Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/2592/1997 de 06 de Noviembre de 2000

FUNDAMENTOS DE DERECHOPRIMERO.- Siendo  las  cuestiones  a   resolver  las siguientes:  1) Si el acta   incoada es nula   por posibles  vicios o ilegalidades existentes a lo largo del procedimiento inspector; 2) Si está acreditado que la reclamante arrendó un negocio, a los efectos de determinar si procedía, o no, la retención a cuenta del I.R.P.F. sobre las contraprestaciones abonadas; y 3) Calificación del expediente.SEGUNDO.- En relación con la primera cuestión relativa a la posible nulidad del acta incoada por la existencia de vicios a lo largo del procedimiento inspector, la reclamante alega diversas causas. La primera de ellas se refiere a que en la citación de inicio de actuaciones no se incluye  el concepto "Retenciones sobre el capital mobiliario", a pesar de lo cual se extiende la correspondiente acta. El artículo 30.1 del R.D. 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos dispone: "Las actuaciones de  la Inspección de los Tributos podrán iniciarse mediante comunicación notificada al obligado tributario para que se persone en el lugar, día y hora que se le señale ... En dicha comunicación se indicará al obligado tributario el alcance de las actuaciones a desarrollar". Por otro lado el artículo 11 del mismo texto reglamentario se refiere al concepto de "alcance   de  las actuaciones de  comprobación    e  investigación", señalando que las mismas podrán tener carácter general o parcial; que tendrán carácter general cuando tengan por objeto "la verificación en su totalidad de la situación tributaria del sujeto pasivo u obligado tributario,  en relación con cualquiera   de  los tributos y deberes formales o de colaboración que le afecten   "y serán parciales cuando se refieran  solo a uno o varios de los tributos o deberes que afectan al sujeto pasivo u obligado tributario o a hechos imponibles determinados o cuando de cualquier otro modo se circunscriba su objeto a limites más reducidos de los que se señalan en el apartado anterior." De los preceptos transcritos se deduce que en la comunicación de inicio de actuaciones deberá indicarse si las mismas tienen carácter general o parcial,   así como los tributos u otras obligaciones fiscales que se van a comprobar y los ejercicios a que se refieran las actuaciones.TERCERO.- En el presente supuesto se comprueba que, tal y corno alega la interesada, no consta en la comunicación de inicio de actuaciones de comprobación, que fueran a extenderse al concepto de Retenciones   del Capital Mobiliario, incurriendo, por tanto, en un defecto de forma. A este respecto, el articulo 63 de la Ley 30/1992, de 26 de  noviembre,    de Régimen    Jurídico de  las  Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común dispone que los defectos de forma sólo determinarán la anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o dé lugar   a la  indefensión de  los interesados, lo que  equivale a establecer  que  no  basta para  causar  la ineficacia de  los  actos administrativos la concurrencia de cualquier defecto formal, sino que la ineficacia ha de derivar de la inexistencia de elementos esenciales del acto o de la indefensión de los afectados. En el caso presente se comprueba    que una  vez  iniciadas las  actuaciones inspectoras se suscriben diligencias con fechas 19 de octubre. 3 de noviembre y 4 de diciembre de   1992, firmadas por el representante autorizado de los sujetos pasivos, en  las que se recogen, entre otras circunstancias, hechos relativos al contrato de arrendamiento de negocio efectuado por los cónyuges y, en particular, el actuario deja constancia de que no se ha practicado  ninguna  retención  en concepto  de   rendimientos del capital mobiliario sobre la renta mensual pagada. De ello se deduce que los obligados `tributarios tuvieron conocimiento de forma previa a la firma de las actas, de los hechos comprobados por la Inspección y de sus  posibles  repercusiones fiscales, sin  embargo,  en  ningún momento alegaron ante el actuario que la citación no estaba referida a las Retenciones sobre el Capital Mobiliario. Al contrario, y a mayor abundamiento,    se  comprueba que   el acta por   el concepto  aquí controvertido  fue   firmada en  conformidad,   y  que  tampoco   se efectuaron alegaciones ante el Inspector Jefe en este sentido. De lo anteriormente  expuesto  se deduce   que  si bien  es cierto que la comunicación de inicio de actuaciones incurre en un defecto de forma al  no  mencionar   el concepto   de  Retenciones sobre  el Capital Mobiliario,   este Tribunal   no  aprecia que  se  haya  producido indefensión, pues los contribuyentes tuvieron un conocimiento previo de todos los hechos comprobados por la Inspección, y firmaron el acta en  conformidad,  sin oponerse al  acta incoada por el motivo aquí alegado, por lo que debe desestimarse la pretensión aquí aducida.CUARTO.