Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/2080/2005 de 09 de Octubre de 2007

Resumen

Tratándose de un empresario o profesional establecido en un país tercero no comunitario, para obtener la devolución de las cuotas de IVA soportadas en España es necesario, además del resto de los requisitos del artículo 119 de la Ley del IVA (Ley 37/1992), que dicho país reconozca el derecho a la devolución del IVA soportado en ese territorio a los empresarios o profesionales establecidos en territorio español. Este requisito sólo se entiende cumplido si existe una resolución del Director General de Tributos del Ministerio de Hacienda declarando dicha reciprocidad. En el caso de Eslovaquia, no existe resolución del citado Director, aunque la Consulta 117/2005 dispone la aplicabilidad para las empresas de los nuevos países miembros de la Unión Europea, desde la fecha de la ampliación el 1 de mayo de 2004, los mismos derechos y obligaciones que las empresas de los anteriores países comunitarios. Sin embargo, la solicitud de devolución se refiere a las cuotas de IVA soportadas en territorio español durante el ejercicio 2003, a la que no resulta aplicable la citada consulta, sin que los documentos aportados sean suficientes para entender cumplido el requisito.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 9 de octubre de 2007 en la reclamación económico-administrativa que pende ante este Tribunal Central, en Sala, interpuesta por ... en representación de ..., con número de identificación ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., en Holanda, contra resolución desfavorable a un recurso de reposición, número de expediente ..., de fecha 13 de enero de 2005, interpuesto contra resolución dictada por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (IVA no residentes)  de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de fecha 19 de septiembre de 2004, por la que se deniega solicitud de devolución en concepto de IVA no residentes, período enero a diciembre de 2003, por importe de 435,06 euros.

                                            ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: En fecha 15 de junio de 2004 la entidad ... presenta ante la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria el modelo 361 del Impuesto sobre el Valor Añadido, por el que se solicita la devolución del IVA soportado por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto. En dicho modelo se pide la devolución de 435,06 euros, correspondientes al ejercicio 2003, y se acompañan facturas justificativas de su derecho.

Se dicta Acuerdo de Denegación de Devolución el 29 de septiembre de 2004 por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (IVA no residentes) de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Señala el acuerdo que la devolución de las cuotas de IVA soportadas por empresarios o profesionales en países no comunitarios está condicionada a la existencia del reconocimiento de la reciprocidad por parte de la Dirección General de Tributos, y en el periodo a que se refiere la solicitud no existe reciprocidad reconocida respecto al país del solicitante (República de Eslovaquia), por lo que no procede realizar la devolución. La reciprocidad se reconoce desde el 1 de mayo de 2004.

SEGUNDO: Frente a este Acuerdo, la reclamante interpone recurso de reposición. Alega la entidad que Eslovaquia aplica la reintegración del IVA frente a los países de la UE, razón de más para que en España se aplique también la reintegración del impuesto, en esto consiste el principio de reciprocidad.

Posteriormente, el 13 de enero de 2005 la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (IVA no residentes) dicta una resolución desfavorable al recurso de reposición, en la que se indica lo siguiente: "no reciprocidad hasta 1-5-2004. Que la devolución de las cuotas de IVA soportadas por empresarios establecidos en países no comunitarios está condicionada a la existencia del reconocimiento de la reciprocidad por parte de la Dirección General de Tributos. Que, por el período al cual se refiere la solicitud no existe reciprocidad reconocida respecto al país del solicitante, por lo que no procede realizar la devolución. Recurso extemporáneo. Que el art 223.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria que reglamenta el recurso de reposición, establece que este se interpondrá dentro del plazo de un mes contado desde el siguiente a la notificación del acto cuya revisión se solicita. Que el art 48 de la Ley 30/1992 de 26 de noviembre establece que, cuando los plazos se señalen por días, se entiende que estos son hábiles, excluyéndose del cómputo los domingos y los declarados festivos. Que el presente recurso ha sido presentado una vez finalizado el plazo máximo para su interposición, ya que el acuerdo denegatorio fue notificado en fecha 18-10-2004 y el recurso ha sido interpuesto el 30-11-2004".

TERCERO: Al desestimarse dicho Recurso de Reposición, la entidad interpone reclamación económico-administrativa ante este Tribunal Económico-Administrativo Central. En la misma se alega que la Agencia Tributaria admite que hay acuerdos con su país pero que éstos no son reconocidos por la Dirección General de Tributos. Considera que la reciprocidad entre dos países surge cuando éstos se ponen de acuerdo, y estos acuerdos existen aunque no están reconocidos. Por ello debe acordarse la devolución.

                                                  FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Este Tribunal es competente para conocer de la reclamación que se examina, que ha sido interpuesta en tiempo hábil y por persona legitimada de conformidad con lo prevenido en la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre y en el Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, de aplicación a este procedimiento. Haciéndose constar en primer lugar que, si bien en la resolución desestimatoria del recurso de reposición se alude a la extemporaneidad del mismo, del expediente aportado por la oficina gestora no se deduce la misma en tanto no consta la documentación aludida por el órgano que dictó el acuerdo.

