Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1810/2003 de 01 de Junio de 2006

Resumen

Están exentos del Impuesto sobre Sociedades los rendimientos obtenidos por las Juntas de Compensación en las ventas de terrenos realizadas para sufragar los costes de urbanización por no constituir dichas ventas a terceros rendimientos derivados de una explotación económica de los medios propios, por lo que se mantienen dentro del ámbito de la exención, según la jurisprudencia del Tribunal Supremo.

Descripción

        En la villa de Madrid, a 1 de junio de 2006 este Tribunal Económico-Administrativo Central, reunido en Sala, ha visto el recurso de alzada interpuesto por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE INSPECCIÓN FINANCIERA Y TRIBUTARIA DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, con domicilio a efectos de notificaciones en c/ Infanta Mercedes nº. 37, 28020-Madrid contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... nº. ... de fecha 25-02-2003, interpuesta por Junta de Compensación ... (...), relativa al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1995.

                                             ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El día 14-04-2000 D. ..., en calidad de representante del contribuyente, suscribió en disconformidad el acta ... por el concepto tributario y ejercicio referenciados, que tiene el carácter de definitiva, en la que se hacía constar, por lo que aquí interesa, lo siguiente:

Apartado I.- La situación de la contabilidad y registros obligatorios a efectos fiscales del obligado tributario es la siguiente: se han aportado las cuentas anuales, el balance de sumas y saldos así como el libro mayor sin que se hayan apreciado en los mismos anomalías sustanciales para la exacción del tributo.

Apartado II.- La fecha de inicio de las actuaciones fue el día 12-07-1999 y en el cómputo del plazo de duración de las mismas debe atenderse a las siguientes circunstancias: del tiempo transcurrido hasta la fecha del acta no se deben computar 29 días.

Apartado III.- De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta:

(1º) El interesado había presentado autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1995 con base imponible de 18.358.324 ptas. y cuota diferencial de 4.071.914 ptas.

(2º) La actividad realizada por el interesado fue la urbanización de terrenos así como la venta de parte de los mismos.

(3º) Procede modificar los datos declarados en los términos siguientes:

3.1.- Los ingresos financieros deben reducirse en 9.433.964 ptas. que es el importe de los rendimientos sujetos a retención los cuales quedan excluidos de la aplicación del tipo correspondiente a las entidades parcialmente exentas limitando su tributación a la retención practicada sin que dichas retenciones puedan deducirse de la cuota del Impuesto.

3.2.- No procede aplicar la exención por reinversión al importe obtenido por la venta de parcelas resultantes del Proyecto de Compensación, que asciende a 477.119.431 ptas. Para que opere la exención por reinversión es necesario que la renta obtenida se califique como incremento de patrimonio obtenido de la enajenación de activos fijos y en el caso que nos ocupa los activos enajenados no tenían el carácter de inmovilizado. Además tampoco se cumple el requisito del art. 147.1.b) del RIS consistente en que los activos sean utilizables durante un tiempo superior al periodo impositivo, porque los terrenos fueron enajenados antes de su urbanización, por lo que ni siquiera estaban en condiciones de uso cuando fueron vendidos. Tampoco es aplicable la exención regulada en el art. 147.2 del RIS ya que el objeto de la Junta de Compensación no es la explotación de fincas en régimen de arrendamiento, ni se ha dedicado a tal actividad, ni se transmite el terreno junto con una construcción, ni se produjo la reinversión en fincas destinadas al arrendamiento.

3.3.- El tipo impositivo aplicable es el 25% (art. 23.1.e) LIS, red. Ley 41/1994) en vez del 35% aplicado por el sujeto pasivo.

Apartado IV.- Como resultado de la regularización tributaria efectuada se determina una base imponible comprobada de 486.043.791 ptas. y se propone una liquidación con una deuda tributaria de 152.208.021 ptas. desglosada en una cuota de 117.439.034 ptas. y unos intereses de demora de 34.768.987 ptas.

SEGUNDO.- El actuario acompañó al acta el preceptivo informe complementario. El contribuyente presentó alegaciones frente a la propuesta contenida en el acta. Con fecha 25.05.2000 el Jefe de la Oficina Técnica de Inspección, a la vista del expediente instruido y de las alegaciones presentadas, dicta la correspondiente liquidación confirmando la propuesta.

