Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/2782/2004 de 15 de Marzo de 2006

Resumen

La exención de las entregas y prestaciones efectuadas a sus miembros por organismos o entidades que no tengan finalidad lucrativa depende del cumplimiento de los requisitos legal y reglamentariamente establecidos. En el caso concreto la asociación cumple los requisitos para gozar de la exención puesto que se trata de una entidad legalmente reconocida, carece de finalidad lucrativa y sus objetivos son cívicos. El requisito de que se trate de actividades cívicas ha tratado de concretarse en la jurisprudencia del Tribunal Supremo y concurre en el caso examinado, a la vista de los objetivos de la asociación y sin que el mismo desaparezca por el hecho de que sean los miembros los que pueden resultar más favorecidos por las actividades de la asociación, puesto que esto es una nota característica de todas las asociaciones. La asociación, que se nutre de aportaciones de los socios en forma de cuotas anuales o derramas, así como de los donativos y subvenciones acordados con arreglo a la legislación vigente, también cumple este requisito, sin que pueda presumirse que su actividad pueda suponer quiebra o distorsión alguna de la competencia. La exención no se extiende a la prestación de servicios o entrega de bienes cuya contraprestación sea distinta de las cuotas sociales, si bien, ello no implica que la asociación pierda la exención.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 15 de marzo de 2006 en recurso de alzada que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesto por la ASOCIACIÓN ... con CIF ... y en su nombre y representación por D. ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ... contra la resolución de 11 de diciembre de 2003 del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de ... por la que se desestima la reclamación interpuesta frente al acuerdo de resolución de recurso de reposición de la Administración de ... de la AEAT, siendo la cuantía de la reclamación indeterminada.

                                                ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Con fecha 4 de marzo de 2002, la entidad recurrente presentó solicitud de exención del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), en virtud del artículo 20.Uno.12 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre. Esta solicitud fue rechazada por la Oficina Gestora, ya que los fines de la entidad solicitante se circunscriben a los propios miembros de la misma. Dicho acuerdo fue notificado el 30 de abril de 2002 y no conforme con el mismo, formuló recurso de reposición que fue resuelto en sentido desestimatorio, sin que conste en el expediente la fecha de notificación.

SEGUNDO.- El 4 de julio de 2002, la entidad interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR de ..., en la que formuló las siguientes alegaciones:

          - La asociación fue constituida de conformidad con la Ley 191/1964, de 24 de diciembre, que regulaba todo tipo de asociaciones y fue debidamente inscrita en los correspondientes registros provincial y nacional.

       - La asociación se nutre exclusivamente de las aportaciones de los socios y su finalidad tiende a solidarizar los intereses comunes en beneficio de la colectividad y nunca en interés particular de un grupo determinado.

- La finalidad principal y única es fomentar el conocimiento de un bien tan importante cultural y económicamente como es ..., y para ello se utilizan actos sociales y culturales que eleven el conocimiento y el buen uso de dicho producto, procurando mediante ello la hermandad de todas las regiones de nuestra Patria, y tales fines nunca pueden ser considerados como fines no cívicos

- Ningún beneficio se produce a ningún particular y sólo se beneficia a la sociedad en general y a la española en particular.

La resolución de 11 de diciembre de 2003 del TEAR de ... desestimó las pretensión de exención planteada por la reclamante por considerar que sus objetivos no son de naturaleza exclusivamente cívica, incumpliendo con ello uno de los requisitos fijados por la ley para la concesión de esta exención.

Consta notificada la anterior resolución el día 30 de abril de 2004.

TERCERO.- Disconforme con esta resolución por considerarla "totalmente desajustada a Derecho y perjudicial para sus intereses", la entidad presentó recurso de alzada dirigido a este Tribunal Central mediante escrito registrado el 13 de mayo de 2004, en el que no aportaba ninguna alegación adicional en defensa de su disconformidad.

                                                  FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Este Tribunal es competente para conocer del recurso de alzada que se examina, que ha sido interpuesto en tiempo hábil y por persona legitimada de conformidad con lo prevenido en el Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por el Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo, de aplicación a este procedimiento al haberse interpuesto con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre.

