Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/3011/2007 de 12 de Mayo de 2009

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 12 de Mayo de 2009
  • Núm. Resolución: 00/3011/2007

Resumen

IVA. Devoluciones. En aquellos casos en los que la Administración tributaria regularice un ejercicio, de forma tal que dicha regularización incida en otro posterior no sometido a inspección, generando que en dicho ejercicio posterior, el contribuyente haya pagado de más, o bien, como en este caso, que se reduce el importe a devolver, la Administración deberá iniciar de oficio respecto de dicho ejercicio posterior un procedimiento de devolución de ingresos indebidos o, en su caso, ampliar actuaciones respecto a dicho ejercicio posterior afectado. Máxime en este supuesto en que la inspección regularizó parcialmente expresando que se practicaba una liquidación cautelar de un ejercicio a expensas de la comprobación del ejercicio anterior, por lo que finalizada ésta y dictado el acto administrativo de liquidación, será ahí cuando surge tanto la obligación de la Administración de liquidar, como, paralelamente, el derecho del interesado en instar de la Administración el correspondiente acto de liquidación.
Partiendo de la doctrina de la "actio nata" el momento que debe tomarse en consideración como inicio para el cómputo del plazo de prescripción, es aquel en el que el interesado pudo solicitar a la Administración la liquidación definitiva, es decir, desde la fecha en que se dicta el acuerdo de liquidación del ejercicio anterior.

Descripción

En la Villa de Madrid, a la fecha indicada (12/05/2009), vista la reclamación económico-administrativa que, en única instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovida por la entidad ..., S.A. con Número de Identificación Fiscal ..., y en su nombre y representación Don ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución desestimatoria de fecha 17 de Mayo de 2007 relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 1999.

                                            ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO-. Con fecha de 26 de Junio de 2006 fue presentado a la Dependencia de Recaudación de la AEAT en ... escrito por parte de la entidad ..., S.A. en la que se hace constar que dicha entidad presentó en tiempo y forma declaración del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al mes de diciembre de 1999 de la que resultó un importe a devolver de 561.118.533 pesetas (3.372.390,30 euros).

Que dicha entidad fue objeto de inspección tributaria parcial por parte de la Inspección Regional de ... por el ejercicio 1999 al objeto de verificar la solicitud de devolución del IVA presentada, en cuya virtud, el órgano inspector procedió a comprobar la situación de la contabilidad y registros obligatorios del citado ejercicio. Esta comprobación se inició el día 29 de marzo de 2000. Asimismo, la entidad estaba siendo objeto de comprobación inspectora general por parte de la Inspección Regional de ... en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido y otros conceptos tributarios por los ejercicios 1995 a 1998.

Que como consecuencia de las actuaciones inspectoras relativas al ejercicio 1999, resultó Acta de conformidad con número de referencia A01..., con carácter de previa, suscrita por ..., S.A. en fecha de 25 de julio de 2000. En dicha Acta la Inspección procedió a disminuir las cuotas declaradas como deducibles por la Sociedad en su declaración del IVA correspondiente al ejercicio 1999 en un importe de 108.488.123 pesetas (652.026,75 euros), minorando en dicho importe la cuantía de IVA a devolver por corresponder a cuotas de IVA soportado incluidas en facturas recibidas en el ejercicio 1998 pero que ..., S.A. había declarado en la autoliquidación correspondiente al mes de enero de 1999. Entendió la Inspección que, si bien había quedado acreditado suficientemente el IVA soportado en 1998, no se debía aceptar su deducción en 1999 por no haber podido comprobar el inspector actuario que este importe no hubiera sido ya incluido en las declaraciones auto-liquidaciones de 1998, al ser la Sociedad objeto de actuaciones de comprobación por la Delegación Especial de ... por el citado año 1998. En dicho acuerdo de liquidación provisional se hacía constar que: "Entiende esta inspección que el importe de los 108.488.123 pts citado en párrafo anterior no procede sea computado hasta tanto no finalice la comprobación en curso en la Delegación de ..., en cuyo momento y en función del resultado de la misma procederá o no su devolución, circunstancia esta que por si sola determina el carácter de previa de la presente acta".

