Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/3192/2007 de 23 de Julio de 2008

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 23 de Julio de 2008
  • Núm. Resolución: 00/3192/2007

Resumen

Para la consideración de un bien como de inversión, el artículo 108 de la Ley del IVA (Ley 37/1992) no exige que el mismo haya sido utilizado de forma efectiva durante un plazo superior a un año como medio de explotación o instrumento de trabajo, pero sí que es requisito necesario para dicha calificación, que el bien vaya a ser normalmente destinado durante dicho plazo a la citada finalidad. El sujeto pasivo debe acreditar, con los medios de prueba admitidos en derecho, que los bienes, por su naturaleza y función, iban a estar normalmente destinados a ser utilizados en la actividad empresarial o profesional por un período de tiempo superior a un año como instrumento de trabajo o medio de explotación.
Para la exclusión en el cálculo de la prorrata de las operaciones inmobiliarias y financieras, debe tratarse de operaciones no habituales, según indica el artículo 104 de la Ley del IVA o, en términos de la Sexta Directiva, operaciones accesorias. La apreciación de uno u otro concepto debe efectuarse de manera individualizada, atendiendo en todo caso a los principios inherentes al sistema común del IVA. Carecen de este carácter accesorio o no habitual y deben tenerse en cuenta en la determinación de la prorrata, las operaciones inmobiliarias y financieras que constituyan la prolongación directa, permanente y necesaria de la actividad económica imponible del sujeto pasivo.

Descripción

         En la Villa de Madrid, en la fecha indicada (23/07/2008), en los recursos de alzada ordinarios que penden de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuestos por X, S.A. con NIF ... y actuando en su nombre y representación Dña. ..., y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución nº ... dictada el ... de 2007, en primera instancia por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., interpuesta contra la liquidación de fecha 25 de junio de 2003 derivada del Acta de Disconformidad nº A02-..., y contra la resolución nº ... de ... de 2007, dictada en primera instancia por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., interpuesta contra la liquidación tributaria derivada del Acta de Disconformidad nº A02-..., dictadas por la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ..., y referidas al Impuesto sobre el Valor Añadido respectivamente del ejercicio 2001, por importe de 253.360,80 euros de cuota diferencial a compensar y ejercicios 1998, 1999 y 2000, por importe de 5.061.470,15 euros de deuda tributaria.

                                            ANTECEDENTES DE HECHO

         PRIMERO: Con fecha 27 de marzo de 2002, la Inspección Regional de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ..., notifica al sujeto pasivo X, S.A. comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación de su situación tributaria, con alcance general y relativa a los conceptos y períodos que se detallan a continuación:

CONCEPTO                                           PERÍODOS
Impuesto sobre el Valor Añadido         1998, 1999 y 2000

         Las actuaciones de comprobación e investigación anteriores concluyen con la incoación al sujeto pasivo X, S.A. de un Acta de Disconformidad (nº A02 - ...) de fecha 12 de mayo de 2003 por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 1998, 1999 y 2000. El Acta de Disconformidad se acompaña del preceptivo informe ampliatorio de igual fecha. De la propuesta de regularización contenida en el acta se desprenden los siguientes hechos relevantes:

         1. El sujeto pasivo, en el período objeto de la comprobación se encuentra dado de alta en los epígrafes del Impuesto sobre Actividades Económicas siguientes:
         
Epígrafe 861.2: alquiler de locales industriales         
Epígrafe 833.2: promoción de edificaciones         
Epígrafe 834: servicios de la propiedad inmobiliaria

         Como actividad principal el sujeto pasivo declara la actividad de arrendamiento de inmuebles.

         La actividad con mayor volumen de ingresos en el período objeto de comprobación fue la de venta de inmuebles, que previamente había adquirido el obligado tributario.

         Con carácter accesorio, el sujeto pasivo realiza la actividad de prestación de servicios de la propiedad inmobiliaria.

         2. En el ejercicio de su actividad, el sujeto pasivo X, S.A. realiza conjuntamente operaciones que originan el derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas, con otras operaciones que no originan el derecho a dicha deducción.

         3. El sujeto pasivo no ha optado por la aplicación de la regla de prorrata especial en los términos recogidos en el artículo 103 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido.

