Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/1953/2003 de 30 de Marzo de 2006

Resumen

No se prueba de forma suficiente en el caso concreto la desafectación de la actividad agrícola de una parcela rústica con árboles frutales a efectos de aplicar los coeficientes reductores para el cálculo de la ganancia de patrimonio según la D. T. 9ª de la Ley del IRPF (Ley 40/1998 en la redacción dada por la Ley 55/1999). Respecto a otra parcela que se aporta a una sociedad del propio contribuyente, de la cual no se discute la afectación, el valor de aportación coincide con el valor de mercado según el artículo 35.d) de la Ley del IRPF (Ley 40/1998), que es el valor por el que la citada sociedad vende la misma parcela a terceros pocos días después.

Descripción

        En la Villa de Madrid, a 30 de marzo de 2006 vista la reclamación económico-administrativa que, en segunda instancia pende de resolución, ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, en virtud del recurso de alzada interpuesto por D. ..., con domicilio a efecto de notificaciones en ..., contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 1 de abril de 2002 dictada en el expediente económico-administrativo ... en asunto referente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al período 1999 y con un importe de 268.415,62 € (44.660.601 pts).

                                                     ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO: En fecha 19 de abril de 2001, la Dependencia de Inspección de la Delegación de ... incoó Acta nº 71754466, modelo A01, de conformidad, al reclamante por el concepto impositivo, período e importe citados, y en la que se hacía constar, en resumen: 1) que la actividad principal y única era la de agricultor, no declara otros ingresos más que los procedentes de su actividad; 2) que de las actuaciones practicadas resulta que durante el ejercicio 1999 el sujeto pasivo transmitió todo su patrimonio empresarial de agricultor compuesto de dos parcelas, ambas colindantes y plantadas de árboles frutales, siendo sus únicas propiedades rústicas; 3) que el incremento de la base imponible declarada se deriva de: a) porque en fecha 1 de junio de 1999, el interesado vende, a tres entidades, la primera de las parcelas, la ..., por un importe de 115.000.000 pts (691.163,92 €), siendo su valor de adquisición en fecha 4 de diciembre de 1980 de 207.600 pts (1.247,7 €), no obstante el sujeto pasivo no declara incremento alguno al considerar que dicha finca rústica no estaba afectada a su actividad de agricultor; y b) en fecha 15 de diciembre de 1999 el interesado constituye una sociedad denominada ..., S. L. a la que aporta la segunda de las parcelas, la ..., con un valor declarado de 246.995 euros (41.595.668 pts) que sí consideraba que estaba afecta a su actividad empresarial a los efectos de computar el incremento patrimonial derivado de la aportación, declarando un valor de transmisión  de 39.946.510 pts (240.083,36 €) y un valor de adquisición de 2.208.750 pts (13.274,85 €). Dicha finca fue vendida 13 días después, el 28 de diciembre siguiente, a las mismas tres entidades anteriormente referenciadas, por un importe de 823.386,58 euros (137.000.000 pts).

