Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/2496/2005 de 12 de Julio de 2007

Resumen

En tributación consolidada la compensación de bases imponibles negativas de una entidad del grupo generada con anterioridad a su inclusión en el mismo, según los artículos 85.1 y 88.2 de la LIS (Ley 43/1995 redacción Ley 24/2001) exige que la base imponible del grupo sea positiva antes de la compensación de las citadas bases imponibles negativas.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 12 de julio de 2007 vista la reclamación económico-administrativa que, en única instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, promovida por la entidad ..., S.A., como sociedad dominante del Grupo Consolidado ..., y en su nombre y representación D. ... con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra Liquidación Provisional, de fecha 20 de mayo de 2005, dictada por la Unidad Central de Gestión de Grandes Empresas de la ONI, por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, cuantía -211.318,49 €.

                                                ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO: Con fecha 23 de julio de 2004, la entidad presentó declaración liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, Régimen de consolidación fiscal, ejercicio 2003. La entidad ha declarado una base imponible del grupo de -89.481.368,69 euros (base imponible del grupo, antes de compensación de bases imponibles negativas: -80.962.923,81 euros; base imponible negativa de sociedades de ejercicios anteriores a la incorporación al grupo: -8.518.444,88 euros).

SEGUNDO: Con fecha 15 de abril de 2005, la Unidad Central de Gestión de Grandes Empresas de la ONI, notificó a la interesada el trámite de audiencia y propuesta de liquidación provisional correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, Régimen de Consolidación Fiscal, ejercicio 2003.

En la propuesta se indicaba que la entidad ha declarado una base imponible del grupo por importe de -89.481.368,69 euros, que ha de ser aumentada en 8.518.444,88 euros correspondiente a la compensación de bases imponibles negativas de sociedades del grupo generadas en ejercicios anteriores a la incorporación al grupo, ya que, según el artículo 85.1.d) de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, procede la compensación de las bases imponibles negativas del grupo fiscal cuando el importe de la suma de las bases imponibles individuales resultase positivo. Correlativamente, las bases imponibles negativas de las sociedades del grupo generadas en ejercicios anteriores al de su incorporación al mismo pendientes de compensar declaradas, han de aumentarse en 8.518.444,88 euros.

Presentadas alegaciones por la interesada, la Unidad Central de Gestión de Grandes empresas dictó en 20 de mayo de 2005, Acuerdo confirmando la anterior propuesta, practicando liquidación provisional de la que resultaba un importe a devolver de 211.318,49 euros.

Dicho acuerdo se ha notificado a la entidad interesada el 30 de mayo de 2005.

TERCERO: Contra el referido acuerdo de liquidación, el 28 de junio de 2005, se presenta por la interesada Reclamación Económico-Administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, donde se le asigna el número de registro 2496-05. En dicha reclamación se solicita la admisión de la misma y la puesta de manifiesto del expediente para la formulación de alegaciones.

El trámite de alegaciones fue cumplimentado mediante escrito presentado el 13 de marzo de 2006 en el que manifiesta, en síntesis, lo siguiente: 1º) La limitación que establece el artículo 85.1.d) de la Ley 43/1995, a la necesidad de que el grupo fiscal tenga base imponible positiva, no afecta a las bases imponibles negativas individuales de las sociedades del grupo, y ello por la forma en que esta redactado dicho artículo, ya que la expresión "cuando el importe de las sumas de las letras anteriores resultase positiva" tal y como está insertada en el artículo 85.1.d) de la LIS, solamente afecta a la primera parte de dicha letra d), es decir a la aplicación de las bases imponibles negativas generadas por el propio grupo fiscal, no viéndose afectadas por dicha limitación las bases imponibles negativas individuales, puesto que la referencia a las mismas se incluye con posterioridad a la misma; 2º) En ningún artículo de la LIS se limita la posibilidad de compensar estas bases imponibles negativas individuales al supuesto de que la base imponible del grupo fiscal sea positiva, por lo que si la intención del legislador hubiera sido impedir su compensación si el grupo no tiene base imponible positiva, lo debería haber regulado expresamente y sin lugar a dudas.