         4. Como consecuencia de lo anterior, la Inspección Regional de ..., en la propuesta de regularización contenida en el Acta de Disconformidad, calcula los siguientes porcentajes de prorrata general:

ACTIVIDAD        Ejercicio 1998     Ejercicio 1999     Ejercicio 2000
Arrendamiento            100%                  100%                    100%
Venta de inmuebles      98%                    88%                     100%
Prestación servicios    100%                  100%                    100%

         5. Las actividades desarrolladas por el sujeto pasivo, no constituyen sectores diferenciados de actividad de acuerdo con lo establecido en el artículo 9.1 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido.

         6. El porcentaje de prorrata calculado por la Inspección para el conjunto de las actividades desarrolladas por el sujeto pasivo como único sector de la actividad, es el siguiente:

                             Ejercicio 1998            Ejercicio 1999             Ejercicio 2000
Numerador      11.553.336.258 ptas     3.852.933.254 ptas     13.078.409.213 ptas
                            (69.436.949,37 €)      (23.156.595,23 €)         (78.602.822,43 €)
Denominador   11.747.604.258 ptas    4.103.918.254 ptas      13.137.014.131 ptas
                             (70.604.523,57 €)      (24.665.045,46 €)        (78.955.045,08 €)
% de prorrata               99%                            94%                           100%

         7. Para el cálculo de la prorrata, no se han tenido en cuenta las siguientes operaciones por tratarse de bienes de inversión:

         - En el año 1998: venta de naves en ... y venta de oficinas en la calle ...

         - En el año 1999: venta de inmuebles en la calle ..., Venta de Locales en ..., venta de Locales ..., intereses de aplazamiento de venta de inmuebles.

         En el año 2000: venta de terrenos en ..., venta de terrenos en ..., venta de viviendas en ...

         8. Para el cálculo de la prorrata se han tenido en cuenta las transmisiones de 172 plazas de garaje y 5 locales comerciales, sitos en ..., ya que forman parte de la actividad habitual de la entidad de compraventa de inmuebles, y no tienen la consideración de bienes de inversión.

         9. La Inspección excluye del Numerador de la prorrata el importe del arrendamiento de viviendas en zonas objeto de reconversión industrial a antiguos trabajadores de esas industrias. Se trata de operaciones sujetas y exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

         10. En cuanto a la adquisición de los siguientes inmuebles, la Inspección considera que no es procedente la renuncia a la exención, ya que el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el ejercicio de la adquisición era del 99% para 1999 y del 94% para el 2000:

         a. Adquiridos a Y, S.A.: 7 fincas urbanas en ..., 2 edificios urbanos en ..., 4 fincas urbanas en ..., finca urbana en ..., fincas del edificio ... de ... y 3 fincas en ... y una rústica en ... (15.04.1999 y 21.01.2000).

         b. Finca ... en ... (14.07.1999).

         c. Residencia ... en ... (15.12.1999).

         d. Finca ... y Finca ... de ... (14.12.2000).

         En la propuesta de regularización efectuada en el acta, la Inspección señala que no es posible la renuncia a la exención mencionada, toda vez que el adquirente (X, S.A.) no tiene derecho a la deducción total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas en sus adquisiciones.

         Presentadas alegaciones a la propuesta de regularización contenida en el Acta, el Jefe de la Oficina Técnica de Inspección dictó en fecha 25 de junio de 2003 acuerdo de liquidación en el que desestima las alegaciones presentadas por la entidad y confirma la propuesta de regularización.

         La liquidación practicada tiene el siguiente desglose:

CUOTA                                  4.381.799,59 euros
INTERESES DE DEMORA       679.670,56 euros
DEUDA TRIBUTARIA           5.061.470,15 euros

         El acuerdo fue notificado a la entidad el día 9 de julio de 2003.

SEGUNDO: Con fecha 21 de julio de 2003, la entidad X, S.A. interpone reclamación económico-administrativa nº ... ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., contra la liquidación expuesta en el antecedente anterior.

         El Tribunal Regional en resolución de fecha ... de 2007 desestima la reclamación interpuesta confirmando el acto objeto de impugnación.

