Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1938/2003 de 05 de Noviembre de 2003

Resumen

El hecho imponible y su correcta calificación han de referirse cuando se trate de una operación sujeta a condición suspensiva, al momento en que ésta se cumpla, conforme a lo dispuesto en el artículo 49.2 del Texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Descripción

        En la Villa de Madrid, a 5 de noviembre de 2003 el Tribunal Económico-Administrativo Central ha visto el recurso de alzada promovido por el DIRECTOR GENERAL DE TRIBUTOS DE ..., por delegación del Consejero, contra resolución del Tribunal Regional de ... de 26 de noviembre de 2.002, recaída en el expediente de reclamación número ..., sobre liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

                                             ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO.- Con fecha 6 de julio de 1999 la Inspección de los Tributos de la Comunidad de ... incoó acta de disconformidad a ..., S. A. en la que se hacía constar que el Instituto de la Vivienda de ... (en adelante I ...), mediante escritura autorizada el ... de 1995 por el notario D. ..., con el número ... de su protocolo, ofreció unilateralmente a dicha sociedad determinados aprovechamientos urbanísticos en pago de deudas existentes que ascendían a 5.799.766,81 € (965.000.000 pesetas); y que la citada operación debía quedar sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales onerosas, por lo que se proponía, para regularizar la situación tributaria, liquidación al tipo del 6 por ciento y una deuda tributaria de 473.370,61 € (78.762.242 pesetas). En el informe, el actuario indicaba que los terrenos entregados para el pago de deudas no tenían la condición de edificables por lo que estaban exentos de tributar en el IVA, resaltando además, que la entrega no tenía carácter empresarial. La sociedad afectada mantenía la sujeción de la operación al Impuesto sobre el Valor Añadido por su carácter empresarial, además, apunta que se trata de una operación sujeta a condición suspensiva por lo que cuando aquella desaparezca no podrá entenderse que se entregan terrenos no edificables. El Inspector Jefe ratificó la liquidación propuesta mediante acuerdo de 29 de diciembre de 1.999, notificado el 10 de enero de 2.003.        

        SEGUNDO.- El día 27 de enero siguiente, ..., S. A. presentó reclamación económico-administrativa contra la anterior liquidación alegando, en síntesis, en el trámite concedido al efecto, que la transmisión estaba sometida a condición suspensiva y que al tiempo en que aquella se cumpla, momento en el que ha de situarse el devengo, se entregarán parcelas resultantes del Proyecto de Compensación, algo muy diferente a los terrenos no edificables, carácter éste en el que la Inspección reposa toda su argumentación y que la operación contemplada debía quedar sujeta a IVA al haber actuado, el I ... como un empresario en el desarrollo de su actividad. El Tribunal Regional de ... en resolución de 26 de noviembre de 2.002, estimó la reclamación y anuló la liquidación impugnada.

        TERCERO.- En trámite reglamentario la anterior resolución fue notificada al DIRECTOR GENERAL DE TRIBUTOS DE ..., el cual, por delegación del Consejero, presentó recurso de alzada contra la misma el día 24 de marzo de 2.003, alegando, en síntesis, que a la fecha de la escritura de cesión de los terrenos éstos no estaban en curso de urbanización, pues lo relevante a estos efectos no es que esté aprobado el Plan Parcial, sino que las obras de urbanización se estén ejecutando materialmente, que a la fecha del devengo del Impuesto, es decir, a la fecha de la firma del Acuerdo de cesión de los aprovechamientos urbanísticos en pago o para pago de deudas, los terrenos correspondientes no tenían el carácter de edificables, cualidad que no adquieren hasta el 30 de junio de 1.998, fecha en que se formalizó  el contrato de ejecución de Obras de Urbanización de ... y se iniciaron material y efectivamente las obras. Dado traslado del recurso a ..., S. A., ésta, en escrito de 30 de abril de 2.003, se opone al mismo y pide que se desestime.                                                          

                                  FUNDAMENTOS DE DERECHO

          PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación, representación bastante y formulación en plazo hábil que son presupuestos para la admisión de la presente reclamación, en la cual la cuestión suscitada consiste en determinar si la transmisión operada a favor de ..., S. A. debe tributar por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, o, como pretende dicha entidad, por el Impuesto sobre el Valor Añadido.

        SEGUNDO.- Para la adecuada resolución de la cuestión planteada conviene precisar el objeto de la transmisión documentada en la escritura de ... de 1995, en ejecución del Convenio suscrito el 13 de marzo del mismo año por el I ... y determinadas empresas ..., entre las que está incluida la reclamante, debiendo al respecto señalarse que, aunque se hable de la cesión de aprovechamientos urbanísticos, en realidad y en la práctica lo que se transmite es la propiedad de las parcelas en que se materialice (al aprobarse en este caso el Proyecto de Compensación) el aprovechamiento atribuible a la Administración actuante, en el presente supuesto a la Comunidad de ... Así, además, resulta con absoluta claridad de la condición suspensiva estipulada en la referida escritura pública de que "dicho aprovechamiento quede efectivamente materializado por igual importe en la parcela o parcelas de reemplazo correspondientes, en pleno dominio, libres de cargas, que no sean otras que las del proceso urbanizador..." En todo caso, ha de manifestarse que la solución desde el punto de vista fiscal no variaría aunque se entendiera que lo trasmitido es el derecho de aprovechamiento urbanístico, pues, conforme al artículo 17.1 del Texto refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en la transmisión de derechos mediante cuyo ejercicio hayan de obtenerse bienes determinados y de posible estimación se exigirá el impuesto por iguales conceptos y tipos que las que se efectúen de los mismos bienes y derechos.