TERCERO.- Frente a la referida liquidación el interesado interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... (TEAR ...) el cual, en Resolución nº. ... de 25-05-2003, estimó parcialmente las pretensiones actoras declarando la "... no existencia de "explotación económica" y, por ende, la inexistencia de "rendimientos" gravables" en la actividad de la Junta de Compensación consistente en la venta de parcelas en los términos siguientes: "... cabe concluir que la venta de los terrenos para atender los gastos de urbanización y reservados para tal fin por la Junta, se trata de una actividad de tipo administrativo para la ejecución del planeamiento urbanístico, fin primordial de aquélla y no del ejercicio de actividad económica sujeta al Impuesto sobre Sociedades, por lo que procede estimar la pretensión de la Entidad en este aspecto".

CUARTO.- Notificada dicha Resolución al Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT interpuso frente a la misma recurso de alzada y,  previa puesta de manifiesto del expediente, formuló, de forma sucinta y por lo que aquí interesa, los siguientes motivos de oposición:

        Las Juntas de Compensación deben ser calificadas como entidades parcialmente exentas (art. 5.2 LIS) no alcanzando la exención a los rendimientos obtenidos del ejercicio de actividades tales como las ventas de terrenos que, aun siendo necesarias para la consecución de los fines de la Junta, suponen la realización de una explotación económica.

QUINTO.- Notificado el contribuyente de la interposición por parte del Director del Departamento de Inspección de la AEAT del recurso de alzada que nos ocupa, así como de las alegaciones formuladas, con fechas 08-10-2003 y 12-12-2003 presentó escritos en los que manifiesta su total adherencia a los argumentos contenidos en la Resolución del TEAR ... recurrida aportando, a mayor abundamiento de los mismos, copia de la STS de 19-07-2003.

                                               FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren en el presente recurso los requisitos de competencia de este Tribunal, legitimación e interposición en plazo, que son presupuesto de su admisión a trámite, planteándose, como única cuestión, el determinar si los beneficios obtenidos por las Juntas de Compensación de la enajenación de terrenos deben o no someterse a tributación por el Impuesto sobre Sociedades.

          SEGUNDO.- No es un hecho controvertido el que las Juntas de Compensación son entidades parcialmente exentas de las referenciadas en el artículo 5.2 (red. Ley 30/1994) de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades (LIS).

          Ahora bien, se dispone en dicho precepto que "La exención a que se refiere este número no alcanzará a los rendimientos que estas Entidades pudieran obtener por el ejercicio de explotaciones económicas ni a los derivados de su patrimonio, ni tampoco a los incrementos de patrimonio. No obstante, estarán exentos los incrementos patrimoniales derivados tanto de adquisiciones como de transmisiones a título lucrativo.

           A estos efectos, se entenderán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios".

           La cuestión objeto de controversia se centra pues en la determinación de si las ventas de terrenos efectuadas por las Juntas de Compensación es o no calificables como de explotación económica cuyos rendimientos deben someterse a tributación.

            TERCERO.- El artículo 158.3 del Texto Refundido de la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana, aprobado por RD Leg. 1/1992 dispone que "La Junta de Compensación tendrá naturaleza administrativa, personalidad jurídica propia y plena capacidad para el cumplimiento de sus fines".

            El artículo 24 del Reglamento de Gestión Urbanística (RGU), aprobado por RD 3288/1978, califica a las Juntas de Compensación como "Entidades urbanísticas colaboradoras" a través de las cuales "Los interesados podrán participar en la gestión urbanística". Indica a su vez el artículo 26 del mismo Reglamento que "1. Las Entidades urbanísticas colaboradoras tendrán carácter administrativo y dependerán en este orden de la Administración urbanística actuante. 2. La personalidad jurídica de las Entidades urbanísticas colaboradoras se entenderá adquirida a partir del momento de su inscripción en el correspondiente Registro".

            Por otra parte, el artículo 157.1 del RGU dispone que "El sistema de compensación tiene por objeto la gestión y ejecución de la urbanización de un polígono o unidad de actuación por los mismos propietarios del suelo comprendido en su perímetro, con solidaridad de beneficios y cargas" y el 177.1 del mismo texto normativo que "Para hacer frente a los gastos de urbanización, la Junta podrá disponer, mediante su enajenación, de los terrenos que se hubiesen reservado a tal fin en el proyecto de compensación".

