Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/2016/2005 de 10 de Octubre de 2006

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 10 de Octubre de 2006
  • Núm. Resolución: 00/2016/2005

Resumen

Se anula la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional que estima la reclamación interpuesta contra el acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria de administrador de la sociedad en base a la falta de motivación de las actas de inspección cuyas liquidaciones son objeto de derivación, ya que en el caso concreto no puede hablarse de falta de motivación en las actas de inspección de las que resultan las liquidaciones originarias. Por otro lado, la falta de intervención directa en el procedimiento de inspección del administrador al que se deriva la responsabilidad, no supone que careciese de información suficiente, ya que actuó como representante. Lo que hay que enjuiciar es si los procedimientos de inspección y de derivación se hicieron con arreglo a derecho.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 10 de octubre de 2006 en el recurso de alzada que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central interpuesto por el DEPARTAMENTO DE RECAUDACIÓN DE LA AGENCIA TRIBUTARIA, con domicilio a efectos de notificaciones en Madrid, calle San Enrique nº 17, contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 19 de abril de 2005 en asunto relativo a derivación de responsabilidad subsidiaria de seis deudas, la mayor por importe de 411.376,73 €.

                                                          ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO: Con fecha 4 de diciembre de 2002 se notificó el acuerdo dictado el 27 de noviembre anterior por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de ... de la Agencia Tributaria, a D. A y a D. B, declarándoles responsables subsidiarios de la entidad ..., S.L., (que había sido declarada fallida el 1 de septiembre de 2000) como administradores de la misma, al amparo del artículo 40.1 párrafo primero de la Ley General Tributaria 230/1963, respecto de las deudas liquidadas por los conceptos siguientes, con importes expresados en pesetas:

Concepto                                              Cuota             Int. Demora         Sanción

IVA 1990 a 1993                                 42.416.628        26.030.650

IVA 1994 y 1995                                 17.415.242         5.179.505

IS 1989                                                                                                       268.724

IS 1990                                                                                                       248.122

IS 1993                                                                                                       266.512

Retenciones IRPF 1990 y 1992         2.199.069          1.639.260

        SEGUNDO: Contra el acuerdo anterior de derivación de responsabilidad D. A interpuso recurso de reposición, que fue desestimado por resolución de 15 de enero de 2001, notificada el día 22 siguiente. Disconforme el interesado, interpone el día 5 de febrero de 2001 reclamación económico-administrativa ... ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., alegando en síntesis lo siguiente: 1) que las sumas derivadas no se ajustan a derecho, sin que quede claro, una vez examinado el expediente, el origen de la deuda principal sobre la que recaen los restantes componentes de la deuda tributaria; 2) que en la tramitación del expediente administrativo existen numerosos errores, lo que origina indefensión; 3) que no se da en el reclamante el requisito de la culpabilidad, necesario para que se le derive responsabilidad, ya que no se ha cometido ninguna infracción tributaria por el mismo.

        TERCERO: El Tribunal Regional dictó resolución de 19 de abril de 2005 estimando la reclamación interpuesta, anulando el acuerdo de declaración de responsabilidad impugnado. La argumentación que se hace es, resumidamente, la siguiente: 1) No puede pretenderse que en todo caso de infracción tributaria por parte de una sociedad exista responsabilidad subsidiaria automática de sus administradores, siendo necesario que se produzcan ciertas conductas que deben estar presididas por un elemento subjetivo. En definitiva, se exige cuanto menos una falta de diligencia del administrador en cuanto tal y en referencia a las obligaciones tributaria de la persona jurídica cuya gestión y representación tiene encomendada, sin que quepa equiparar la culpabilidad de la sociedad con la del administrador, pues es diferente el ilícito cometido por la persona jurídica que el que resulta imputable a su administrador. 2) Es necesario el análisis previo de la posible falta de motivación de las actas de inspección de la deuda derivada, en orden a la valoración adecuada del requisito de la comisión de infracción por el administrador que exige el párrafo primero del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria y al que se refieren varias sentencias del Tribunal Supremo, que cita. En este sentido, el Tribunal Regional aprecia la existencia de la falta de motivación de las citadas actas, alegada por el interesado, respecto de las que el mero hecho de que se firmaran de conformidad no exime, ni convalida, el cumplimiento del requisito esencial de que recojan los hechos y circunstancias con trascendencia tributaria junto con los elementos esenciales del hecho imponible, lo que origina la indefensión del reclamante. En consecuencia, no puede reputarse que se hayan cometido infracciones tributarias, por lo que resulta ocioso entrar en el análisis de las restantes alegaciones del reclamante, en tanto no procede derivarle  las deudas tributarias.  