SEGUNDO: La Sexta Directiva del Consejo de las Comunidades Europeas, efectivamente regula en su artículo 17 el derecho a deducir el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por los sujetos pasivos. El apartado tercero dispone que los Estados miembros concederán a los sujetos pasivos el derecho a la deducción o la devolución de las cuotas del IVA, y el apartado cuarto declara que "el Consejo procurará adoptar antes del 31 de diciembre de 1977, a propuesta de la Comisión y por unanimidad, las modalidades de aplicación comunitarias por las que deban efectuarse las devoluciones a favor de los sujetos pasivos que no estén establecidos en el interior del país".

Así, se recoge la posibilidad de que los sujetos pasivos establecidos en un Estado miembro puedan solicitar la devolución del IVA soportado en otro Estado si se cumplen unos requisitos.

En cuanto a la Octava Directiva (79/1072/CEE, de 6 de diciembre de 1979), trata las modalidades de devolución del IVA a los sujetos no establecidos en el interior del país. Se trata con ella de evitar que un sujeto pasivo establecido en el interior de un Estado miembro soporte definitivamente el impuesto que se le haya liquidado en otro Estado miembro, hallándose por tanto sometido a una doble imposición.

El artículo 3 de esta Directiva fija las obligaciones de los sujetos pasivos que quieran solicitar esta devolución:

- Presentar una solicitud ajustada al modelo recogido en la Directiva, a la que se acompañarán los originales de las facturas o de los documentos de importación. Éstos documentos deben presentarse ante el Servicio competente que determinen los Estados miembros.

- Justificar que está sometido al IVA en el Estado miembro en que se encuentra establecido, mediante certificación expedida por dicho Estado.

- Declarar por escrito que no ha efectuado ninguna entrega de bienes ni prestación de servicios, que puedan considerarse realizadas en el interior del país en el que presenta la solicitud de devolución.

- Comprometerse a reintegrar toda suma indebidamente percibida.

El artículo 7 aborda el tema de la solicitud de devolución. Declara que la misma se referirá a las compras de bienes o servicios facturadas o a las importaciones efectuadas durante un periodo que no sea inferior a tres meses ni superior a un año natural. No obstante, la solicitud podrá referirse a un periodo inferior a tres meses cuando dicho periodo constituya el saldo de un año natural. Las solicitudes podrán referirse igualmente a facturas o documentos de importación que no hayan sido objeto de solicitudes anteriores y que conciernan a operaciones efectuadas durante el año natural en cuestión. La solicitud del artículo 9 (la solicitud de devolución del IVA), dentro de los seis meses siguientes a la expiración del año natural durante el que se hubiera devengado el impuesto (Conforme a la versión original francesa, esta última frase debió ser traducida por: "La solicitud debe presentarse al servicio competente citado en el primer párrafo del artículo 9, dentro de los seis meses siguientes a la expiración del año natural durante el que se hubiera devengado el impuesto").

En la Directiva se establecía también que los Estados miembros debían adoptar las disposiciones necesarias para cumplir la Directiva, y comunicar a la Comisión el texto de las disposiciones básicas de Derecho interno que adopten en el ámbito regulado por la Directiva.

En cumplimiento de este mandato, en España se adoptaron los artículos 119 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, y el 31 del Real Decreto 1624/1992 por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto.

En el artículo 119 se recoge la posibilidad de que los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto puedan solicitar el derecho a la devolución del impuesto que hayan soportado en territorio español, a los que se asimilarán aquéllos que, teniendo establecimiento permanente en territorio español, no realicen entregas de bienes ni prestaciones de servicios en el mismo.

Los requisitos a cumplir para poder solicitar la devolución al amparo de este artículo están en el apartado Dos y son los siguientes:

- Que las personas que pretenden ejercitarlo estén establecidas en la Comunidad Europea, Canarias, Ceuta o Melilla o, si esto no ocurre, se acredite la reciprocidad en el territorio en que se encuentre establecido a favor de los empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del impuesto.

- Es necesario que, en el periodo a que se refiere la solicitud, dichos empresarios o profesionales sólo hayan realizado en el territorio de aplicación del impuesto: entregas de bienes y prestaciones de servicios en las que los sujetos pasivos del impuesto sean los destinatarios de las mismas, es decir, se produzca la inversión del sujeto pasivo; o servicios de transporte y servicios accesorios al transporte en los que concurran las condiciones para aplicar las exenciones en exportaciones, zonas francas, depósitos francos, regímenes aduaneros y fiscales, o aquéllos cuya contraprestación esté incluida en la base imponible de las importaciones.

El tercer apartado recoge la obligación de estos empresarios o profesionales no establecidos de nombrar un representante residente en territorio español para atender al cumplimiento de las obligaciones formales, y que responderá solidariamente en el caso de practicarse una devolución improcedente.