           CUARTO.- Una vez indicada la normativa relevante al respecto hay que señalar que la cuestión que se discute en el presente recurso ha sido ya resuelta, entre otras, por la SAN de 02-07-1998 la cual se ha pronunciado en los términos siguientes:

           "TERCERO (...) La naturaleza jurídica de las Juntas de Compensación se puso de relieve en los artículos 158.3 y 127.3, de las sucesivas Leyes del Suelo. En ellos se les califica como entes de "naturaleza administrativa". En este sentido, la jurisprudencia, tiene declarado que estas Juntas "no son similares a las sociedades civiles reguladas en los artículos 1.665 y siguientes del Código Civil" pues "cumplen funciones administrativas de orden urbanístico" (STS Sala 3.ª, Secc. 4.ª, de 21 de octubre de 1987), tratándose de una "figura típica de autoadministración" (Sentencia de 30 de julio de 1988), de "naturaleza administrativa, personalidad jurídica propia y plena capacidad para el cumplimiento de sus fines" (Sentencia de 21 de octubre de 1988).

           En este sentido, las Juntas de Compensación, mientras actúan en lugar de la Administración urbanística, tienen el carácter de entes públicos, al realizar las funciones que en el proceso de ejecución del planeamiento corresponden a la propia Administración por imperativo legal; beneficiándose así de los privilegios administrativos...".

           "CUARTO.- Dada esta "naturaleza administrativa" de las Juntas de Compensación, como "entes públicos" o "entidades urbanísticas colaboradoras", su caracterización en el tratamiento tributario, en relación con el Impuesto sobre Sociedades, se ha de enmarcar en el artículo 5.º 2. f), de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, es decir, en el grupo de las entidades corporativas.

            En este sentido, debemos traer a colación el artículo 21. 2, de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, que entiende por Administraciones Públicas ..., que quedarán sometidas a lo establecido en dicha Ley "cuando ejerzan potestades administrativas, sometiéndose en el resto de su actividad a lo que dispongan sus normas de creación".

           "SEXTO.- Desde esta perspectiva las Juntas de Compensación están "exentas", relativamente, del Impuesto sobre Sociedades, al amparo de lo preceptuado en el artículo 5.º 2, segundo párrafo, a cuyo tenor: "La exención a que se refiere este número no alcanzará a los rendimientos que estas entidades pudieran obtener por el ejercicio de explotación económica, ni a los derivados de su patrimonio cuando su uso se halle cedido, ni tampoco a los incrementos de patrimonio".

          Pero en el presente caso, la razón de la no aplicación de este precepto, estriba en la naturaleza, facultades y fines que la Junta de Compensación tiene atribuidos, y que ejercita en lugar de la Administración. En este precepto se dispone: "Para hacer frente a los gastos de urbanización, la Junta podrá disponer, mediante su enajenación, de los terrenos que se hubiesen reservado a tal fin en el proyecto de compensación".

          De la lectura de este precepto, se desprende que la actividad de venta realizada por la Junta de Compensación no supone una "actividad económica", originadora de «rendimientos», en el sentido definido en el citado artículo 5.º 2, de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ("a estos efectos, se entenderán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios"), sino el cumplimiento de los fines por los que dicha Junta se constituyó, de conformidad con la normativa urbanística. Las Juntas de Compensación no realizan una "actividad económica" en ese sentido, sino que, en cuanto agentes descentralizados de la Administración urbanística, cumplen funciones públicas, al actuar en lugar de la propia Administración. Y el hacer frente a los gastos de urbanización es uno de esos fines, estando facultada la Junta para enajenar terrenos, reservados para tal fin, a terceros, quedando eclipsada toda consideración "como explotación económica" del cumplimiento o ejercicio de dicha facultad; y, en consecuencia, la calificación como "rendimientos" de las cantidades percibidas por las enajenaciones realizadas con el fin de sufragar los citados gastos.

           Sucediendo que en el presente caso, las enajenaciones realizadas por la Junta de Compensación tenían como finalidad sufragar los gastos de urbanización, en cumplimiento de los fines estatutarios, el importe de dichas enajenaciones no está sujeto al Impuesto sobre Sociedades.

            Así las cosas, procede la estimación del recurso".

           A las mismas conclusiones llegará la Audiencia Nacional en su sentencia de 22-12-1998 (Rec. nº. 161/1995) y, más recientemente, en su sentencia de 26-07-2005 (Rec. nº. 1059/2002).