         TERCERO: A la vista de los hechos constatados en la liquidación derivada del acta por el Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicios 1998, 1999 y 2000, el Inspector Regional Adjunto de la Delegación Especial de ..., el día 4 de diciembre de 2002 recoge en diligencia, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 47.3.B del RD 939/1986 de 25 de abril por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, los hechos conocidos por la Inspección que tienen trascendencia tributaria para otros órganos de la Administración, en particular, en el caso que nos ocupa para ... Esta diligencia de colaboración contiene entre otra, la siguiente información:

Contribuyente al que afecta la información: X, S.A.
Oficina de origen: Delegación especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ...
Oficina de destino: ...
Información relevante: Que no cumpliendo los requisitos establecidos en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, por parte de la sociedad adquirente X, S.A. no sería aplicable la renuncia a la exención del IVA efectuada por la entidad Z y por tanto la operación de compraventa del inmueble sito en ..., Partido de ..., Residencia ..., efectuada el día 15 de diciembre de 1999 a X, S.A., estaría sujeta a IVA, pero exenta, y por tanto sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, a liquidar por ...

         CUARTO: La entidad X, S.A. presenta con fecha 24 de octubre de 2007, recurso de alzada ordinario RG 5390-08, ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, contra la resolución nº ..., dictada en primera instancia por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... (nº ...) y descrito en el antecedente SEGUNDO.

         En el escrito de interposición de dicho recurso de alzada, la entidad expone en síntesis las siguiente alegaciones:

         1. La primera cuestión controvertida hace referencia al cálculo por la Administración de la regla de prorrata ya que:

         a. La entidad considera que no debe afectar al cálculo del porcentaje de prorrata las entregas inmobiliarias no habituales, ni las entregas de bienes de inversión.

         b. Los inmuebles transmitidos (determinadas plazas de garaje sitas en ...) tenían la condición de bienes de inversión en los términos recogidos en el artículo 108 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, y el sujeto pasivo los ha utilizado en su actividad empresarial, por lo que no deben integrarse en ninguno de los términos de la relación para el cálculo del porcentaje de prorrata. La Inspección de los Tributos y el Tribunal Económico-Administrativo Regional ... consideraron sin embargo que dichos bienes no eran de inversión, consideración de la que disiente la parte recurrente, ya que entiende que se cumplen los requisitos del artículo 108 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido de ser un bien corporal, que normalmente vaya a ser utilizado como medio de explotación por un período superior a un año, y que por su naturaleza y función sea susceptible de destinarse a su utilización como medio de explotación. Es decir, que el destino del bien debe ser considerado en el momento de su adquisición por el sujeto pasivo, y no posteriormente. Puesto que el sujeto pasivo ejerce la actividad de arrendamiento, nada impide que en el momento de su adquisición la intención del sujeto pasivo fuera la de destinarlos al arrendamiento, con independencia de que por otras circunstancias finalmente se dedicara a su venta, pero esto no impide su consideración como bien de inversión.

         c. Es decir, dichos inmuebles transmitidos no debieron tenerse en cuenta en el cálculo de la prorrata, de manera que ésta asciende al 100%.

         2. Además, el arrendamiento de viviendas en zonas objeto de reconversión industrial, exentas del impuesto, y las referidas transmisiones, no constituyen en modo alguno actividad habitual de la entidad. El objeto social de la entidad es transformar suelos rústicos o de antiguo uso industrial en suelo para usos terciarios, residenciales e incluso para nuevas industrias reactivando el tejido industrial y facilitando la implantación de nuevas empresas. Su labor consiste en adecuar urbanísticamente los terrenos liberados de actividad industrial ubicados en muchos casos dentro de las propias ciudades para que puedan ser desarrollados por X, S.A.

         3. La entidad considera procedente la renuncia a la exención de los siguientes inmuebles:

         a. Adquiridos a Y, S.A. de 7 fincas urbanas en ..., 2 edificios urbanos en ..., 4 fincas urbanas en ..., finca urbana en ..., fincas del edificio ... de ... y 3 fincas en ... y una rústica en ...

         b. Finca ... en ...

         c. Residencia ... en ...

         d. Finca ... y Finca ... de ...

         La Ley 37/1992, en el segundo párrafo del artículo 20.Dos, establece que se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total de las cuotas del impuesto soportado en las correspondientes adquisiciones cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el impuesto permita su deducción íntegra. Pues bien, este párrafo hay que entenderlo en el sentido de que se trata de una regla meramente presuntiva, es decir, que se podría considerar supletoria o residual cuando no se pueda demostrar la plena deducibilidad, pero en ningún caso, dicha regla puede transformarse en un nuevo requisito sustantivo para la procedencia de la renuncia a la exención del IVA.