        CUARTO: Contra la resolución anterior, notificada a la Agencia Tributaria el día 25 de abril de 2005, la Directora de su Departamento de Recaudación interpone recurso de alzada mediante escrito del siguiente día 25 de mayo, alegando en escrito posterior lo siguiente, que se recoge resumidamente: 1) en relación con el IVA 1990 a 1993, 1994 y 1995, y retenciones de 1990 a 1992 se tramitaron en su día sanciones en disconformidad, respecto de las cuales la mercantil interpuso reclamaciones económico-administrativas nº ... respectivamente ante ese mismo Tribunal Regional, que las desestimó en resoluciones de 26 de marzo de 2001. El Tribunal Regional incurre por tanto en una contradicción evidente al apreciar ahora falta de motivación, que no apreció en su momento. Entre las actas tramitadas en disconformidad y las tramitadas en conformidad no existe ninguna diferencia en cuanto a la descripción de los elementos jurídicos y de hecho, por lo que resulta obvio que habiendo declarado el Tribunal Regional la plena adecuación a derecho de unas, ha de entenderse  que respecto de las otras hubiera sido congruente hacer el mismo pronunciamiento; 2) el Departamento de Recaudación considera suficientemente motivadas las actas de conformidad, en las que se encuentra el origen de la deuda exigida a D. A en su calidad de responsable subsidiario, en especial las correspondientes al IVA, respecto de las que recoge algunos de sus apartados para argumentar su alegación; 3) aun admitiendo a efectos puramente dialécticos que hubiera defectos formales en el expediente de gestión, éstos sólo puede provocar la anulación cuando se aprecia la existencia de indefensión, según sentencias del Tribunal Supremo que cita; 4) respecto de las demás alegaciones de D. A, que no han sido examinadas por el Tribunal Regional, no se considera necesario hacer un análisis pormenorizado. No obstante, resalta en cuanto a la alegación de que las sumas derivadas no se ajustan a derecho, sin que quede claro el origen de la deuda principal sobre la que recaen los restantes componentes de la deuda tributaria, que el acuerdo por el que se declara la responsabilidad contienen una descripción detallada en el apartado Hecho Segundo - Origen de las deudas, en el que se desglosan para cada uno de los conceptos y periodos todos su componentes: cuotas, intereses de demora, intereses por aplazamiento y sanciones.

        QUINTO: Notificada a D. A la interposición del recurso de alzada, formula alegaciones mediante escrito de 9 de diciembre de 2005, en el que manifiesta que las actas levantadas estaban ayunas de las más mínima motivación, aunque fueran firmadas de conformidad. A tales efectos, en la actas no estaba representada la sociedad deudora porque no estaban ninguno de sus administradores, sino un representante externo. El interesado no ha tenido intervención alguna en el procedimiento de inspección y por ello, carece de información suficiente para ejercitar los derechos que la Ley le otorga. Legalmente en un acuerdo de derivación no sólo se puede recurrir el propio acuerdo, sino también la deuda que se deriva, y con la información  que se recoge en las actas, esto es absolutamente imposible. Además, aunque la resolución del Tribunal Regional no entra en el fondo de las restantes alegaciones efectuadas por el interesado, sigue faltando base jurídica de fondo para derivarle responsabilidad conforme al artículo 40.1 de la Ley 230/1963 General Tributaria, porque no se ha probado en modo alguno la concurrencia de ninguna de las condiciones que ese precepto exige: el incumplimiento de las obligaciones tributarias tiene su origen en la precaria situación económica de la empresa y en modo alguno en las actuaciones del administrador; no ha habido consentimiento en que personas a cargo del administrador produjeran el incumplimiento; y tampoco se han adoptado acuerdos que favorezcan ese incumplimiento. La aplicación del artículo 40.1 requeriría de una resolución judicial al amparo de los artículos 135 y siguientes de la Ley de Sociedades Anónimas que declarara esa responsabilidad, que aquí se pretende aplicar de forma automática.