- En relación con la representación                 la interesada alegó ante el Tribunal Regional que "no existe en el expediente prueba alguna sobre la existencia de esta representación".  El Tribunal Regional hace constar en su resolución de 31 de enero de 1997 que si figura en el expediente un documento por el que los cónyuges autorizan para que les represente ante la Inspección de Hacienda pudiendo firmar cuantas diligencias y actas extienda la Inspección y facilitar los datos que  interesen para la realización del servicio, haciendo constar el representante bajo su responsabilidad, que la firma del autorizante es auténtica; y dado que tanto las diligencias como el acta están firmadas por este representante, concluye el Tribunal que no se aprecia la falta de autorización alegada por los reclamantes. A la vista de lo indicado los interesados modificaron el sentido de sus alegaciones ante este Tribunal Central, admitiendo que si concedieron su representación al                      pero no para la comprobación de las Retenciones sobre el Capital Mobiliario. A este respecto puede comprobarse que efectivamente   consta en el expediente la autorización de los cónyuges a la mencionada persona, y que aunque en este documento no se hace mención a la comprobación de las Retenciones del Capital Mobiliario, tampoco     se  aprecia que  esta  circunstancia haya  determinado indefensión a la contribuyente. Así debe indicarse, en primer lugar, que  la interesada   reconoce que  concedió  su representación  a la persona indicada y, en   segundo lugar, que puede comprobarse que tuvo conocimiento puntual del   desarrollo de todas  las actuaciones efectuadas, por lo que pudo denunciar el mencionado defecto desde el primer  momento   procedimental  concedido   al efecto, y  no hacerlo implica el reconocimiento tácito del mandato y representación al que se refiere el articulo 1710 del Código Civil. Por ello este Tribunal considera ineficaz la impugnación posterior ante el mismo del defecto mencionado, entendiéndose acreditada la representación en base a la conducta    observada por  el sujeto  pasivo  en  relación  con  las actuaciones inspectoras, y las alegaciones efectuadas ante el Tribunal Regional en las que nada se indica a este respecto.QUINTO.- En relación con la falta de notificación al sujeto pasivo del cambio de actuario, el artículo 33 del Reglamento General de  la Inspección  señala que "las  actuaciones de  comprobación  e investigación se llevarán a cabo, en principio, hasta su conclusión por funcionarios  de  la Inspección de  los  Tributos que  las hubiesen iniciado, salvo cese, traslado, enfermedad o bien otra justa causa de sustitución, atendiendo especialmente al  carácter específico de las actuaciones a desarrollar, y sin perjuicio de la facultad de cualquier superior jerárquico de asumir tales actuaciones cuando proceda", y el artículo  16   del  mencionado    Reglamento   que   "las  actuaciones inspectoras podrán realizarse, bien por uno o varios actuarios, bien por equipos o unidades de inspección, en los términos que se establezcan por el  Ministerio de   Economía y Hacienda",    términos  que fueron desarrollados por la Orden de 26 de mayo de       1986; que habiendo actuado  la Inspección    conforme a lo  dispuesto  en el  mencionado articulo  y  no   deduciéndose    de  la  normativa   expuesta que  la notificación   al sujeto   pasivo del   cambio   de  inspector en  el procedimiento sea requisito exigible cuya falta provoque la nulidad de las actuaciones, este Tribunal entiende que los posibles defectos que se invocan no son sustanciales quedando, en todo caso, subsanados desde el  momento  de   la firma  del  acta, acta que  al cumplir todos  los requisitos exigidos por el articulo 145 de la Ley General Tributaria no puede ser anulada.SEXTO.