Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1940/2004 de 19 de Abril de 2006

Resumen

Es posible la ejecución de los avales presentados en su día en garantía de determinadas operaciones aduaneras y luego utilizados para suspender la ejecución en vía económico-administrativa, ya que del contenido del texto de los avales se deduce claramente que su objetivo principal es garantizar una determinada cantidad en concepto de liquidación por derechos de Aduana a la importación y otros impuestos de naturaleza indirecta y que se hace compatible con que, en su caso, puedan también garantizar la suspensión, acordada en vía económico-administrativa, de la ejecución de las liquidaciones derivadas de los impuestos que dichos avales garantizan. En cuanto al límite de responsabilidad, los avales deben responder de la totalidad de las liquidaciones giradas con motivo de la importación, dentro de los límites marcados por el importe garantizado y por los conceptos avalados, con independencia de que el sujeto pasivo reexportase sólo el 40% de las mercancías importadas. También procede exigir el importe de los intereses de demora y del recargo de apremio.

Descripción

        En la Villa de Madrid, a 19 de abril de 2006 en los recursos de alzada que penden de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, promovidos por X, S.A. representado por D. ... y por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE RECAUDACIÓN DE LA AGENCIA TRIBUTARIA con domicilios respectivos a efectos de notificaciones en ... y c/ San Enrique 17, contra acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de ... de 26 de marzo de 2004, reclamación ..., en asunto referente a Ejecución de Avales; cuantía 3.143.035,39 € (522.957.087 ptas).

                                            ANTECEDENTES DE HECHO.

        PRIMERO.- En fecha 23 de octubre de 2001 el Jefe de la Unidad de Procesos Concursales de la Delegación Especial de ... de la Agencia Tributaria dictó un "acuerdo de notificación de ejecución de aval" dirigido a X, S.A., por el que notificó a la citada entidad la ejecución de los avales ... y ... por importes respectivos de 91.506.750 ptas, 151.553.764 ptas y 29.000.000 ptas, prestados en su día en garantía de determinadas operaciones aduaneras de la sociedad Y, S.A. En dicho acuerdo se indicó que la entidad Y, S.A. adeudaba a la Hacienda Pública la cifra total de 522.957.087 ptas por impago de las deudas tributarias contraídas por la mencionada entidad provenientes de las liquidaciones ..., emitidas las dos primeras por los conceptos de Actas de Inspección de Aduanas Exacción Reguladora de la Importación e IVA a la Importación, ambas incrementadas con los recargos de apremio, y las otras dos por el concepto de liquidaciones complementarias de intereses suspensivos, por lo que se requirió al ... citado, en su condición de avalista de la mencionada sociedad, para ingresar la cifra de 522.957.087 ptas.

        SEGUNDO.- En fecha 16 de noviembre de 2001, X, S.A. presentó contra el acuerdo antes citado, reclamación económico administrativa ante el Tribunal Regional de ... que fue resuelta por resolución del citado Tribunal de 26 de marzo de 2004, en la que después de declarar la vigencia de las garantías cuya ejecución se pretende, cuestionada por la entidad reclamante, y tras mantener que del expediente se deduce que las mercancías importadas por el sujeto pasivo bajo la cobertura de los tres avales de que se trata eran precisamente las que el sujeto pasivo reexportó y que dieron lugar a las actas de disconformidad, cuestión también discutida en la reclamación, finalizó considerando que sólo cabe exigir en ejecución de los avales de que se trata el 40% de la deuda liquidada por la Administración, más sus intereses y recargos liquidados sobre dicha porción, ya que fue precisamente el 40% de las mercancías importadas en cada una de las operaciones a las que se refieren los avales, lo que el sujeto pasivo reexportó sin ajustarse a los términos de la autorización que le había dado la Administración para la aplicación del régimen de perfeccionamiento activo. En consecuencia el citado Tribunal finalizó por dictar acuerdo en el que estimó en parte la reclamación planteada "anulando parcialmente el acuerdo impugnado en cuanto exige al interesado el pago de cantidades distintas de las afianzadas con los avales que se ejecutan, ordenando la devolución al interesado, con intereses de demora, de la suma de 1.885.821,23 € indebidamente ingresada y confirmándolo en cuanto a la suma de 1.257.214,16 € correctamente exigida al interesado"

        TERCERO.- Contra el mencionado acuerdo interpusieron recurso de alzada tanto X, S.A. como el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE RECAUDACIÓN DE LA AGENCIA TRIBUTARIA correspondiendo dichos recursos respectivamente a las referencias 2911/04 y 1940/04.