Por ello, se hace constar en dicho escrito que como consecuencia de la inspección correspondiente a los años 1995 a 1998, no se procedió a efectuar regularización alguna respecto del importe de 108.488.123 pesetas (652.026,75 euros) de cuotas de IVA soportado correspondiente al ejercicio 1999, ni la Sociedad ha recibido notificación o requerimiento adicional al respecto. La comprobación de los ejercicios 1995-1998 finalizó por acuerdo de liquidación de fecha 16 de Octubre de 2002.

Que, por todo lo que antecede, la entidad considera que está legitimada, previa comprobación administrativa, para solicitar la devolución del importe de 652.026.75 euros de cuotas de IVA soportado debidamente acreditadas, más los correspondientes intereses de demora.

SEGUNDO.- Tramitándose el escrito antedicho como una solicitud de devolución de ingresos indebidos del ejercicio 1998, con fecha de 12 de Septiembre de 2006 se notificó acuerdo desestimatorio contra el cual se interpuso recurso de reposición, el cual fue resuelto el 23 de octubre de 2006 estimándose que la resolución del expediente anterior era incongruente con la petición del interesado, ya que no se solicita una devolución de ingresos indebidos, sino que se complete una devolución realizada en parte; además, la Administración tramitó el expediente como relativo a IVA del ejercicio 1998, cuando el ejercicio afectado es 1999. Asimismo se acordó por la Unidad de Gestión de Grandes Empresas remitir el escrito inicial de 26-06-2006 a la Unidad Regional de Inspección, por entender que es el órgano competente para su tramitación.

Con fecha de 17 de mayo de 2007, y previa emisión de informe evacuado por la Unidad Regional de Inspección, se acuerda por parte de la Unidad de Gestión de Grandes Empresas no proceder admitir la solicitud del interesado de la devolución del IVA de 1999 por un importe de 108.488.123 pesetas, por haber caducado su derecho, de conformidad con lo dispuesto en los arts 99.3 y 100 de Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, lo que es notificado el 6 de Junio de 2.007.

TERCERO.-
Con fecha de 6 de Julio se interpone reclamación económico-administrativa ante este Tribunal Central exponiéndose los hechos y reiterando su solicitud de devolución de las cuotas soportadas en 1999 y emitidas en el ejercicio 1998 por el importe de 652.026,75 euros, y previa puesta de manifiesto del expediente se alegó por el interesado la no caducidad del derecho a solicitar la devolución del IVA de 1999 porque el procedimiento de comprobación e investigación referente al ejercicio 1999, iniciado precisamente por la solicitud de la devolución de un IVA soportado, está inconcluso, es decir, no ha terminado, ya que se hacía depender la devolución del IVA objeto de la presente reclamación del resultado de una comprobación llevada a cabo en ... de, entre otros, el ejercicio 1998. ya que se hizo contar por el Actuario que: "Entiende esta inspección que el importe de 108.488.123 pesetas citado en párrafo anterior no procede sea computado hasta tanto no finalice la comprobación en curso en la Delegación de ..., en cuyo momento y en función del resultado de la misma procederá o no su devolución, circunstancia ésta que por sí solo determina el carácter de previa de la presente acta."

Por ello, en el presente caso se dictó acta previa amparándose en el supuesto que la inspección no ha podido ultimar las actuaciones comprobadoras de los hechos imponibles y se hace necesario dictar un acto de liquidación una vez finalizada la comprobación de los ejercicio anteriores por parte de la Inspección de ... Asimismo considera el actor la interrupción de la prescripción del derecho a devolución por el acto administrativo de liquidación derivado del acta de disconformidad de regularización de los ejercicios 1995 a 1998 (notificado en fecha 18 de octubre de 2002), y por el fax remitido a la administración tributaria en fecha 20 de diciembre de 2002 que se adjunta en el escrito, por el que se comunicaba a la Inspección de ... que había finalizado las actuaciones inspectoras desarrolladas por la Delegación de la AEAT de ... de los ejercicios 1995 a 1998 y al haberse comprobado que las cuotas de IVA a devolver objeto de controversia no se habían deducido en el ejercicio 1998, se solicitaba la ultimación de la actividad inspectora y, consiguientemente, la devolución de parte del IVA soportado pendiente de devolver por importe de 652.026,75 Euros.