        SEGUNDO: Que el inspector actuario en el acta referenciada manifiesta que: A) La primera de las parcelas descritas, la ..., el sujeto pasivo la declaró exenta de tributación por ser un elemento patrimonial no afecto a actividades empresariales. Que se entenderán no afectos a actividades empresariales aquellos elementos cuya desafectación haya tenido lugar con una antelación anterior a tres años a su transmisión. Ante el requerimiento efectuado por la Inspección para que aportase las pruebas que estimare pertinentes como justificación de la no afección a la actividad empresarial de la finca rústica descrita, aporta un informe de un ingeniero técnico agrícola, fechado en diciembre de 1998, en el que consta, resumidamente, que se trata "de una plantación vieja, ya amortizada y no productiva a nivel comercial, ya que los frutos de este tipo de plantaciones no son aptos para la comercialización por ser deformes y de tamaño irregular..." concluyendo "tanto por el estado general de abandono de la parcela, como por la dejación de labores de la plantación, así como por el parasitismo de malas hierbas y plagas, el perito que suscribe está en las condiciones de acreditar que la parcela objeto de este informe y la plantación en ella existente no ha sido cultivada en al menos los últimos cinco años...". Ante las dudas que planteaba ante la Inspección, (pese al Informe hecho a instancia de parte aportado) el hecho de que un agricultor minifundista, cuyos únicos ingresos derivaban de la producción frutera, con una superficie total inferior a las dos hectáreas, no cultivara o recogiera frutos del 60% de la superficie plantada de que disponía, se procedió por parte de la Inspección a realizar las comprobaciones que más adelante se señalarán al objeto de determinar la afección de la finca a la actividad de agricultor. Para ello se requirió informe a la Gerencia Territorial del Catastro solicitando, clase de cultivos en dicha parcela, si ésta estaba improductiva, si constaba que los árboles frutales hubieran sido arrancados, y en el caso de que hubiera fotografías aéreas recientes (desde 1996) que se aportaran. Que en el informe aportado por dicha Gerencia se manifiesta que la parcela rústica transmitida estaba plantada de árboles frutales, que estos no habían sido arrancados y que la parcela no estaba abandonada o era improductiva, hasta el ejercicio de 1999. Consta en expediente certificación acreditativa de estos extremos expedida por la Gerencia Territorial del Catastro. Asimismo, la Inspección requirió a la Entidad Estatal de Seguros Agrarios para determinar si el sujeto pasivo aseguraba la superficie y producción de la parcela ... De la información recibida y que consta en el expediente se desprende que el sujeto pasivo tenía asegurada la totalidad de superficie y producción de ambas parcelas (... y ...). En cada ejercicio (datos de 1996, 1997 y 1998) el sujeto pasivo tenía asegurada la totalidad de la superficie con árboles frutales de ambas parcelas e iba variando la producción asegurada de cada clase de fruta a producir, con lo cual no podía alegarse que tenía asegurada la parcela controvertida "por error". Por todo ello se determinó por la Inspección que la parcela ... estaba afecta a la actividad empresarial de agricultor y no le eran de aplicación los coeficientes reductores establecidos en la disposición transitoria novena antes descrita. Por lo tanto el incremento producido de 114.792.400 pts. debe integrarse en la parte especial de la base imponible del sujeto pasivo. Que el sujeto pasivo aceptó estos hechos en el Acta de conformidad A01-71754466 de fecha 19 de abril de 2001; B) respecto de la segunda parcela, ... según el artículo 35.d) de la ley 40/1998 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el caso de aportaciones no dinerarias a sociedades, la ganancia o pérdida se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición de los bienes y derechos aportados y la mayor de las tres siguientes: Primera: El valor nominal de las acciones y participaciones sociales recibidas por la aportación, o en su caso, la parte correspondiente del misma. A este valor se le añadirá el importe de las primas de emisión. Segunda: El valor de cotización de los títulos recibidos. Tercera: El valor de mercado del bien o derecho aportado. Que el sujeto pasivo declaró un valor de transmisión de 39.946.510 pts. (240.083,36 €) un valor de adquisición de 2.208.750 pts. (13.274,85 €) y una ganancia patrimonial por un período de generación superior a dos años de 37.737.760 pts. (226.808,51 €), calculando el incremento de patrimonio tomando como valor el primero que consta en la letra d) del art. 35 antes citado, es decir el valor nominal de las participaciones recibidas a cambio, cuando debería haber tomado como valor de transmisión el de mercado del bien o derecho aportado, en este caso 137.000.000 pts (823.386,58 €), que es el que fue acordado entre partes independientes trece días después de realizada la aportación, al haber actuado la sociedad ..., S. L. únicamente como sociedad interpuesta en la venta del terreno. Por lo tanto el incremento de patrimonio que debió computar el sujeto pasivo por esta segunda operación, asciende a 134.791.250 pts. (810.111,73 €), produciéndose por tanto un incremento de la base liquidable especial derivado de esta operación de 97.053.490 pts (583.303,22 €). Que la Inspección practica un ajuste bilateral con la sociedad ..., S. L. conforme a lo que preceptúa el art.18 de la LIS 43/95, siendo aceptada  de conformidad el acta A01 por el interesado sin hacer alegaciones a la misma en el trámite concedido al efecto. Se practica una liquidación de 44.660.601 pts (268.415,62 €) comprensiva de cuota e intereses de demora.

        TERCERO: Contra la anterior liquidación el interesado interpuso reclamación ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., y puesto de manifiesto el expediente, el interesado no presenta alegaciones en defensa de su derecho. Que el Tribunal dicta resolución  en fecha 11 de abril de 2002, desestimando la reclamación interpuesta confirmando la liquidación impugnada.

        CUARTO: Mediante escrito de 18 de noviembre de 2002, el interesado interpuso recurso de alzada contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional, cuya fecha de notificación es de 4 de noviembre  anterior, según consta en el expediente, fundamentando su pretensión en: 1) que niega tajantemente que se le haya puesto de manifiesto por el Tribunal Regional el expediente para alegaciones; 2) que en cuanto a la parcela ..., del informe del perito que no producía desde hace más de cinco años, y que en cuanto al seguro este era obligatorio para todas las fincas de las que era titular sin distinguir las que eran objeto de cultivo o no; 3) por lo que se refiere a la finca ..., el reclamante consideró que el valor por el que debía aportarlo a la sociedad era el valor real, con independencia de  que después, por motivos especulativos, un grupo de empresas compraran dichos terrenos por tres veces su valor real. Por todo ello pide la anulación de la liquidación contenida en el acta.

                                                        FUNDAMENTOS DE DERECHO

        PRIMERO: Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuesto para la admisión a trámite del recurso de alzada, en el que se plantea la cuestión referente a si es conforme a derecho el aumento de base imponible efectuada por la inspección.