        En el recurso interpuesto por X, S.A., se adujo en síntesis lo siguiente: 1) Improcedencia de la ejecución por inexistencia de garantía ya que según consta en el expediente la entidad Y, S.A. utilizó, sin oposición alguna de la Dependencia de Recaudación de ..., los avales que se pretende ejecutar como garantía de la suspensión solicitada en las reclamaciones ... y ... interpuestas ante el TEAR de ... contra las liquidaciones origen de la ejecución, por lo que tras la tramitación de las reclamaciones se extinguió la garantía no existiendo ya garantía que ejecutar; 2) Improcedencia de la ejecución por falta de identidad entre las deudas y las garantías cuya ejecución se pretende; 3) Improcedencia de los intereses de demora; 4) Improcedencia de la exigencia de recargo de apremio; 5) Procedencia de la devolución de lo ingresado por principal y por intereses de demora.

        CUARTO.- Por otra parte, en el recurso planteado por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE RECAUDACIÓN se alegó no estar de acuerdo con el criterio el Tribunal Regional de que los avales de que se trata estaban ligados cada uno de ellos a una de las siete operaciones de importación debido sólo responder del 40% de la deuda liquidada por la Administración, más sus intereses y recargos, y ello por lo siguiente: 1) porque de la propia lectura de los avales queda claro que los impuestos garantizados son los de aduana a la importación y otros impuestos de naturaleza indirecta exigibles con ocasión de la misma durante un tiempo de extensión que incluye la vía económico-administrativa y por un importe que incluye además de los impuestos, las multas, recargos, intereses de demora, el 5% del artículo 81.10 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico Administrativas y demás que deriven de la correspondiente liquidación; 2) porque del examen de las Actas de las que se derivan las liquidaciones suspendidas de deduce que en las mismas no se efectúa vinculación alguna entre la deuda liquidada y el 40% del producto importado al amparo de cada uno de los DUAS conteniéndose sólo una referencia global a la reexportación de 10.000.000 kg de ... procedentes de los 25.000.000 kg de ... previamente importados; y 3) porque el propio Tribunal Regional aceptó los tres avales de que se trata como garantía para suspender la ejecución de las dos liquidaciones impugnadas en la reclamación ..., por lo que pretender que una vez finalizada la vía económico-administrativa los referidos avales sólo garantizan una parte de las liquidaciones impugnadas, resulta contrario al principio de seguridad jurídica aplicable también respecto de la Hacienda Pública.

        QUINTO.- Por parte de este Tribunal Económico Administrativo Central se procedió a dar traslado a X, S.A. del recurso de alzada interpuesto por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE RECAUDACIÓN DE LA AGENCIA TRIBUTARIA, emplazándole para formular alegaciones frente al mismo, lo cual ha efectuado presentando un escrito en el que expuso lo siguiente: 1) que no es cierto que Y, S.A. aportase aval alguno ante el Tribunal Regional sino que los ofreció indicando que los originales se presentaron en su día ante la Administración de Aduanas e IIEE de ... y que por ello se acompañaron copias de los mismos autenticadas por la misma entidad avalista y que los citados avales fueron devueltos a X, S.A. el 20 de noviembre de 2000 por el TEAR de ...; 2) que los avales se emitieron en garantía de los DUAS ... por lo que sólo deben responder de las liquidaciones derivadas de esos DUAS; 3) que tampoco es cierto que las actas objeto de las presentes actuaciones no establecieran vinculación alguna entre la deuda liquidada y el 40% del producto importado puesto que la liquidación practicada en las Actas 272002-5 y 272001-6, se corresponden con el 40% de los DUAS números ... del año 1990.

                                                        FUNDAMENTOS DE DERECHO

        PRIMERO.- Concurren en los presentes recursos de alzada, los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que constituyen presupuesto para la admisión a trámite de los mismos, en los que la cuestión que se plantea, es la de la adecuación o no a derecho del requerimiento de pago de diversas deudas aduaneras en ejecución de los avales antes referidos.

        Procede la acumulación de ambos recursos de conformidad con lo determinado en los artículos 44 y 45 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico Administrativas.