SEGUNDO.- El objeto del presente recurso es el análisis de la concurrencia de los requisitos legalmente exigidos para la aplicación de la exención prevista en el artículo 20.Uno.12º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre.

TERCERO.- El mencionado artículo 20.Uno.12º de la Ley 37/1992, establece que están exentas:

"Las prestaciones de servicios y las entregas de bienes accesorias a las mismas efectuadas directamente a sus miembros por organismos o entidades legalmente reconocidos que no tengan finalidad lucrativa, cuyos objetivos sean exclusivamente de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filantrópica o cívica, realizadas para la conservación de sus finalidades específicas, siempre que no perciban de los beneficiarios de tales operaciones contraprestación alguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos.

[...]

El disfrute de esta exención requerirá su previo reconocimiento por el órgano competente de la Administración tributaria, a condición de que no sea susceptible de producir distorsiones de competencia, según el procedimiento que reglamentariamente se fije".

Las condiciones o requisitos que se establecen por este artículo pueden agruparse, a juicio de este Tribunal, en dos categorías:

Por un lado están lo requisitos subjetivos o de estado que hacen referencia al carácter de los sujetos pasivos. En este grupo se encuentra, en primer lugar, la condición de entidad legalmente reconocida, en segundo lugar, que no tenga finalidad lucrativa y en tercer lugar que sus objetivos sean exclusivamente de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filantrópica o cívica.

Por otro lado se encuentran los requisitos de actividad, entre los cabe incluir por un lado que las entregas de bienes o prestaciones de servicios se efectúen directamente a sus miembros y, por otro lado, que por dichas operaciones no se perciba contraprestación distinta de las cuotas fijadas en los estatutos de la entidad. Como dice el Tribunal Supremo en su Sentencia de 30 de abril de 1998, "cabría decir que la exención está vinculada al carácter interno de las prestaciones propias". A ello habría que añadir que se verifique el principio de neutralidad impositiva, característico del IVA, de manera que la exención no provoque distorsiones de competencia.

Conjugando estos requisitos, la jurisprudencia expresada por el Tribunal Supremo ha ido configurando la interpretación que debe darse a esta norma de exención. Entre las Sentencias del Tribunal Supremos referidas a este asunto podemos destacar las de 30 de noviembre de 2001, de 21 de mayo y 15 de julio de 2002, la de 11 de junio de 2004 y la de 26 de septiembre de 2005.  En la mencionada Sentencia de 21 de mayo de 2002 encontramos un pormenorizado análisis de los requisitos legal y reglamentariamente exigidos para la aplicación de esta exención, en los siguientes términos:

"Los requisitos legales y reglamentarios, para gozar de la exención del IVA, solicitada y pretendida por el círculo de la unión, parte recurrente, son los siguientes:

a) Que se trate de una entidad legalmente reconocida. Se cumple, porque figura como Asociación, inscrita en el Registro de Asociaciones -Ley 191/1964, de 24 de diciembre, del Gobierno Civil de Burgos.

b) Que no tenga finalidad lucrativa el círculo de la unión es una "Asociación de utilidad pública", declarada así de conformidad con lo dispuesto en el artículo 4, apartado 1, de la Ley 191/1964, de 24 de diciembre, Reguladora de las Asociaciones, siendo sus fines, por así disponerlo este precepto, asistenciales, educativos, culturales, deportivos o cualesquiera otros fines que tiendan a promover el bien común, en todo caso sin finalidad lucrativa, lo cual significa que está al margen por completo de las sociedades civiles y mercantiles, cuyo objeto sí es el lucro. Se cumple este requisito.

c) Que sus objetivos, en este caso, sean cívicos. Según los Estatutos, vigentes cuando se solicitó la exención del IVA, visados por la Dirección General de Política Interior y Asistencia Social, del Ministerio de la Gobernación, con fecha 14 de junio de 1971, los fines del círculo de la unión, son "esencialmente culturales, artísticos, literarios, benéficos y recreativos, siendo por lo tanto ajenos a todo acto o manifestación que se halle en contradicción con las reglas del decoro y con todo aquello que presuponga tendencias políticas o religiosas".

