hecho de dejar de ingresar toda o parte de la deuda tributaria (artículo 79.a) de la Ley General Tributaria) y de acreditar improcedentemente partidas negativas a compensar en la base de declaraciones futuras (artículo 79.d) de la Ley General Tributaria), por el concepto y ejercicios de referencia por el Impuesto sobre Sociedades, cuantificándose la sanción propuesta en 55.506.343 pesetas (333.599,84 euros), resultado de añadir a la sanción mínima del 50% de las cantidades dejadas de ingresar (artículo 87.1 de la Ley General Tributaria), incrementada en un 25%, como consecuencia de la apreciación del criterio de graduación de ocultación de datos a la Administración (artículos 82.1 d) de la Ley 230/1963 y artículo 20 del RD 1930/1998) y en un 35% por la aplicación del criterio de graduación de utilización de medios fraudulentos en la comisión de la infracción (artículos 82.1 c) de la Ley y 19 del RD 1930/1998), el 10% de las partidas negativas improcedentemente declaradas (artículo 88.1 primer párrafo de la Ley General Tributaria).

En fecha 16 de mayo de 2000 se dictó, acuerdo confirmatorio de la sanción propuesta, que fue notificado a la obligada tributaria el 31 de mayo.

QUINTO

Sucesor
Estimación indirecta
Operaciones vinculadas
Impuesto sobre sociedades
Inspección tributaria
Informes periciales
Querella
Administrador único
Impuesto sobre el Valor Añadido
Deuda tributaria
Impuesto sobre Actividades Económicas
Administración Tributaria del Estado
Acta de disconformidad
Actividades clasificadas
Explotación de minas
Determinación de la base imponible
Delitos contra la Hacienda Pública
Accidente laboral
Delito fiscal
Inventarios
Documentos oficiales
Contabilidad de la empresa
Consejo de administración
Gastos de personal
Expediente sancionador
Precio de venta
Prestación de servicios
Concesiones de explotación de minas
Cuentas anuales
IVA repercutido
Declaraciones Tributarias
Inmovilizado material
Cifra de negocios
Régimen especial de la minería del carbón
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Infracción tributaria grave
Inversiones
Comisiones
Tramitación del expediente
Ocultación
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