        SEGUNDO.- Del examen del expediente de gestión se deduce la concurrencia de las siguientes circunstancias de hecho. 1ª/ en fecha 4 de junio de 1993, la Inspección de Tributos del Estado incoó dos Actas de disconformidad a la entidad Y, S.A. por los conceptos tributarios de Exacción Reguladora de la Importación, y por IVA a la Importación, en las que se procedió a la revisión de la operación de Tráfico de Perfeccionamiento Activo nº ... de la Aduana de ..., cuyas importaciones fueron realizadas por la Aduana de ... en el año 1990, con DUAS de Importación números ..., por un total de 25.000.000 kgs de ... En dichas Actas consideró la Inspección, que la empresa no adoptó alguno de los procedimientos que se detallan en el Reglamento 1999/85 si bien realizó exportaciones extemporáneas con cargo a la TPA de 10.000.000 de Kgs de ... originando ello una deuda aduanera que se regularizó por la citada Inspección mediante las dos liquidaciones antes citadas, por importes respectivos de 234.156.066 ptas y de 31.152.610 ptas; 2ª/ contra las liquidaciones definitivas dimanadas de las citadas Actas, interpuso la entidad Y, S.A. reclamación económico administrativa ante el Tribunal Regional de ..., referencia ..., que fue desestimada por acuerdo de 23 de diciembre de 1997 dando ello lugar a la interposición por parte de la citada empresa de recurso de alzada ante este Tribunal Central que fue también desestimado por acuerdo de 18 de octubre de 2000. La ejecución de las liquidaciones referidas estuvo suspendida durante la tramitación de la vía económico administrativa sirviendo de garantía los avales ..., 3ª/ finalizada la vía económico administrativa y una vez notificada a la entidad deudora la providencia de apremio sin que dicha entidad efectuase el ingreso de la deuda, se dictó el acuerdo por el que se requirió a la entidad avalista el pago de la mencionada deuda, acuerdo que constituye el origen del presente recurso de alzada; 4ª/ según figura en el expediente, en fecha 25 de julio de 2002, la Dependencia Regional de Recaudación de la Agencia Tributaria giró una liquidación de intereses de demora dirigida a la entidad avalista por el periodo comprendido entre el 21 de mayo de 2001 fecha de finalización del plazo voluntario de ingreso y el 19 de julio de 2002, fecha del ingreso de la deuda efectuado por la entidad ahora recurrente.

        TERCERO.- Alega en primer lugar el X, S.A. en el presente recurso de alzada, haberse producido la extinción de las garantías por haber utilizado éstas para garantizar la suspensión del procedimiento económico administrativo.

        A tal respecto es de indicar que en el texto de los avales cuya ejecución se pretende, se dice que el X, S.A. "se constituye ante la Administración de Aduanas de ..., y en su caso ante el Tribunal Económico Administrativo en fiador solidario del importador Y, en garantía de pago de..., avalando ante dicha Administración de Aduanas la citada cantidad en concepto de liquidación por Derechos de Aduana a la importación y otros impuestos de naturaleza indirecta, exigibles con ocasión de la importación, así como las que resulten por multas, recargos, intereses de mora, 5% a los efectos del artículo 81.10 del Reglamento de Procedimiento en la Reclamaciones Económico Administrativas y demás que puedan ser procedentes y se deriven de la liquidación practicada en el documento más arriba citado, de conformidad con lo prevenido en el artículo 102 de las vigentes Ordenanzas de Aduanas".

        Del contenido del texto trascrito se deduce claramente que el objetivo principal de los mencionados avales es el de garantizar una determinada cantidad en concepto de liquidación por Derechos de Aduana a la importación y otros impuestos de naturaleza indirecta, y que el propio aval hace ello compatible con que, en su caso, puedan también garantizar la suspensión, acordada en vía económico-administrativa, de la ejecución de las liquidaciones derivadas de los impuestos que dichos avales garantizan, razón por la que no procede estimar lo alegado al respecto por el Banco recurrente.

        CUARTO.- Plantea por otra parte el Banco recurrente el tema del alcance de su responsabilidad en el pago de las deudas antes referidas, tema éste que, naturalmente desde otro punto de vista, ha sido también planteado en el recurso presentado por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE RECAUDACIÓN por lo que se procederá a resolverlo conjuntamente.