         Además, cuando el mencionado artículo 20.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, habla de la plena deducción de las cuotas del impuesto soportado en las correspondientes adquisiciones, no se refiere a la deducibilidad total de las cuotas soportadas por el sujeto pasivo en toda su actividad empresarial, sino que la norma se refiere a la deducibilidad de las cuotas en cada adquisición concreta. De manera que habrá que analizar si esa adquisición concreta cumple el requisito de la plena deducibilidad de la cuota soportada y en el caso que nos ocupa, el reclamante manifiesta que sí cumple los requisitos objetivos, subjetivos, temporales y formales para tener derecho a la deducción de la cuota soportada. Es decir, que pretender la no procedencia de la renuncia a la exención por la posible aplicación de la regla de prorrata en el ejercicio anterior por el conjunto de las actividades empresariales ejercidas, es desvirtuar la mecánica del impuesto.

         Es más, la parte reclamante manifiesta que aun manteniendo la interpretación de la Administración de que la plena deducibilidad de las cuotas soportadas se entiende sólo cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el impuesto permita su deducción íntegra, procedería la renuncia a la exención, ya que la prorrata definitiva de la entidad X, S.A. en el ejercicio anterior a la adquisición, y que se aplica provisionalmente al ejercicio en el que tiene lugar la adquisición y renuncia a la exenciones del 100%. Esto es así, toda vez que determinadas operaciones que han sido incluidas en el denominador para el cálculo del porcentaje de prorrata como operaciones que no originan el derecho a la deducción, no deberían haberse incluido, tal y como hemos expuesto en las alegaciones anteriores.

         4. Continúa la parte recurrente diciendo que de ser correcta la interpretación de la Administración en el sentido de considerar que la plena deducibilidad de las cuotas soportadas se entiende sólo cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el impuesto permita su deducción íntegra, no cabe sino afirmar la incompatibilidad de la normativa española con la normativa comunitaria, en particular con los artículos 13.C y 17.2 de la Sexta Directiva, y sugiere que se plantee una cuestión prejudicial.

         QUINTO: Con fecha 13 de junio de 2002, la Inspección Regional de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ..., notifica al sujeto pasivo X, S.A. comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación de su situación tributaria, con alcance parcial y relativa a los conceptos y períodos que se detallan a continuación:

CONCEPTO                                    PERÍODOS
Impuesto sobre el Valor Añadido           2001

         Las actuaciones de comprobación e investigación anteriores concluyen con la incoación al sujeto pasivo X, S.A. de un Acta de Disconformidad (nº A02 - ...) de fecha 12 de mayo de 2003 por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2001. El Acta de Disconformidad se acompaña del preceptivo informe ampliatorio de igual fecha, en el que se concretan los hechos y fundamentos jurídicos contenidos en la propuesta de regularización del Acta.

         Con fecha 28 de mayo de 2003, la entidad X, S.A. presenta escrito solicitando una prórroga en el plazo para la presentación de alegaciones a la propuesta de regularización contenida en el Acta. No consta que la entidad haya presentado alegaciones.

         Con fecha 25 de junio de 2003, el Jefe de la Oficina Técnica de la Inspección Regional de ..., dicta acuerdo de liquidación confirmando en todos sus extremos la propuesta contenida en el Acta anterior.

         La liquidación tributaria practicada tiene el siguiente desglose:

                                   Ejercicio 2001
Base imponible       16.415.798,36 euros
IVA devengado        2.626.527,74 euros
IVA deducible          2.626.153,24 euros
Resultado                          374,50 euros
Autoliquidado             253.735,30 euros
Cuota Acta                           0,00
Compensación final     253.360,80 euros

         De las actuaciones de comprobación e investigación desarrolladas con la entidad X, S.A. en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2001, se desprende entre otra, la siguiente información relevante:

         1. El sujeto pasivo, en el período objeto de la comprobación se encuentra dado de alta en los epígrafes del Impuesto sobre Actividades Económicas siguientes:

         Epígrafe 861.2: alquiler de locales industriales
         Epígrafe 833.2: promoción de edificaciones
         Epígrafe 834 : servicios de la propiedad inmobiliaria

         Como actividad principal el sujeto pasivo declara la actividad de arrendamiento de inmuebles.

         Como actividad principal el sujeto pasivo declara la actividad de arrendamiento de locales industriales, viviendas y plazas de garaje. El arrendamiento de viviendas está exento del Impuesto sobre el Valor Añadido.