Actividades cívicas son aquellas que tienen por objeto promover la relación, amistad y conocimiento entre sí de los vecinos y habitantes de una ciudad, de una región o de un país, con el propósito de lograr el progreso cultural, la integración social, e incluso la sana diversión y esparcimiento. Dejamos fuera otros fines, que podrían encuadrarse perfectamente como cívicos, pero que al haber sido clasificados fiscalmente aparte de los estrictamente cívicos, no conviene mezclarlos, como ocurre con la asistencia social, la beneficencia, la filantropía, etcétera.

El círculo de la unión es un ejemplo del movimiento asociativo que surgió en España durante el siglo XIX, impulsado esencialmente por la naciente burguesía, para fomentar la vida ciudadana, mediante actividades, como conferencias, recitales poéticos, obras de teatro realizadas por los propios asociados, conciertos, música polifónica, exposiciones de pintura y escultura, biblioteca y lectura de periódicos y revistas, juegos florales, y actividades más sencillas y prosaicas, como las tertulias, juegos de naipes, actividades y otras manifestaciones recreativas.

Desde esta definición de lo "cívico" es indudable que el círculo de la unión de Burgos, es una asociación cívica, encuadrable en el artículo 8, apartado 1, ordinal 12º, de la Ley 30/1985, de 2 de junio, del IVA.Se cumple este requisito.

d) Que el círculo de la unión no perciba de sus asociados, que reciben las prestaciones de servicios, contraprestación alguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos. Este requisito, así expuesto e interpretado literalmente, implicaría que si además del pago de las cuotas sociales, un asociado pagara aparte por tomar un café, en el Salón del Círculo, éste no tendría derecho a la exención en su totalidad.

Esta interpretación ha sido desechada por el tercer párrafo del artículo 13 apartado 1, ordinal 12, del Reglamento del IVA, que dispone: "La exención no alcanzará a las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas para terceros o mediante contraprestación distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos», lo que significa que estas contraprestaciones (el pago del café, de la comida, de un acto excepcional, etc.), distintas a las cuotas sociales, no están exentas, pero no por ello pierde la Asociación de que se trata la exención por IVA de las cuotas sociales, que era lo que concretamente solicitó el círculo de la unión de Burgos. Se cumple este requisito".

Por otro lado, también podemos citar la reciente sentencia de 26 de septiembre de 2005, referida a una asociación con fines muy parecidos a la hoy recurrente, en la que el Tribunal Supremo entiende que procede la exención, en lo que se refiere a las cuotas pagadas por los asociados:

"Según la jurisprudencia de esta Sala (Cfr. SSTS de 20 de enero de 1994, 27 de diciembre de 1999, 11 de junio, 13 de julio y 30 de noviembre de 2001, 15 de julio de 2002, 18 de enero de 2003, 11 de junio y 2 de diciembre de 2004 entre otras), son requisitos de la exención: a) que se trate de prestaciones de servicios -con, o sin, entrega accesoria de bienes- efectuadas directamente por la Entidad a sus miembros, sin percibir contraprestación ninguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos; b) que la Entidad esté legalmente reconocida, carezca de finalidad lucrativa y sus objetivos sean exclusivamente, entre otros, de naturaleza cívica, y c) que tales prestaciones de servicios respondan a la consecución de las finalidades específicas de la Entidad.

TERCERO.- En este caso se dan los requisitos legales y reglamentarios para gozar de la exención del IVA solicitada por la Asociación Gastronómica Comedor Colectivo.

a) Se trata de una entidad legalmente reconocida por la Generalidad Valenciana.

b) Ausencia de finalidad lucrativa según resulta de sus Estatutos.

c) Sus objetivos son cívicos. Según los Estatutos, constituye el objeto social de la Asociación son la educación para la convivencia, además de la distribución del coste de las comidas mediante cuotas o derramas, sin que pueda exigir contraprestación adicional alguna.

Debe tenerse en cuenta que, según la doctrina de esta Sala, las Actividades cívicas incluyen aquéllas que tienen por objeto promover la relación, amistad y conocimiento entre sí con el propósito de lograr el progreso cultural, la integración social e incluso la sana diversión y esparcimiento. Por eso, las sociedades cuyos objetivos sean de naturaleza recreativa son también indudablemente cívicas.