        SEXTO: Interesa destacar los siguientes hechos. 1) Consta en los documentos obrantes en el expediente que la sociedad ..., S.L. fue constituida con fecha 15 de junio de 1978 por tres socios, dos de los cuales, D. A y D. B, fueron nombrados administradores solidarios. Ambos son reelegidos en diversas ocasiones como administradores, hasta que el 23 de diciembre de 1997 D. B dimite de su cargo. 2) D. B interpuso reclamación económico-administrativa ... ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., contra el acuerdo de derivación de responsabilidad. Contra la resolución estimatoria de la reclamación, el Departamento de Recaudación interpuso recurso de alzada 2023/05, que se resuelve en la misma fecha que el presente.  

                                                            FUNDAMENTOS DE DERECHO

        PRIMERO
: Concurren en el presente recurso de alzada los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, exigidos por el Reglamento rector de las actuaciones en esta vía para su toma en consideración por este Tribunal Económico-Administrativo Central, consistiendo la cuestión controvertida en determinar si es conforme a derecho la derivación de responsabilidad subsidiaria efectuada al amparo del artículo 40.1, párrafo primero de la Ley 230/1963 General Tributaria.

        SEGUNDO: La responsabilidad subsidiaria de los administradores está regulada en el artículo 40.1 de la Ley General Tributaria 230/1963, en la redacción dada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, en vigor desde el 27 de abril de 1985, que establece, "1. Serán responsables subsidiariamente de las infracciones tributarias simples y de la totalidad de la deuda tributaria en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, los administradores de las mismas que no realizaren los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan o adoptaren acuerdos que hiciesen posibles tales infracciones.

        Asimismo, serán responsables subsidiariamente, en todo caso, de las obligaciones tributarias pendientes de las personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades los administradores de las mismas.

        Lo previsto en este precepto no afectará a lo establecido en otros supuestos de responsabilidad en la legislación tributaria en vigor".