                                            FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO-. Concurren en los presentes expedientes los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto para su admisión, en donde la cuestión a resolver consiste en determinar la vigencia del derecho a devolución de la cantidad solicitada por el interesado en concepto de Impuesto sobre el Valor añadido correspondiente al ejercicio 1999.

SEGUNDO-. Como ya ha quedado expuesto la Dependencia de Inspección desestima la solicitud por haber caducado su derecho; de conformidad con lo dispuesto en los arts 99.3 y 100 de Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En base a ello dado que se trataba del ejercicio 1999 y la solicitud se presenta el de 26-06-2006, por aplicación directa de la regla temporal incluida en este precepto, habría decaído el derecho a deducir dichas cuotas.

Ahora bien, fijar el inicio del cómputo de dicho derecho en el momento de devengo de dichas facturas como se motiva en el acto impugnado, llevaría al absurdo de establecer el inicio del plazo para ejercer un derecho en una fecha en la que ni siquiera ha nacido este derecho, ya que en realidad el interesado dedujo sus cuotas en el período correspondiente a la autoliquidación inicialmente presentada por el contribuyente dentro de su plazo reglamentario siendo ésta posteriormente modificada por la Administración por Acta de Conformidad de fecha 25 de julio de 2000, si bien haciéndose constar en la propia acta que dicha liquidación se practica a resultas de lo que se derive de otra actuación inspectora.

Por otra parte como se hace constar en la resolución del recurso de reposición "...no se solicita una devolución de ingresos indebidos, sino que se complete una devolución realizada en parte..."; por tanto, lo que debe ser objeto de discusión no es propiamente el derecho a deducir las cuotas soportadas, sino el derecho que le corresponde al sujeto pasivo de solicitar a la Administración que practique con carácter definitivo la liquidación del ejercicio 1999, al haberse producido ya el hecho que impedía su práctica. Este derecho puede encuadrarse, no tanto en las reglas temporales de caducidad del derecho a deducir cuotas, como se motiva en el acto impugnado, (debe señalarse que las cuotas fueron deducidas en su momento por el sujeto pasivo, surgiendo la controversia como consecuencia de una actuación inspectora posterior), sino en las plazos generales de prescripción de las obligaciones tributarias.

En efecto, en aquellos casos en los que la Administración tributaria regularice un ejercicio, de forma tal que dicha regularización incida en otro posterior no sometido a inspección (en el presente, la regularización del IVA del ejercicio 1998 que incide en el ejercicio 1999), generando que en dicho ejercicio posterior, el contribuyente haya pagado de más, o bien, como en este caso, que se reduce el importe a devolver, es criterio de este Tribunal (entre otras las Resoluciones de 8 de noviembre de 2006, RG 3754/04, RG ...) que la Administración deba iniciar de oficio respecto de dicho ejercicio posterior un procedimiento de devolución de ingresos indebidos, o, en su caso, ampliar actuaciones respecto a dicho ejercicio posterior afectado. Doctrina aplicable con más razón a este supuesto concreto en el que la Inspección de los Tributos realizó una regularización "parcial" de las operaciones comprobadas, y en la que expresamente se practicó una liquidación cautelar de un ejercicio a expensas de la comprobación del ejercicio anterior; por lo que finalizada ésta y dictado el acto administrativo de liquidación (16 Octubre de 2002), será ahí cuando surge tanto la obligación de la Administración de liquidar, como, paralelamente, el derecho del interesado en instar de la Administración el correspondiente acto de liquidación, bien entendido que, sin perjuicio de la obligación que atañe a aquélla, la inacción de una y otra parte provocará indefectiblemente el perjuicio de la obligación tributaria -tanto si ésta es a ingresar como a devolver-, como consecuencia de la institución prescriptoria, ya que no está previsto en nuestro derecho tributario que el incumplimiento de la obligación de actuar que corresponde a la Administración, conlleve la suspensión del efecto prescriptorio, el cual, en beneficio de la claridad y seguridad de las relaciones jurídicas, está instituido.