         La actividad con mayor volumen de ingresos en el período objeto de comprobación fue la de venta de inmuebles.

         Con carácter accesorio, el sujeto pasivo realiza la actividad de prestación de servicios de la propiedad inmobiliaria.

         2. En el ejercicio de su actividad, el sujeto pasivo X, S.A. realiza conjuntamente operaciones que originan el derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas, con otras operaciones que no originan el derecho a dicha deducción, resultando de aplicación la regla de prorrata.

         3. El sujeto pasivo no ha optado por la aplicación de la regla de prorrata especial en los términos recogidos en el artículo 103 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido.

         4. Como consecuencia de lo anterior, la Inspección Regional de ..., en la propuesta de regularización contenida en el Acta de Disconformidad, calcula los siguientes porcentajes de prorrata general:

ACTIVIDAD          Ejercicio 2001
Arrendamiento               100%
Venta de inmuebles          95%
Prestación servicios         97%

         5. Las actividades desarrolladas por el sujeto pasivo, no constituyen sectores diferenciados de actividad de acuerdo con lo establecido en el artículo 9.1 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido.

         6. El porcentaje de prorrata calculado por la Inspección para el conjunto de las actividades desarrolladas por el sujeto pasivo como único sector de la actividad, es del 99%, con el siguiente detalle:

                               Ejercicio 2001
Numerador         2.731.599.028 ptas (16.417.240,8 €)
Denominador     2.773.856.123 ptas (16.671.211,06 €)
% de prorrata                 99%

         7. Para el cálculo del % de prorrata anterior, dentro del numerador se incluyen las operaciones sujetas, y operaciones exentas con derecho a deducción por importe de 240.000 ptas (1.442,43 €) y en el denominador, se incluyen las operaciones del numerador más operaciones exentas sin derecho a deducción por importe de 42.257.095 ptas (253.970,26 €)

         No se han tenido en cuenta, ni en el numerador ni el denominador de la prorrata, el importe de las operaciones exentas correspondientes a la venta de viviendas en el edificio ... de ..., ... y ..." de ... y viviendas de ... en ..., al tratarse de bienes de inversión que el sujeto pasivo ha utilizado en su actividad principal de arrendamiento.

         8. En consecuencia, procede modificar la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado que es deducible.

         La liquidación tributaria anterior fue notificada a la entidad el día 9 de julio de 2003.

         SEXTO: Con fecha 21 de julio de 2003, la entidad X, S.A. interpone ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., reclamación económico-administrativa nº ... en primera instancia contra la liquidación tributaria descrita en el antecedente anterior.

         El Tribunal Regional en resolución de fecha ... de 2007, acuerda desestimar la reclamación y confirmar el acto administrativo impugnado.

         Los fundamentos jurídicos en los que el Tribunal basa su resolución son en síntesis los siguientes:

         1. En cuanto a la minoración de las cuotas a compensar procedentes de ejercicios anteriores, teniendo en cuenta la mecánica liquidadora del impuesto, es una consecuencia directa de la liquidación practicada a la entidad por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 1998, 1999 y 2000.

         2. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 104.Tres de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, se ha excluido del numerador, pero no del denominador de la prorrata, determinadas operaciones exentas que no originan el derecho a la deducción por importe de 39.758.088 ptas (238.950,92 €):

         a. Venta de existencias (...)
         b. Venta de finca en ...
         c. Venta de finca en ...
         d. Suplidos
         e. Venta de piso en ...
         f. Venta de plaza de garaje.

         No se puede admitir que dichas operaciones no formen parte de la actividad habitual del sujeto pasivo, ya que el mismo, está dado de alta en el epígrafe 833.2 del Impuesto sobre Actividades Económicas, como promotor de edificaciones, siendo además la actividad que le generó mayores ingresos.

         3. Tampoco puede alegarse, que la venta de los inmuebles que generaron operaciones exentas sin derecho a la deducción y por tanto a incluir en el denominador de la prorrata, sean bienes de inversión, ya que no se ha acreditado por la entidad que los mismos se hayan utilizado por un período de tiempo superior a un año como instrumento de trabajo o medio de explotación.

         La resolución anterior fue notificada a la entidad reclamante el día 19 de septiembre de 2007.