        TERCERO: Siendo la falta de motivación de las actas de inspección cuyas liquidaciones son objeto de derivación, el único motivo por el que el Tribunal Regional estima la reclamación interpuesta contra el acuerdo de derivación de responsabilidad, debemos referirnos a este asunto en primer lugar. Este Tribunal viene reconociendo sistemáticamente, que al establecer la Ley General Tributaria 230/63 que la notificación del acto de derivación de responsabilidad confiere al imputado todos los derechos del deudor principal, la impugnación de aquel acto puede hacerse extensiva al procedimiento previo de determinación de las deudas tributarias posteriormente derivadas. Siguiendo el razonamiento que el Departamento de Recaudación hace en las alegaciones de su recurso, alegaciones que este Tribunal Central básicamente comparte, las actas correspondientes a las deudas IVA 1990 A 1993 (A01 ...), y 1994-1995 (A01 ...) contienen "los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo", como establece el artículo 145.1.b) de la Ley General Tributaria, así como "la expresión de los hechos y circunstancias con trascendencia tributaria que hayan resultado de las actuaciones inspectoras o referencia a las diligencias donde se hayan hecho constar", como establece el artículo 49.2.d) del Reglamento de Inspección, porque en ellas se indica la situación de la contabilidad y de los registros obligatorios a efectos fiscales; se pormenorizan los conceptos y cantidades reflejados por el obligado tributario en sus declaraciones del IVA en los periodos objeto de comprobación, y los datos correlativos resultantes del estudio de la documentación aportada (libros contables presentados por el contribuyente); también se recoge el carácter de no deducible de determinadas cantidades correspondientes al IVA soportado en el año 1992; asimismo, se hace referencia a las actuaciones anteriores practicadas y demás antecedentes y documentación aportada obrantes en el correspondiente expediente administrativo incoado, que completan la exposición de la documentación utilizada por la Inspección de entre la aportada por el interesado, y con ello la explicación del carácter de no deducible de ciertas cantidades. Por ello, no puede hablarse de falta de motivación en las actas de inspección de las que resultan las liquidaciones originarias, siendo este criterio del Tribunal Central coincidente con el expresado por el propio Tribunal Regional en sus resoluciones de 26 de marzo de 2001 (reclamaciones ...) en las que analizadas las A02 ... y ..., no aprecia infracción alguna. Tales actas, que se mencionan en las citadas A01 ... y A01 ..., respectivamente, no son sino las levantadas con disconformidad en relación con las mismas actuaciones inspectoras al objeto de imponer las correspondientes sanciones por las mismas infracciones que motivaron el cálculo de las deudas tributarias, conteniendo los mismos elementos en su exposición, salvo las peculiaridades de las sanciones, que contienen las Actas a las que se imputa falta de motivación.

        CUARTO: En cuanto al resto de las Actas de las que resultan las deudas derivadas, y que son las números A01 ..., A01 ..., A01 ... y A01 ..., correspondientes respectivamente a las deudas por los conceptos de Impuesto sobre Sociedades 1989, 1990, y 1993, y retenciones IRPF de 1990 y 1992, no cabe otro juicio que el expresado en el fundamento anterior, por lo que este Tribunal considera que como aquéllas, estas Actas están suficientemente motivadas.

        QUINTO: Corresponde ahora referirnos a las demás cuestiones señaladas por D. A en su reclamación y en su escrito de alegaciones al recurso de alzada. No puede admitirse que de la falta de intervención directa en el procedimiento de inspección, puesto que actuó un representante, se derive el carecer de información suficiente para ejercitar los derechos que la Ley le otorga. Lo que hay que enjuiciar es si los procedimientos de inspección y de derivación se hicieron con arreglo a derecho, a lo que hay que concluir que sí, porque en el primero los distintos actos fueron notificados válidamente al representante de la entidad; y en el segundo, al que resulta obligado al pago le han sido asimismo notificados los distintos actos que lo componen, pudiendo además referirse a los del procedimiento inspector, de acuerdo con las consideraciones hechas en el fundamento tercero, pero sin que ello pueda suponer que la mera existencia de un representante permita eludir la responsabilidad a los administradores.

        SEXTO: Finalmente, en cuanto al incumplimiento de las obligaciones tributarias, presupuesto legal para derivar su pago a los administradores, concurren los requisitos exigidos para ello: 1) La comisión de infracciones tributarias por la sociedad administrada, 2) condición de administrador del interesado al tiempo de cometerse las infracciones, y 3) una conducta ilícita de los administradores reveladora, al menos, de no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones; y todo ello con independencia de que la causa pueda estar en la precaria situación económica, porque lo determinante es el propio incumplimiento de tales obligaciones y no la intencionalidad con la que se llevó a cabo. En relación con este último requisito debe tenerse en cuenta que la derivación de responsabilidad a los administradores obliga a distinguir entre el sujeto infractor, al que la ley penaliza por razón de su conducta, y aquellas personas a quienes la norma legal declara responsables de la infracción cometida y que, como tales, han de satisfacer a la Hacienda Pública el importe de lo que correspondería pagar a aquél. En líneas generales la separación descansa en el tipo de conducta propio de cada figura. En el infractor, normalmente se exige una conducta activa; en el responsable basta, por regla general, con una conducta pasiva. El primero realiza un acto contrario a la ley, que por eso mismo se sanciona; el segundo incumple una obligación de vigilancia que, de haber sido ejercida, hubiera evitado la infracción, y por eso se le obliga a compensar el daño derivado de su negligencia. No se trata en este último caso, de un elemento originador de una responsabilidad sancionadora en estricto sentido técnico, ya que es una noción perfectamente integrada en el ámbito del ilícito civil, dando lugar a un gravamen de esta índole, como es el de tener que soportar con carácter subsidiario el pago de la deuda (S.T.S. de 30 de septiembre de 1993). Lo que pasa es que en ambos casos se precisa que los hechos acaecidos sean imputables, atribuibles a alguien. La imputabilidad es el fundamento de la responsabilidad, y aparece como el último y necesario reducto de la personalidad o la voluntariedad. Eso explica que el Tribunal Constitucional haya prohibido toda forma de responsabilidad objetiva en materia tributaria (S. de 26 de abril de 1990).