Por todo ello, el hecho de que la Administración tributaria no haya actuado dictando la liquidación definitiva, no implica que el derecho a su devolución subsista sin límite temporal, sino que éste, al igual que ocurre con las deudas tributarias, estará sometido al perjuicio que por su inacción pueda sobrevenirle.

TERCERO.-
Queda por analizar cual es la fecha (dies a quo) que debe tomarse en consideración a efectos de fijar el plazo de prescripción del derecho a instar a la Administración a practicar la liquidación de la que se derive la devolución pretendida.

A tales efectos debe señalarse que tanto la caducidad como la prescripción son instituciones jurídicas en las que el tiempo juega un papel esencial, puesto que lleva, bien a la consolidación de ciertos derechos, o, como se analiza en el presente, a la posible pérdida de los mismos, por lo que no resulta jurídicamente admisible situar el cómputo del plazo para ejercer un derecho en una fecha anterior a su nacimiento. A tales efectos debe recordarse el principio general del artículo 1.960 del Código Civil que establece que: "El tiempo para la prescripción de toda clase de acciones, cuando no haya disposición especial que otra cosa determine, se contará desde el día en que pudieron ejercitarse".

En base a los antecedentes expuestos, y partiendo de la doctrina de la "actio nata", el momento que debe tomarse en consideración es aquél en el que el interesado pudo solicitar a la Administración la liquidación definitiva, es decir, desde la fecha en que se dicta el acuerdo de liquidación del ejercicio 1998 (16 de Octubre de 2002, notificado el 18 de Octubre). Es a partir de dicho momento cuando la Administración tributaria debió culminar el procedimiento de comprobación y practicar la liquidación definitiva del ejercicio 1999, y es a partir de dicho momento cuando surge asimismo el derecho del contribuyente a instarlo. Por ello, al tiempo de presentarse el escrito con fecha de 26 de Junio de 2006 no había transcurrido el plazo de prescripción de su derecho, por lo que debe por ello estimarse el derecho planteado por el interesado consistente en la culminación del procedimiento inspector correspondiente al ejercicio 1999, y en el que deberá comprobarse exclusivamente si las cuotas soportadas consignadas en facturas del ejercicio 1998 e incluidas como soportadas en el ejercicio 1999 fueron incluidas en la liquidación de aquel año, todo ello a efectos de la devolución correspondiente.

En virtud de lo expuesto,

ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en la presente reclamación interpuesta por la entidad ..., S.A. contra la resolución desestimatoria de fecha 17 de Mayo de 2007 relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 1999 ACUERDA: Estimarla, debiendo practicarse por la Inspección la ultimación de la comprobación relativa al ejercicio 1999 en los términos fijados en la presente resolución.

Impuesto sobre el Valor Añadido
Ejercicio posterior
Reintegro de prestación indebida
Devolución de ingresos indebidos
Devolución IVA
Procedimiento de devolución
Actio nata
Inspección tributaria
Acta de conformidad
Grandes empresas
Acta de conformidad
Cómputo de plazo de prescripción
Caducidad
Número de identificación fiscal
Actividad inspectora
Declaración IVA
Liquidación provisional del impuesto
Intereses de demora
Interrupción de la prescripción
Acta de disconformidad
Obligaciones tributarias
Plazo de prescripción
Incumplimiento de las obligaciones
Dies a quo
Deuda tributaria
Procedimiento inspector
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