           QUINTO.- Por su parte el Tribunal Supremo se ha pronunciado también reiteradamente sobre esta cuestión y así en su sentencia de 12-05-2005 (Rec. nº. 4530/2000) se puede leer:

          "TERCERO.

           Sobre el punto controvertido la sentencia de esta Sala de 19 de Julio de 2003 ha sostenido: "Estima la Administración recurrente que se ha infringido el art. 5.º 2.f) de la Ley 61/1978 que concedía exención, entre otros entes, a "las asociaciones sin ánimo de lucro, siempre que en cada supuesto exista reconocimiento legal expreso de la personalidad jurídica de la entidad en cuestión".

           Es oportuno recordar la naturaleza jurídica de las Juntas de Compensación.

          Es un lugar común, dada la claridad de los preceptos que así lo establecen, que la ejecución de los planes urbanísticos incumbe al Estado, a las Comunidades Autónomas y a las Entidades Locales (art. 114 del Texto Refundido aprobado por Real Decreto 1346/1976, de 9 de abril, vigente al realizarse el hecho imponible), y que uno de los métodos de ejecución que puede elegir la Administración actuante, conforme al art. 119, es el de la compensación urbanística, en el cual se erige en figura clave la Junta de Compensación.

         El art. 158 le atribuye naturaleza administrativa, personalidad jurídica y capacidad plena. Sus actos son recurribles en vía administrativa.

         La naturaleza de entes administrativos, colaboradores de la Administración Pública, pacíficamente admitida, es subrayada por el art. 26.1 del Reglamento de Gestión, aprobado por Real Decreto 3288/1978, de 25 de agosto y se aprecia, con todo detalle, en los artículos 157 a 185 del propio Reglamento.

          Uno de ellos, el art. 167.K) exige que en las bases de actuación de las Juntas de Compensación, que se inserten en los Estatutos, figuren los criterios para distribuir beneficios y pérdidas.

         En consecuencia, la producción de beneficios, en una operación determinada o una serie de ellas, está prevista.

        Otro precepto de acusada importancia en el presente supuesto, el 177 del Reglamento de Gestión, faculta expresamente a las Juntas para enajenar terrenos a terceros para con su importe urbanizar. La enajenación, por ello, viene a constituir una operación exenta, pues como con todo acierto señala la sentencia recurrida, estas ventas no constituyen una actividad económica, originadora de rendimientos, en el sentido empleado por el art. 5.º 2 de la Ley del Impuesto. Las Juntas actúan como Administración Pública, estrictamente para urbanizar, y venden para sufragar los costes de la urbanización. No cabe hablar de rendimientos que integren hecho imponible alguno.

         Para que hubiera hecho imponible, sería preciso que la Administración demostrara que, por el contrario, los rendimientos se produjeron, tal y como previene el segundo párrafo del art. 5.º 2.f), para las asociaciones sin ánimo de lucro, precepto que dice que "la exención no alcanzará a los rendimientos que estas Entidades pudieran obtener por el ejercicio de explotación económica, ni a los derivados de su patrimonio cuando su uso se halle cedido, ni tampoco a los incrementos de patrimonio". Aun cuando la aplicación de este precepto a las Juntas pueda suscitar alguna controversia (las Juntas son algo mas que una asociación privada sin ánimo de lucro), la operatividad del precepto en este caso está reconocida por la propia Administración, con carácter de principio general, pero negada después porque a su juicio se produjeron rendimientos gravables, extremo que, como dijimos, no se demostró por la Inspección.

          Y en el tercero que "A estos efectos se entenderán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios".

          Siendo indiscutible que la venta de parcelas a terceros no genera rendimientos derivados de una explotación económica de los medios propios, es manifiesto que la Ley no los somete a tributación, y se mantienen dentro del ámbito de la exención".

          SEXTO.- En base a la normativa citada y a los criterios jurisprudenciales expuestos este Tribunal debe por tanto desestimar las pretensiones actoras y confirmar la resolución recurrida.

           Por cuanto antecede:

          ESTE TRIBUNAL, en el día de la fecha, actuando en SALA y SEGUNDA INSTANCIA, acuerda DESESTIMAR la presente recurso de alzada interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT y confirmar la resolución del TEAR ... objeto del mismo.