        Esos principios se mantienen en el artículo 40.1, párrafo primero de la L.G.T. cuando establece la responsabilidad subsidiaria de los administradores respecto a la totalidad de la deuda tributaria, en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, porque exige en ellos que no realizaren los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, o que consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan, o adopten acuerdos que hagan posibles tales infracciones. Los tres supuestos obedecen a unos deberes normales en un gestor o, en los términos del artículo 133.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, propios de la diligencia con la que un administrador debe desempeñar el cargo. El primero exige la omisión de actos relacionados directamente con la obligación infringida que el administrador sabe que tiene el deber de realizar por razón de su cargo; el segundo supone una clara permisividad respecto de la actividad ilícita de los subordinados; el tercero, una consciencia de las consecuencias normales del acuerdo que se adopta. De esta breve referencia se desprende que la supresión en el artículo que se comenta, en virtud de la nueva redacción que le otorgó la Ley 10/85, de la exigencia de mala fe o negligencia grave en los administradores no supone la desaparición de los principios de voluntariedad o de personalidad en su conducta. La imputación de responsabilidad sigue siendo consecuencia de los deberes normales en un gestor, aun cuando sea suficiente la concurrencia de la mera negligencia.

        Si a la luz de estos principios se analizan los hechos a los que se contrae el expediente, se observa que D. A incumplió en el ámbito fiscal sus obligaciones como gestor o administrador de la sociedad. La necesaria relación que tiene presente la Ley Fiscal, siguiendo la pauta marcada por el artículo 1104 del Código Civil, entre la conducta de los administradores y el contenido lógico de su función, hace que disminuya la importancia del elemento intencional y se centre en lo que debe entenderse por "dejación de funciones". Es por tanto correcta la asignación de responsabilidad subsidiaria a D. A; existe un nexo causal entre él y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo, que es la sociedad.

        Por lo expuesto,

        ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO
-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, ACUERDA: Estimar el recurso interpuesto, de manera que se anula la resolución impugnada del Tribunal Económico Administrativo Regional de ... de 19 de abril de 2005 respecto de la responsabilidad subsidiaria de D. A al amparo del artículo 40.1, párrafo primero, de la Ley 230/1963 General Tributaria, confirmándose en consecuencia el acuerdo de derivación de responsabilidad.

Responsabilidad
Derivación de responsabilidad
Acta de inspección
Deuda tributaria
Impuesto sobre el Valor Añadido
Infracciones tributarias
Persona jurídica
Indefensión
Procedimiento inspector
Obligaciones tributarias
Sociedad de responsabilidad limitada
Administrador social
Comisiones
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Tramitación del expediente
Negligencia del administrador
Incumplimiento de las obligaciones
Intereses de demora
Acta de conformidad
Cumplimiento de las obligaciones
Administrador solidario
Libros contables
Deudor principal
Obligado tributario
Impuesto sobre sociedades
Retenciones IRPF
Mala fe
Responsabilidad objetiva
Imputabilidad
Omisión
Causalidad
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