En definitiva, que los objetivos de la asociación sean exclusivamente de naturaleza cívica constituye un concepto jurídico indeterminado concerniente al ejercicio de los valores de la ordenada y pacífica convivencia humana, dentro del marco de las exigencias sociales y del ordenamiento jurídico.

Desde esta definición de lo cívico, es indudable que la Asociación Gastronómica Comedor Colectivo es una asociación cívica encuadrable en el art. 8, apartado 1, ordinal 12º LIVA/1985, pues, según la expresada doctrina, comprende, incluso, a aquellas entidades cuya fundamental actividad se proyecta al logro de finalidades recreativas y de distracción incardinándose entre las de naturaleza cívica y las que cumplen el significado amplio que ha de atribuirse a este concepto jurídico indeterminado (ex argumento Sentencia de 27 de diciembre de 1999; recurso de casación núm. 2429/1995). Dentro del carácter casuístico que han de tener las resoluciones dictadas en esta clase de asuntos, pero dentro también de lo que son sus líneas generales, ya se señaló en Sentencia de 30 de Abril de 1998 que la circunstancia de no estar contenidas concreta y expresamente las actividades recreativas entre las enumeradas en los preceptos legales y reglamentarios aplicables, no puede ser motivo suficiente para denegar la exención, cuando concurren los restantes requisitos, si dichas actividades pueden razonablemente considerarse comprendidas -dentro del contexto de los fines concretos- en alguna otra genéricamente descrita como merecedora del beneficio fiscal, siempre que no pueda presumirse, con igual racionalidad, que ello elimina la ausencia de lucro.

El carácter cívico de la Asociación no desaparece por el hecho de que sean los socios los más directamente beneficiados o favorecidos por las actividades de la Asociación, pues esa es una nota consustancial a todas y por ello no se extingue el beneficio general que la Sociedad obtiene con la acción cívica, cultural o recreativa que producen.

d) La Asociación de que se trata no percibe de sus asociados, que reciben las prestaciones de servicios, contraprestación alguna distinta de las cotizaciones o cuotas fijadas. Pero, además debe tenerse en cuenta que el tercer párrafo del artículo 13 apartado 1, ordinal 12, del RIVA dispone: "La exención no alcanzará a las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas para terceros o mediante contraprestación distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos", lo que significa que estas contraprestaciones, distintas a las cuotas sociales, en caso de que existieran, no están exentas, pero no por ello perdería la asociación de que se trata la exención por I.V.A. de las cuotas sociales".

En conclusión, esta clase de asuntos, por su carácter casuístico, deben ser resueltos mediante el análisis del cumplimiento, por parte de la entidad solicitante, de los requisitos legal y reglamentariamente establecidos. En el caso que nos ocupa, la ASOCIACIÓN ..., cumple los requisitos para gozar de la exención del IVA puesto que se trata de una entidad legalmente reconocida -consta en el expediente un certificado de ... sobre su inscripción en el Registro de ..., carece de finalidad lucrativa -según sus estatutos-, y sus objetivos son cívicos. En relación con este último requisito, clave para que se haya denegado la exención tanto por el órgano gestor como por el Tribunal de instancia, lo primero que hay que reconocer es que se trata de un concepto jurídico indeterminado, de imprecisos perfiles que han tratado de concretarse en la jurisprudencia del Tribunal Supremo, entre otras, en las sentencias mencionadas ut supra, acogiendo el concepto de actividades cívicas como "aquellas que tienen por objeto promover la relación, amistad y conocimiento entre sí de los vecinos y habitantes de una ciudad, de una región o de un país, con el propósito de lograr el progreso cultural, la integración social e incluso la sana diversión y esparcimiento".

Si confrontamos esta definición con los objetivos de la asociación recurrente enunciados en el artículo 2 de sus Estatutos:

"Será objeto de la Asociación rendir culto a la importante riqueza ... española, dando a conocer  y fomentando el consumo de la más variada y selecta gama de ... que la integran, a través de manifestaciones artísticas, literarias, sociales, etc... y muy concretamente mediante la organización periódica de festejos en los cuales pueda enseñarse ...".