        TERCERO.- Sentado lo que antecede y resultando indiscutible que la entidad pública transmitente, es decir, el I ..., actúa como empresario al desarrollar una actividad empresarial, en el sentido definido por el artículo 5 de la Ley 37/1992, interviniendo decisivamente en el mercado inmobiliario, en este caso mediante las adjudicaciones en pago de deudas, de los aprovechamientos urbanísticos, luego materializados en parcelas de reemplazo, que aquí se analizan, la cuestión a resolver consiste en dilucidar si, tratándose en consonancia con lo expuesto, de una transmisión sujeta a IVA, resulta aplicable la exención prevista en el artículo 20.Uno.20º, de la citada Ley, que se extiende a la entrega de terrenos que no tengan la condición de edificables, postura que sostiene la Inspección y el reclamante.
        
        CUARTO.- Para resolver tal cuestión resulta imprescindible fijar el momento en que la transmisión de los terrenos tiene lugar pues, con relación a esa fecha, habrá de determinarse si aquéllos tenían la condición o no de edificables o se hallaban urbanizados o en curso de urbanización, debiendo destacarse que la Consejería de ... de la Comunidad de ... atiende exclusivamente a las fechas del Convenio suscrito el 13 de marzo de 1995 y a la de la posterior escritura de dación en pago, formalizada el 30 de junio de dicho año, en las cuales, indudablemente, a la vista de lo que luego se dirá, no podría entenderse que los referidos terrenos tuvieran la calificación de edificables o se hallaran urbanizados o en curso de urbanización. Sin embargo, no es ajustado a derecho atender a las indicadas fechas, puesto que no puede olvidarse que la cesión aquí analizada estaba sujeta a la condición suspensiva de que se hizo referencia en el segundo fundamento de derecho y que conviene transcribir de nuevo: "La cesión de los aprovechamientos descritos estará sujeta a la condición suspensiva de que dicho aprovechamiento quede efectivamente materializado por igual importe en la parcela o parcelas de reemplazo correspondientes, en pleno dominio, libre de otras cargas que no sean las del proceso urbanizador, lo que habrá de tener lugar cuando, aprobado el Plan Parcial de Ordenación, se apruebe el Proyecto de Compensación y se inscriba en el Registro de la Propiedad". La existencia de tal condición determina que la transmisión deba entenderse realizada, y en consecuencia, devengado el gravamen transmisorio, cuando la misma se cumpla, todo ello conforme al artículo 49.2 del Texto refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, lo que, en el presente caso, se produjo el 13 de noviembre de 1998, fecha en que quedó inscrito el Registro de la Propiedad el referido proyecto, según consta en la documentación recabada de otros expedientes tramitados ante este Tribunal con motivo del referido Convenio de 13 de marzo de 1.995.
        
        QUINTO.- Atendido lo expuesto hasta ahora, resta por examinar cual era la naturaleza de los terrenos en la referida fecha y, más concretamente, puesto que los mismos no eran edificables según el concepto que proporciona el propio artículo 20.UNO.20 de la ley 37/1992, si pueden ser calificados como terrenos urbanizados o en curso de urbanización. Para resolver tal cuestión parece conveniente seguir el criterio mantenido por este Tribunal Central en ocasiones precedentes, en la misma línea de diferentes consultas de la Dirección General de Tributos, de que el concepto de urbanización alcanza a cualquiera de los estadios del planeamiento urbanístico que se desarrolle o esté previsto desarrollar sobre los terrenos no destinados exclusivamente a fines agrícolas, forestales, ganaderos, cinegéticos, vinculados a la utilización racional de sus recursos naturales, de sus valores paisajísticos, históricos o culturales, o para la defensa de la fauna, la flora o el equilibrio ecológico, comprendiendo aquellas fases en que la urbanización se está efectuando desde sus primeros pasos para dotar a los mencionados terrenos de los elementos previstos por la legislación urbanística. Pues bien, partiendo del concepto expuesto y teniendo en cuenta que en el presente caso el Proyecto de Compensación fue aprobado por el Ayuntamiento de ... el 3 de abril de 1998, si bien se ratificó su aprobación definitiva en sesión plenaria del 15 de julio siguiente, al ser preciso subsanar un error u omisión cometido en aquella primera fecha; que el mismo día, tuvo lugar la aprobación definitiva del Proyecto de Urbanización y que el 25 de agosto siguiente se formalizó acta de inicio y comprobación del replanteo para comenzar las obras de urbanización, a cuyo efecto la Junta de Compensación había formalizado el 30 de junio anterior el oportuno contrato, resulta evidente que, en el presente caso, debe admitirse que los terrenos objeto de transmisión deben ser calificados como en curso de urbanización, lo que supone, visto lo expuesto en fundamentos anteriores, que la entrega de los citados terrenos esta sujeta a IVA sin exención. En consecuencia, deberá ser desestimada la presente reclamación confirmando la resolución del Tribunal Regional que anula la liquidación practicada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas. Este criterio ya ha sido mantenido por este Tribunal Central para varios casos similares, recogidos en las resoluciones de 9 de mayo de 2001 (RG 390/00) y 3 y 18 de diciembre de 2.002 (RG 3696/02 y RG 4020/02).
        
        ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el recurso de alzada promovido por el DIRECTOR GENERAL DE TRIBUTOS DE ...,  por delegación del Consejero, contra resolución del Tribunal Regional ... de  26 de noviembre de 2.002, recaída en el expediente de reclamación número ..., ACUERDA: desestimarlo y confirmar la resolución impugnada.