                                                  FUNDAMENTOS DE DERECHO

        PRIMERO: Concurren en el presente expediente los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuesto para la admisión a trámite de la presente reclamación Económico-Administrativa, en el que la cuestión planteada se centra en determinar la procedencia de la compensación practicada por la interesada de las bases imponibles negativas de sociedades del Grupo pendientes de compensar en el momento de su integración en el Grupo fiscal.

        SEGUNDO: Los hechos que se encuentran en el origen de la presente reclamación son los siguientes: 1º) La base imponible declarada del Grupo por el Impuesto Sobre Sociedades, Régimen de Consolidación Fiscal, ejercicio 2003, antes de compensación alguna de bases imponibles negativas, casilla 546, ascendía a -80.962.923,81 euros; 2º) De la misma, se procedió en la declaración a la compensación de bases imponibles negativas de sociedades de ejercicios anteriores a la incorporación al grupo, casilla 548, por importe de 8.518.444,88 euros, declarándose así una base imponible del grupo por importe de -89.481.368,69 euros; 3º) La Inspectora Jefe Adjunta de la Unidad Central de Grandes Empresas no admitió la compensación de 8.518.444,88 euros.

        TERCERO: Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero del año 2002, el artículo 2º de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, dio nueva redacción a los artículo 85 y 88 de la Ley 43/1995, siendo la misma la siguiente:

"Artículo 85. Determinación de la base imponible del grupo fiscal.

1. La base imponible del grupo fiscal se determinará sumando:

        a) Las bases imponibles individuales correspondientes a todas y cada una de las sociedades integrantes del grupo fiscal, sin incluir en ellas la compensación de las bases imponibles negativas individuales.

        b) Las eliminaciones.

        c) Las incorporaciones de las eliminaciones practicadas en ejercicios anteriores.

        d) La compensación de las bases imponibles negativas del grupo fiscal, cuando el importe de la suma de las letras anteriores resultase positiva, así como de las bases imponibles negativas referidas en el apartado 2 del artículo 88 de esta Ley.(...)".

        "Artículo 88. Compensación de bases imponibles negativas.

        1. Si en virtud de las normas aplicables para la determinación de la base imponible del grupo fiscal ésta resultase negativa, su importe podrá ser compensado con las bases imponibles positivas del grupo fiscal en los términos previstos en el artículo 23 de esta Ley.

        2. Las bases imponibles negativas de cualquier sociedad pendientes de compensar en el momento de su integración en el grupo fiscal podrán ser compensadas en la base imponible del mismo, con el límite de la base imponible individual de la propia sociedad, excluyéndose de la base imponible, a estos solos efectos, los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 28 de esta Ley".

De acuerdo con lo anterior, la aplicación de la compensación de bases imponibles negativas del grupo o de bases imponibles negativas de sociedades individuales generadas con anterioridad a su incorporación al grupo, requiere previamente la existencia de una base imponible positiva del grupo fiscal, una vez aplicadas las eliminaciones e incorporaciones correspondientes. Esto significa que la compensación de bases imponibles negativas dentro del grupo fiscal podrá determinar que la base imponible del periodo impositivo pueda llegar a cero como consecuencia de dicha compensación pero no transformarse en un base imponible negativa.

Por tanto, en el presente caso, la compensación de bases imponibles negativas procedentes de ejercicios anteriores a la integración en el Grupo de la sociedad que las generó, está sometida a un doble límite:

1º) El importe de la base imponible positiva de la propia sociedad en el ejercicio (artículo 88.2 LIS).

2º) El importe de la base imponible positiva del Grupo antes de que se realice dicha compensación.

Siendo, el importe a compensar, el menor de los dos importes, puesto que en otro caso no se cumpliría el requisito de que la base previa del grupo sea positiva (artículo 85.1, letras a) y d)).

De forma que, en el presente, como ha quedado reseñado, siendo la base imponible del Grupo antes de compensación alguna de bases imponibles negativas, de -80.962.923,81 euros, no era posible efectuar la compensación de la base imponible negativa procedente de una entidad del grupo generada con anterioridad a su inclusión en el mismo, por lo que, como la entidad compensó 8.518.444,88 euros, procede desestimar la pretensión de la interesada y confirmar la regularización practicada.

        POR LO EXPUESTO,

        EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en SALA, en la presente reclamación, en única instancia, ACUERDA: desestimar la reclamación presentada, confirmando la liquidación impugnada.