         SÉPTIMO: Con fecha 11 de octubre de 2007, la entidad X, S.A. interpone ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, el recurso de alzada ordinario Nº RG 3192-07, contra la resolución dictada en primera instancia por el Tribunal Regional (nº ...).

         En el escrito de interposición, la entidad expone en síntesis, las siguientes alegaciones:

         1. Los inmuebles transmitidos con exención del Impuesto y objeto de controversia son:

         a. Venta de existencias (...)
         b. Venta de finca en ...
         c. Venta de finca en ...
         d. Venta de piso en ...
         e. Venta de plaza de garaje en ...

         2. La parte reclamante manifiesta que inmuebles transmitidos son bienes de inversión en los términos recogidos en el artículo 108 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, y el sujeto pasivo los ha utilizado en su actividad empresarial, por lo que no deben integrarse en ninguno de los términos de la relación para el cálculo del porcentaje de prorrata. La Inspección de los Tributos y el Tribunal Económico-Administrativo Regional ... consideraron sin embargo que dichos bienes no eran de inversión, consideración de la que disiente la parte recurrente, ya que entiende que se cumplen los requisitos del artículo 108 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido de ser un bien corporal, que normalmente vaya a ser utilizado como medio de explotación por un período superior a un año, y que por su naturaleza y función sea susceptible de destinarse a su utilización como medio de explotación. Es decir, que el destino del bien debe ser considerado en el momento de su adquisición por el sujeto pasivo, y no posteriormente. Puesto que el sujeto pasivo ejerce la actividad de arrendamiento, nada impide que en el momento de su adquisición la intención del sujeto pasivo fuera la de destinarlos al arrendamiento, con independencia de que por otras circunstancias finalmente se dedicara a su venta, pero esto no impide su consideración como bien de inversión.

         3. Teniendo los inmuebles transmitidos la consideración de bienes de inversión, no deben tenerse en cuenta en ninguno de los términos de la relación para el cálculo de la prorrata, y consecuentemente, el porcentaje de deducción sería el 100%.

         4. Además, el arrendamiento de viviendas en zonas objeto de reconversión industrial, exentas del impuesto, y las referidas transmisiones, no constituyen en modo alguno actividad habitual de la entidad. El objeto social de la entidad es transformar suelos rústicos o de antiguo uso industrial en suelo para usos terciarios, residenciales e incluso para nuevas industrias reactivando el tejido industrial y facilitando la implantación de nuevas empresas. Su labor consiste en adecuar urbanísticamente los terrenos liberados de actividad industrial ubicados en muchos casos dentro de las propias ciudades para que puedan ser desarrollados por X, S.A.

         OCTAVO: Con fecha 19 de junio de 2008, la Secretaría del Tribunal Económico-Administrativo Central, haciendo uso de la facultad establecida en el artículo 230 de la Ley 58/2003 General Tributaria, decreta la acumulación de los expedientes RG 3192/07 y RG 5390/08.

                                            FUNDAMENTOS DE DERECHO

         PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer de los recursos de alzada ordinarios que se examinan, que han sido interpuestos en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria y en el RD 520/2005 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003 General Tributaria en materia de revisión en vía administrativa, de aplicación a este procedimiento.

         Son cuestiones a resolver por este Tribunal Económico-Administrativo Central las siguientes:

         1) Cumplimiento de los requisitos exigidos en la parte adquirente (X, S.A.) recogidos en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido para que las entidades transmitentes puedan renunciar a la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido en la transmisión a X, S.A. de los inmuebles detallados en los antecedentes de hecho (efectuadas en 1999 y 2000) 2) Determinar si la entidad adquirente X, S.A. tiene derecho a la deducción total del impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones en los términos recogidos en el artículo 20.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido (para los ejercicios 1999 y 2000) 3) Determinar si es ajustado a derecho la aplicación en cada uno de los ejercicios regularizados (1998, 1999, 2000 y 2001) a la entidad X, S.A. la regla de prorrata a que se refiere el artículo 102 de la Ley del Impuesto 4) Si las operaciones de venta de inmuebles detalladas en los antecedentes de hecho e incluidas en el denominador de la prorrata como operaciones que no originan el derecho a la deducción del IVA, deben tenerse o no en cuenta en alguno de los términos de la relación para el cálculo del porcentaje de prorrata por aplicación del apartado Tres del artículo 104 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido. 5) Determinar si procede minorar en el ejercicio 2001 las cuotas a compensar procedentes de ejercicios anteriores, como consecuencia de la regularización efectuada a la entidad X, S.A. en las actuaciones de comprobación e investigación llevadas a cabo con la misma por los ejercicios 1998, 1999 y 2000 6) Si procede plantear cuestión prejudicial al Tribunal de Justicia de la Comunidades Europeas en relación con la posible incompatibilidad de la normativa española con la normativa comunitaria, en particular con los artículos 13.C y 17.2 de la Sexta Directiva.