Para solicitar la devolución conforme al artículo 119 se requiere que el solicitante haya utilizado los bienes o servicios por los que soportó cuotas de IVA en la realización de operaciones que den derecho a deducción, tanto en aplicación de lo dispuesto en la normativa vigente en el Estado en donde estén establecidos como de lo dispuesto en la Ley 37/1992.

El apartado cinco declara que los empresarios o profesionales establecidos fuera de la Comunidad, con excepción de los establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, en quienes concurran los requisitos previstos en este artículo, tendrán derecho a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan satisfecho o soportado durante el período de tiempo a que se refiera la solicitud con ocasión de las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que hayan realizado, a condición de que esté reconocido que en el Estado en donde estén establecidos existe reciprocidad de trato a favor de los empresarios o profesionales establecidos en España.

El reconocimiento de la existencia de la reciprocidad de trato a que se refiere el párrafo anterior se efectuará por resolución del Director General de Tributos del Ministerio de Hacienda.

Las solicitudes de devolución únicamente podrán referirse a los períodos anual o trimestral inmediatamente anteriores. No obstante, serán admisibles las solicitudes de devolución que se refieran a un período de tiempo inferior siempre que concluya el día 31 de diciembre del año que corresponda.

Finalmente, el último apartado del artículo dispone que reglamentariamente se determinará el procedimiento para solicitar las devoluciones a que se refiere este artículo.

La Decimotercera Directiva 86/560/CEE del Consejo de las Comunidades Europeas, de 17 de noviembre de 1986 regula las modalidades de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido a los sujetos pasivos no establecidos en el territorio de la Comunidad. El artículo 2 de dicha Directiva en su apartado segundo declara que "los Estados Miembros podrán supeditar la devolución contemplada en el apartado uno a la concesión por parte de los Estados terceros de beneficios comparables en el ámbito de los impuestos sobre el volumen de negocios".

Así, España incluyó en su normativa el apartado cinco del artículo 119 de la Ley 37/1992, requiriendo que se acredite la reciprocidad de trato a los empresarios o profesionales establecidos en España que realicen operaciones en ese tercer país, así como una resolución del Director General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda reconociendo dicha reciprocidad.

TERCERO: En nuestro caso, debemos entrar a conocer si la entidad reclamante cumple el requisito del apartado quinto del artículo 119.

Tratándose de un empresario o profesional establecido en un país tercero fuera de la Comunidad, para obtener la devolución de las cuotas de IVA soportadas en España es necesario, además del resto de los requisitos de dicho artículo 119, que su país reconozca el derecho a la devolución del IVA soportado en ese territorio a los empresarios o profesionales establecidos en territorio español. Este requisito sólo se entiende cumplido si existe una resolución del Director General de Tributos del Ministerio de Hacienda declarando dicha reciprocidad.

En el caso de la República de Eslovaquia, dicha Resolución no existe. No obstante, la Consulta  117/2005 dispone lo siguiente:

"Las empresas de los nuevos países miembros de la Unión Europea, tienen respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido desde la fecha de la ampliación, el 1 de mayo de 2004, los mismos derechos y obligaciones que las empresas de los anteriores países comunitarios.

En particular a los empresarios o profesionales de los nuevos Estados miembros, les será de aplicación el régimen especial de devoluciones a determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, establecido en el artículo 119 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), sin que deba estar reconocida la existencia de reciprocidad con los empresarios o profesionales españoles, como anteriormente, ni deban nombrar, tampoco, representante establecido en el territorio de aplicación del Impuesto".

Así, esto se aplica a la República de Eslovaquia desde el 1 de mayo de 2004, sin embargo la solicitud de devolución se refiere a las cuotas de IVA soportadas en territorio español durante el ejercicio 2003, durante el cual no existía esa reciprocidad.

Las alegaciones que aporta la reclamante para acreditar esa reciprocidad con anterioridad al 1 de mayo de 2004 no son suficientes para entender cumplido el requisito del artículo 119. Cinco de la Ley 37/1992 ya que no existe Resolución del Director General de Tributos.

Por ello, no reuniendo la reclamante todos los requisitos para poder solicitar la devolución de las cuotas de IVA soportadas en territorio español durante el ejercicio 2003, debemos declarar que no procede acordar la devolución de las mismas.

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, vista la reclamación interpuesta por ... en representación de ... con número de identificación ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., en Holanda, contra resolución desfavorable a un recurso de reposición, número de expediente ..., de fecha 13 de enero de 2005, interpuesto contra resolución dictada por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (IVA no residentes) de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de fecha 19 de septiembre de 2004, por la que se deniega solicitud de devolución en concepto de IVA no residentes, período enero a diciembre de 200, por importe de 435,06 euros, ACUERDA: Desestimarla, confirmando el acuerdo impugnado.