Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1778/2009 de 10 de Noviembre de 2009

Resumen

Impuesto sobre sociedades. Retenciones. Dividendos. Excepciones a la obligación de retener. Deducción para evitar la doble imposición interna: dividendos.
Uno de los requisitos para que no exista la obligación de retener y para aplicar la deducción por doble imposición de dividendos es que las acciones se hayan poseído un mínimo de 1 año. Si cuando resulta exigible el dividendo todavía no se cumple dicho plazo pero el titular de las acciones piensa que el tiempo que falta se completará después, podrá aplicar la deducción por doble imposición de dividendos al 100% pero los dividendos que perciba estarán sujetos a retención pues al tiempo de percibirlos no está en condiciones de comunicar a la entidad participada que cumple con los requisitos para que le resulte aplicable la excepción a la obligación de retener.

RDLeg 4/2004 Texto Refundido Impuesto sobre Sociedades, art. 140.4 d); 30.2.
RD 1777/2004 Reglamento Impuesto sobre Sociedades, art. 59 p).

Descripción

En la Villa de Madrid, a la fecha indicada (10/11/2009) en las reclamaciones económico-administrativas que, en única instancia, penden de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, interpuestas por la entidad X, S.L. (CIF ...), en nombre propio y como sucesora de Y, S.L. y en su nombre y representación D. ..., con domicilio a efecto de notificaciones en ..., contra 1º) Acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada por Y, S.L. relativa al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007 reclamación nº. 1778/09; 2º) Acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada por X, S.L. relativa a Retenciones del Capital Mobiliario de 4º trimestre del ejercicio 2007 reclamación nº. 1778/09; 3º) Liquidación nº. ... practicada a X, S.L. por recargo por presentación fuera de plazo de la autoliquidación relativa a Retenciones del Capital Mobiliario del 4º trimestre del ejercicio 2007 reclamación nº. 3093/09.

ANTECEDENTES DE HECHO 

PRIMERO.- Y, S.L. adquirió el 100% de X, S.L. el 02-07-2007.

X, S.L. repartió dividendos el 26-12-2007 por importe de 15.000.000 € practicando una retención de 2.700.000 € que autoliquidó e ingresó en el Tesoro el 27-03-2008.

X, S.L. presentó solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada por Retenciones del Capital Mobiliario correspondiente al 4º trimestre del ejercicio 2007 al entender que no debió practicar retención a tenor de lo dispuesto en el artículo 140.4.d) del TRLIS con advertencia de que se actúe de forma coordinada a los efectos de evitar un exceso o defecto de devoluciones a retenedor y retenido.

Y, S.L. presentó solicitud de rectificación de su autoliquidación relativa al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007 en la que había incluido tanto los dividendos por importe de 15.000.000 como las retenciones practicadas sobre los mismos por importe de 2.700.000 € al entender que no debió practicarse dicha retención a tenor de lo dispuesto en el artículo 140.4.d) del TRLIS con advertencia de que se actúe de forma coordinada a los efectos de evitar un exceso o defecto de devoluciones a retenedor y retenido.

Previos los trámites oportunos la Delegación Central de Grandes Contribuyentes dictó resoluciones desestimatorias de ambas solicitudes, siendo las mismas notificadas con fecha 29-01-2009.

           SEGUNDO.- Con fecha 16-04-2009 se notificó a X, S.L. la liquidación nº. ... practicada por recargo por presentación fuera de plazo de la autoliquidación relativa a Retenciones del Capital Mobiliario del 4º trimestre del ejercicio 2007 con los siguientes datos:

     - Fecha de presentación de la autoliquidación: 27-03-2008

     - Fecha  fin plazo de presentación de la autoliquidación: 21-01-2008

     - Retraso: 66 días        

     - Importe base del recargo: 2.700.000 €

     - Porcentaje de recargo: 5%          

     - Importe del recargo: 135.000 €

     - Reducción del 25%: 33.750 €

     - Recargo reducido: 101.250 €.

          TERCERO.- Con fecha 27-02-2009 se presentaron sendas reclamaciones económico-administrativas frente a los Acuerdos desestimatorios de las solicitudes de rectificación de autoliquidación.

Con fecha 12-05-2009 se presentó reclamación económico administrativa frente a la liquidación por presentación fuera de plazo de la autoliquidación de Retenciones del Capital Mobiliario: 4º trimestre de 2007.