Nuestra conclusión es que su finalidad es de carácter cívico, cumpliéndose este requisito. El carácter cívico, como también ha dicho el Tribunal Supremo (Sentencias de 26 de septiembre de 2005 y de 11 de junio de 2004) no desaparece por el hecho de que sean los miembros de la asociación los que pueden resultar más favorecidos por las actividades que ésta desarrolla, puesto que esto es una nota característica de todas las asociaciones y ello no limita ni reduce el beneficio que produce a la sociedad el fomento de una actividad que promueve el progreso cultural tanto como la integración social e incluso el esparcimiento.

Por lo que se refiere a su régimen de financiación, la asociación se nutre de aportaciones de los socios, en forma de cuotas anuales o derramas, así como de "los donativos y subvenciones acordados con arreglo a la legislación vigente" -según recoge el artículo 27 de los estatutos-. Por tanto, la asociación también cumple este requisito, sin que pueda presumirse que su actividad pueda suponer quiebra o distorsión alguna de la competencia. Es preciso recordar que la exención no se extiende a la prestación de servicios o entrega de bienes cuya contraprestación sea distinta de las cuotas sociales, si bien, ello no implica que la asociación pierda la exención prevista en el artículo 20.Uno.12º de la Ley 37/1992. Así lo ha precisado el Tribunal Supremo, en la Sentencia de 21 de mayo de 2002 ya mencionada, cuando, al analizar los requisitos legales y reglamentarios de la exención, señala como uno de ellos:

"d) Que el Círculo de la Unión no perciba de sus asociados, que reciben las prestaciones de servicios, contraprestación alguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos. Este requisito, así expuesto e interpretado literalmente, implicaría que si además del pago de las cuotas sociales, un asociado pagara aparte por tomar un café, en el Salón del Círculo, éste no tendría derecho a la exención en su totalidad.

Esta interpretación ha sido desechada por el tercer párrafo del artículo 13 apartado 1, ordinal 12, del Reglamento del IVA, que dispone: "La exención no alcanzará a las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas para terceros o mediante contraprestación distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos", lo que significa que estas contraprestaciones (el pago del café, de la comida, de un acto excepcional, etc.), distintas a las cuotas sociales, no están exentas, pero no por ello pierde la Asociación de que se trata la exención por IVA de las cuotas sociales, que era lo que concretamente solicitó el círculo de la unión de Burgos."

Asimismo, en la sentencia de 26 de septiembre de 2005, el Tribunal Supremo puntualiza en el mismo sentido que en la anterior:

"d) La Asociación de que se trata no percibe de sus asociados, que reciben las prestaciones de servicios, contraprestación alguna distinta de las cotizaciones o cuotas fijadas. Pero, además debe tenerse en cuenta que el tercer párrafo del artículo 13 apartado 1, ordinal 12, del RIVA dispone: "La exención no alcanzará a las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas para terceros o mediante contraprestación distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos", lo que significa que estas contraprestaciones, distintas a las cuotas sociales, en caso de que existieran, no están exentas, pero no por ello perdería la asociación de que se trata la exención por IVA de las cuotas sociales."

Aunque en el Reglamento del IVA actualmente vigente, RD 1624/1992, de 29 de diciembre, no se recoge expresamente esta precisión que contenía el artículo 13.1.12º del anterior, debemos entender que la misma se deriva igualmente de la delimitación del hecho imponible que se declara exento en la norma legal, artículo 20.Uno 12º, al circunscribir la exención a las "prestaciones de servicios y entregas de bienes accesorias a las mismas (...) siempre que no perciban de los beneficiarios de tales operaciones contraprestación alguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos". Con lo cual, el hecho de que se presten servicios o se entreguen bienes, a terceros o a los propios asociados -la ley utiliza la expresión genérica de "beneficiarios"- que no se financien con las cuotas sociales no impedirá que, cumpliendo los restantes requisitos, la asociación pueda gozar de la exención prevista en la ley, aunque esta se circunscriba al cobro de las cuotas a los asociados.

En virtud de lo expuesto,

        EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el recurso de alzada interpuesto por ASOCIACIÓN ... con CIF ... y en su nombre y representación por D. ..., contra la resolución de 11 de diciembre de 2003 del TEAR de ... ACUERDA estimarlo anulando la resolución impugnada.