- Por lo que      se refiere a la cuestión de fondo aquí planteada y según consta en el expediente, en fecha 1 de noviembre de 1989, en contrato privado celebrado entre cónyuge   de la   recurrente,                              se pactó el arrendamiento de una cafetería. En el citado contrato se establecía que                                        dueño de la cafetería referida "que se halla en pleno   funcionamiento    de  su  actividad", arrienda  "esta  unidad patrimonial  ...  con todas  sus instalaciones, maquinaria, menaje  y mobiliario que consta en inventario aparte". Y en la cláusula segunda se indica que este contrato de "arrendamiento de negocio" se pacta por un período de cinco años. Considerando los términos expuestos del mencionado contrato no cabe ninguna duda de que nos encontramos ante un supuesto de arrendamiento de negocios a que se refiere el artículo 17.2.d) de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que genera rendimientos del capital mobiliario para el arrendador, sobre los cuales debe practicar retención a cuenta el arrendatario según lo dispuesto en el articulo 148.b) del Reglamento del Impuesto.SEPTIMO.-     En  cuanto a  la obligación de la interesada  de practicar retención a cuenta, se deduce de la documentación que obra en el expediente, que el contrato se pactó por un periodo de 5 años; que si bien durante el ejercicio 1989 ejerció la actividad el cónyuge de la  recurrente,                       , éste se dio de  baja  de  la correspondiente   Licencia Fiscal  el  29  de   diciembre de   1989, continuando desde   este momento la actividad quien se dio de alta formalmente en los epígrafes oportunos de la Licencia Fiscal el 24 de enero y el 14 de febrero de 1990. Pues bien, el artículo 147 del Reglamento del Impuesto entonces vigente, establecía que "están obligados a retener e ingresar en el Tesoro, en concepto de pago a cuenta por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuando satisfagan rendimientos del trabajo, del capital mobiliario o de actividades profesionales o artísticas: a)... b)... c) Los titulares de explotaciones económicas, actividades profesionales o artísticas que tengan su residencia habitual en territorio español, en cuanto a los rendimientos   que abonen  en  el  ejercicio de sus actividades". Y habiéndose  acreditado  suficientemente en el expediente  que  Doña                era la titular del negocio durante los ejercicios 1990 y 1991, debe concluirse indicando que la obligación de retener recaía, por tanto, sobre la misma.OCTAVO.- Finalmente en cuanto a la calificación del expediente y las sanciones aplicadas, debe indicarse que el incumplimiento de las obligaciones fiscales por la reclamante no se halla justificado por una interpretación jurídica razonable de las normas tributarias aplicables, y existe, por tanto, una culpabilidad inherente a la negligencia, ya que la conducta sancionada obedece  a   un error vencible, puesto que  las normas aplicables establecen claramente la obligación de retener, sin dificultad   interpretativa alguna.  Procede,  en  consecuencia,   la imposición de la sanción como infracción tributaria grave en virtud de lo dispuesto en el artículo 88.3 de la Ley General Tributaria sobre falta de ingreso de las cantidades retenidas o que se hubieran debido retener a cuenta de cualquier impuesto, por lo que ha de concluirse reputando ajustada  a  Derecho  la  sanción  impuesta, ya ajustada a la nueva redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, a la Ley General Tributaria.POR LO EXPUESTO,EL  TRIBUNAL   ECONOMICO  ADMINISTRATIVO CENTRAL,     EN  SALA,   visto el recurso de alzada  que   pende  de resolución ante este Tribunal, promovido por                                   contra resolución   del   Tribunal Económico-Administrativo Regional de             de fecha                 recaída en la reclamación número     por el concepto IMPUESTO  SOBRE   LA   RENTA    DE  LAS PERSONAS  FISICAS, Retenciones  del  Capital   Mobiliario, ejercicios 1990   y  1991, ACUERDA:  Desestimar   el   recurso interpuesto  y confirmar   la resolución recurrida.