Puestos de manifiesto los expedientes para alegaciones se presentaron éstas en los términos siguientes:

1º) Respecto de las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones, que no procedía practicar la retención sobre los dividendos al cumplirse los requisitos del artículo 140.4.d) del TRLIS, que remite al 30.2 de la misma ley, artículo este último que, respecto del tiempo de un año de titularidad del porcentaje de participación, prevé tanto que el mismo haya transcurrido antes de que sea exigible el dividendo como que se mantenga con posterioridad durante el tiempo que sea necesario para completar el año.

2º) Respecto del recargo, su improcedencia, además de por resultar improcedente la autoliquidación por la que se impone, por el hecho haberse iniciado anteriormente otro procedimiento de imposición del mismo recargo el cual fue declarado caducado.

                                                     FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren en las presentes reclamaciones los requisitos de competencia de este Tribunal, legitimación e interposición en plazo, que son presupuesto de su admisión a trámite planteándose, a la vista de las alegaciones formuladas por el reclamante, las siguientes cuestiones sobre las que debemos pronunciarnos: 1ª) Conformidad o no a Derecho de los Acuerdos desestimatorios de solicitud de rectificación de autoliquidación y 2º) Conformidad o no a Derecho de la liquidación por recargo practicada.

          SEGUNDO.- La PRIMERA DE LAS CUESTIONES es determinar la conformidad o no a Derecho de los Acuerdos desestimatorios de solicitud de rectificación de autoliquidación.

Basan los reclamantes la procedencia de la rectificación de las autoliquidaciones en la improcedencia de la retención practicada al cumplirse los requisitos del artículo 140.4.d) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (RDLeg. 4/2004 - TRLIS), que remite al 30.2 de la misma ley, artículo este último que, respecto del tiempo de un año de titularidad del porcentaje de participación, prevé tanto que el mismo haya transcurrido antes de que sea exigible el dividendo como que se mantenga con posterioridad durante el tiempo que sea necesario para completar el año.

           Dispone el artículo 140.4.d) TRLIS "Reglamentariamente se establecerán los supuestos en los que no existirá retención. En particular, no se practicará retención en: (...) d) Los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 30 de esta ley".

            A su vez, el artículo 30-2 TRLIS a que remite el 140.4.d) dispone que: "La deducción a que se refiere el apartado anterior Deducción del 50% para evitar la doble imposición interna en dividendos y plusvalías de fuente interna será del 100 por ciento cuando los dividendos o participaciones en beneficios procedan de entidades en las que el porcentaje de participación, directo o indirecto, sea igual o superior al cinco por ciento, siempre que dicho porcentaje se hubiere tenido de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, que se mantenga durante el tiempo que sea necesario para completar un año".

            Por su parte el artículo 59.p) del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RD 1777/2004 - RIS) dispone:

          "No existirá obligación de retener ni de ingresar a cuenta respecto de: (...) p) Los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 30 de la Ley del Impuesto.

          A efectos de lo dispuesto en esta letra, la entidad perceptora deberá comunicar a la entidad obligada a retener que concurren los requisitos establecidos en el citado artículo. La comunicación contendrá, además de los datos de identificación del perceptor, los documentos que justifiquen el cumplimiento de los referidos requisitos.

           Observamos por tanto que la excepción de la obligación de retener se predica respecto de aquellos dividendos cuya percepción da derecho a la aplicación de la deducción por doble imposición al porcentaje del 100%, de forma tal que de la lectura del apartado 2 del artículo 30 del TRLIS se desprende que la Ley ha fijado un doble requisito, temporal y de porcentaje de participación, para la aplicación de la referida deducción por doble imposición de dividendos al 100%. La Ley 62/2003 introdujo como novedad al respecto el permitir que el requisito temporal de mantenimiento de la participación se pudiere completar con posterioridad al momento en el que tiene lugar la exigibilidad de los dividendos. El sujeto pasivo del Impuesto podrá aplicar la deducción plena, comprometiéndose a completar el período de tenencia, regularizando en caso de no cumplir con la obligación, según determina el apartado 3 del artículo 137 del TRLIS.

           En relación con la obligación tributaria autónoma de retener e ingresar a cuenta, de conformidad con lo previsto por la letra p) del artículo 59 del RIS, estarán exentos de retención los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 30 del TRLIS y, a estos efectos, la entidad perceptora deberá comunicar a la entidad obligada a retener que "concurren" los requisitos establecidos en el citado artículo.