        SEGUNDO: Que antes de entrar a conocer la cuestión planteada en el expediente, es necesario hacer referencia a la alegación efectuada por el interesado relativa a la falta de puesta de manifiesto del expediente para alegaciones ante el Tribunal de instancia. Que consta, en el expediente remitido a este Tribunal Central, notificación del mencionado trámite, de fecha 24 de agosto de 2001, realizada en el domicilio señalado en el escrito de interposición de la reclamación, no solo ante el Tribunal de instancia sino también en el escrito del recurso de alzada ante este Tribunal, y firmada por el propio interesado, identificado con su NIF, por lo que no puede admitirse la alegación del reclamante.

        TERCERO: Por lo que  se refiere a la cuestión de fondo, y respecto del incremento liquidado por la transmisión de la parcela ..., la Disposición Transitoria novena de la Ley 40/1998, en su redacción dada por la Ley 55/99, con efectos desde el 1 de enero de 1999, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece "Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, adquiridos antes de 31 de diciembre de 1994, se reducirán de acuerdo con lo establecido en las reglas 2ª y 4ª del apartado 2 de la disposición transitoria octava de la Ley 18/91, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A estos efectos, se considerarán elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas aquéllos en los que la desafectación de estas actividades se haya producido con más de tres años de antelación a la fecha de transmisión", lo que implica que el interesado debe probar si dicha desafectación se ha producido con anterioridad al plazo señalado. Que el destino natural de una finca rústica propiedad de una persona dedicada a la actividad agrícola es su explotación y cultivo y por tanto su afectación a dicha actividad, que en el presente expediente el interesado a los efectos de probar la no afectación aporta como prueba el dictamen de un  Ingeniero Técnico Agrónomo y reseñado en el antecedente de hecho segundo de la presente resolución, no obstante, dicho informe lo único que acredita es, que en ese momento la finca estaba en la situación descrita pero es prueba suficiente que demuestre tal situación tres años antes de la transmisión. Que, por el contrario,  consta a requerimiento de la Inspección certificado de la Gerencia Territorial del Catastro que acredita que la parcela rústica estaba plantada de árboles frutales, que estos no habían sido arrancados y que la parcela no estaba abandonada ni estaba improductiva, asimismo también consta que el sujeto pasivo tenía asegurada la totalidad de la superficie y producción de la parcela ..., lo que no tendría sentido si dicha finca no estuviera afectada a su actividad empresarial de agricultor, por lo que este Tribunal Central considera que la actuación de la Inspección es conforme a derecho.

        CUARTO: En cuanto a la trasmisión de la parcela ..., debe indicarse,  como hechos básicos realizados que,  el interesado constituye, el 15 de diciembre de 1999, la sociedad ..., S. L. aportando la finca en cuestión con un valor declarado de 246.995 euros (41.595.668 pts), y trece días más tarde, el 28 de diciembre siguiente, la vende por un importe de  823.386,58 euros (137.000.000 pts). Que el punto controvertido es el valor de transmisión que debe computarse en la aportación no dineraria realizada, si el valor nominal de las acciones, que es el que computó el sujeto pasivo, o el valor del mercado del bien aportado, al ser mayor que el valor nominal de las acciones, según preceptúa el art.35.d. la Ley 40/1998, para el caso de aportaciones no dinerarias a sociedades, en el que la ganancia o pérdida se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición de los bienes y derechos aportados y la mayor de las tres siguientes: "Primera: El valor nominal de las acciones y participaciones sociales recibidas por la aportación, o en su caso, la parte correspondiente del mismo. A este valor se le añadirá el importe de las primas de emisión. Segunda: El valor de cotización de los títulos recibidos en el dia en que se formalice la aportación o el inmediato anterior. Tercera: El valor de mercado del bien o derecho aportado". Que en este supuesto, el valor a tomar debe ser el de mercado, dado que la entidad ..., S. L., a la cual el reclamante aportó la finca, actúa como sociedad interpuesta, al vender trece días después a tres entidades inmobiliarias independientes del comprador, que son las mismas que adquieren al reclamante la primera de las parcelas descritas. Por lo que el incremento de patrimonio que debió liquidar el interesado por la aportación de esta parcela a la citada entidad, sería el que resulta por la diferencia entre el valor de adquisición y el valor de trasmisión, tomando como tal el de mercado que es el que fue acordado entre partes independientes trece días después de realizada la aportación, y siendo esta la actuación de la Inspección procede declarar conforme  a derecho la liquidación impugnada.

        POR LO EXPUESTO

        EL TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, conociendo el recurso de alzada promovido por D. ..., contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., de fecha 1 de abril de 2002, dictada en el expediente económico-administrativo ... en asunto referente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al período 1999, ACUERDA: desestimar la presente reclamación y confirmar la resolución recurrida.