        En cuanto a dicho tema es de señalar que de acuerdo con lo determinado en el artículo 1827 del Código Civil, "la fianza ha de ser expresa y no puede extenderse a más de lo contenido en ella". Por su parte, el artículo 12 del Reglamento General de Recaudación de 20 de diciembre de 1990 de pertinente aplicación, referido a los responsables solidarios, establece en su apartado 4 que "en los supuestos de aval, fianza u otra garantía personal prestada con carácter solidario, la responsabilidad alcanzará a todos los componentes de la deuda impagada... hasta el límite del importe de dicha garantía". De lo así establecido se deduce que el alcance de la responsabilidad dimanante de la prestación de avales, está limitado a lo que resulte del propio texto de los avales de que se trate. Pues bien, en el texto de los avales cuya ejecución se pretende, trascrito en el Fundamento de Derecho anterior, además de figurar el nombre del avalista, del avalado y de la entidad ante la que se presta el aval, se describe el contenido de la obligación, fijando el importe garantizado (91.506.750 ptas, 151.553.764 ptas o 29.000.000 ptas, según el aval), y el concepto por el que responde la garantía. Además de ello, en la parte superior del impreso de cada uno de los avales, figura la referencia del documento:  ..., y en la parte inferior del mismo, la fecha en que fue emitido e inscrito en el Registro Especial de Avales: 5 de enero, 14 de marzo y 17 de mayo de 1990, y el número de inscripción: ... Todos estos extremos son de tener en cuenta a efectos de la ejecución de los avales, por no extenderse la responsabilidad derivada de los mismos sino a las deudas emanadas de los conceptos garantizados y hasta el límite fijado en los propios avales.

        De acuerdo con ello, resulta ser que en el presente caso la cantidad máxima exigible al Banco avalista es la de 272.060.514 ptas (1.635.116,62 €), correspondiente a la suma de las cantidades garantizadas en los tres avales que se pretende ejecutar, mientras que la cifra requerida al avalista en el "acuerdo de notificación de ejecución de aval" fue la de 522.957.087 ptas (3.143.035,39 €), correspondiente a la suma de las dos liquidaciones provenientes de Actas de Inspección y de las liquidaciones de los intereses suspensivos, debiendo por tanto considerarse improcedente la exigencia de la diferencia existente entre ambas cifras.

        Lo anteriormente expuesto resuelve a su vez el tema de si los avales cuestionados garantizaban únicamente unos determinados DUAS o todos los que se formalizaron en la operación de de Tráfico de Perfeccionamiento Activo nº ... de la Aduana de ..., que fue revisada por la Inspección dando lugar a las liquidaciones cuyo importe se exige a la entidad avalista, y lo resuelve en el sentido de que dichos avales sólo garantizaban unos determinados DUAS, que, a la vista del contenido de los modelos de declaraciones ante la Aduana de Expedición que figuran en el expediente de gestión, parecen corresponder a los designados con los números ... de fechas 9 de enero, 15 de marzo y 18 de mayo de 1990, inmediatamente posteriores a las de los avales, y por importes de 89.613.590 ptas, 151.553.764 ptas y 28.340.360 ptas, que coinciden básicamente con los garantizados en los avales.

        En cuanto al límite de responsabilidad fijado en el acuerdo del Tribunal Regional de ... al considerar que sólo cabe exigir en ejecución de los avales el 40% de la deuda liquidada por la Administración, más sus intereses y recargos liquidados sobre dicha porción, es de señalar que las garantías prestadas en su momento lo fueron para garantizar las liquidaciones que pudieran girarse por derechos de aduana a la importación, por lo que los avales de que se trata deben responder de la totalidad de las liquidaciones giradas con motivo de la importación, naturalmente dentro de los límites marcados por el importe garantizado y por los conceptos avalados, con independencia de que el sujeto pasivo reexportase sólo el 40% de las mercancías importadas.

        QUINTO.- Se alega también por parte del Banco recurrente, la improcedencia de exigirle el importe de los intereses de demora y del recargo de apremio, a cuyo efecto es de indicar que en el texto de los avales de que se trata, antes trascrito, figuran expresamente incluidos como conceptos objeto de la garantía, los recargos y los intereses por mora, además de lo cual debe tenerse en cuenta que el apartado 4 del artículo 12 del RGR establece que "en los supuestos de aval, fianza u otra garantía personal prestada con carácter solidario, la responsabilidad alcanzará a todos los componentes de la deuda impagada, incluidos recargos, intereses y costas producios hasta el límite del importe de dicha garantía", por lo cual debe también procederse a desestimar este motivo de impugnación.

        SEXTO.- Como consecuencia de lo expuesto procede la estimación parcial de ambos recursos de alzada y la anulación también parcial del acuerdo del Tribunal Regional impugnado y del acuerdo de notificación de ejecución de aval del que trae causa, que debe ser corregido en el sentido de fijar el importe de la responsabilidad de la entidad avalista en la cifra de 1.635.116,62 €, procediendo igualmente la devolución de la cifra correspondiente a la diferencia con lo ingresado con sus correspondientes intereses.

        Por lo expuesto

         ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, como resolución del presente recurso de alzada, ACUERDA: Estimarlos parcialmente de conformidad con lo expuesto en el FUNDAMENTO DE DERECHO SEXTO de la presente resolución.