           De acuerdo con una interpretación sistemática de los artículos citados del TRLIS y del RIS, la renta derivada de los dividendos deberá quedar exonerada de retención sólo en la medida en que se cumplan los requisitos temporales y de porcentaje de participación y que, ambas circunstancias, se acrediten ante el obligado, en principio, a retener. En el supuesto que nos ocupa, en el momento de exigibilidad del dividendo es claro que Y, S.L. no cumplía con el requisito temporal, por lo que no estaba en condiciones de cumplir ante el retenedor con la obligación de justificar el cumplimiento de los referidos requisitos, como exige el artículo 59 del RIS. En tales circunstancias la renta quedaba sujeta a retención, sin perjuicio de que, el perceptor de los dividendos pudiera, como manifiesta haber hecho, aplicar la deducción por doble imposición de dividendos a que se refiere el artículo 30.2 del TRLIS, al tiempo que se deduce (como también hizo), en la cuota íntegra del impuesto, la retención practicada.

         En el mismo sentido al aquí expuesto: DGT de 23-02-2004 (consulta 353/2004).

         Procede en consecuencia confirmar los Acuerdos desestimatorios de rectificación de autoliquidación impugnados.

          TERCERO.- La SEGUNDA DE LAS CUESTIONES es determinar la conformidad o no a Derecho de la liquidación por recargo practicada.

          Dispone al respecto el artículo 27 de la Ley 58/2003, General Tributaria (LGT), por lo que aquí interesa
        
"1. Los recargos por declaración extemporánea son prestaciones accesorias que deben satisfacer los obligados tributarios como consecuencia de la presentación de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria.

        (...)

        2. Si la presentación de la autoliquidación o declaración se efectúa dentro de los tres, seis o 12 meses siguientes al término del plazo establecido para la presentación e ingreso, el recargo será del cinco, 10 ó 15 por ciento, respectivamente. Dicho recargo se calculará sobre el importe a ingresar resultante de las autoliquidaciones o sobre el importe de la liquidación derivado de las declaraciones extemporáneas y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse y los intereses de demora devengados hasta la presentación de la autoliquidación o declaración".

          No existe controversia acerca de que el plazo reglamentariamente establecido para presentar la autoliquidación por Retenciones del Capital Mobiliario correspondiente al 4º trimestre de 2007 concluía el lunes 21-01-2008 (art. 69.1 RIS) y que X, S.L. la presentó el 27-03-2008, esto es, con 66 días de retraso.

          Se opone sin embargo el interesado a la liquidación de dicho recargo por un doble motivo: a) la improcedencia de la práctica de la retención autoliquidada y b) el haber caducado un previo procedimiento referente a la práctica de liquidación del mismo recargo.

          El primero de los motivos de oposición debe desestimarse a tenor de lo dicho en el fundamento de derecho anterior.

          Respecto del segundo de los motivos de oposición queda acreditada en el expediente la existencia de dicho procedimiento previo y la declaración de caducidad del mismo. No obstante lo anterior hay que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 104.5 LGT a tenor del cual:

        "Producida la caducidad, ésta será declarada, de oficio o a instancia del interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones.

        Dicha caducidad no producirá, por sí sola, la prescripción de los derechos de la Administración tributaria, pero las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados no interrumpirán el plazo de prescripción (...)

        Las actuaciones realizadas en el curso de un procedimiento caducado, así como los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en dicho procedimiento, conservarán su validez y eficacia a efectos probatorios en otros procedimientos iniciados o que puedan iniciarse con posterioridad en relación con el mismo u otro obligado tributario".

        Así pues, la caducidad de un procedimiento no impedirá (salvedad hecha de lo dispuesto en el artículo 211.4 LGT respecto del procedimiento sancionador) la iniciación de otro procedimiento que tenga el mismo objeto que el caducado dentro del plazo de prescripción del Derecho de la Administración y teniendo en cuenta al respecto que las actuaciones realizadas en el procedimiento caducado no interrumpe el plazo de dicha prescripción.

         Deberá por tanto desestimarse también este segundo motivo de oposición.

          Por cuanto antecede,

          EL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, en las reclamaciones económico-administrativas números 00-01778-09, 00-01779-09 y 00-03093-0,9 ACUERDA: DESESTIMARLAS confirmando los Acuerdos desestimatorios de solicitudes de rectificación de autoliquidación y liquidación de recargo objeto de las mismas.