         SEGUNDO: Para la resolución de las cuestiones planteadas en los presentes recursos de alzada, vamos a partir de lo dispuesto en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, según el cual:

         "Las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

         Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de sus actividades empresariales o profesionales. A estos efectos, no se tomará en cuenta para calcular el referido porcentaje de deducción el importe de las subvenciones que deban integrarse en el denominador de la prorrata de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 104, apartado dos, número 2º de esta Ley."

         Por su parte el artículo 8 del RD 1624/1992 por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, señala:

         "La renuncia a las exenciones reguladas en los números 20, 21 y 22 del apartado 1 del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido ..., deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes.

         La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles."

         De lo preceptos anteriores, conviene que analicemos las siguientes cuestiones:

         1. Los inmuebles adquiridos por la entidad X, S.A. con renuncia a la exención por las entidades transmitentes, y objeto de regularización por la Inspección son los siguientes:

         a. Relación de escrituras de compraventa en las que Y, S.A. vende a X, S.A. diversos inmuebles:

         - 15.04.1999 adquisición de 7 fincas urbanas en ... valoradas en 278.370.000 ptas (1.673.037,39 €) y cuota de IVA soportado 44.539.200 ptas (267.685,98 €).

         - 15.04.1999 adquisición de 2 edificios urbanos en ... valorados en 1.468.140.000 ptas (8.823.699,11 €) y cuota de IVA de 234.902.400 ptas (1.411.791,86 €).

         - 15.04.1999 adquisición de 4 fincas urbanas en ... valoradas en 388.301.500 ptas (2.333.739,02 €) y cuotas de IVA de 62.128.240 ptas (373.398,24 €).

         - 15.04.1999 adquisición de finca urbana en ... valorada en 9.180.000 ptas (55.172,91 €) y cuota de IVA de 1.468.800 ptas (8.827,67 €).

         - 15.04.1999 adquisición del edificio ... de ... valoradas en 702.540.000 ptas (4.222.350,44 €) y cuota de IVA de 112.406.400 ptas (675.576,07 €).

         - 21.01.2000 adquisición de tres fincas en ... y una rústica en ... valoradas en 27.634.000 ptas (166.083,68 €) y una cuota de IVA 4.421.440 ptas (26.573,39 €).

         - El 10% de los valores así como la parte correspondiente del IVA soportado se entregó como pago anticipado en el ejercicio 1998

         b. Escritura de 14.07.1999 en la que W, S.A. vende a X, S.A. inmueble finca ... en ... con valor 7.934.848 ptas (47.689,4 €) y cuota de IVA 1.269.576 ptas (7.630,31 €), habiendo efectuado como pago anticipado el 10% en 1998.

         c. Escritura de 15.12.1999 en que Z vende a X, S.A. inmueble Residencia ... en ..., por 1.010.000.000 ptas (6.070.222,25 €) con IVA de 166.400.000 ptas (1.000.084,14 €).

         d. Escritura de 14.12.2000 en la que la V, S.A. vende a X, S.A. inmuebles Finca ... y finca ... de ... por 791.900.000 ptas (4.759.414,85 €) y cuota de IVA de 126.704.000 ptas (761.506,38 €).

         2. Es cuestión pacífica en el presente expediente, que las transmisiones de los inmuebles detallados anteriormente y recogidos en el Acta de Disconformidad nº A02-... (cuya renuncia a la exención ha sido objeto de regularización) están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que de conformidad con el artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, circunstancias que concurren en el presente supuesto en las entidades transmitentes. Pero además, a tenor de lo dispuesto en el artículo 20.Uno.22º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, estarán exentas del impuesto las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación. Igualmente, la operación a la que nos estamos refiriendo, se efectúa por empresario (artículo 5 de la Ley), es una entrega (artículo 8 de la Ley) de edificación (artículo 6 de la Ley), y es una segunda o ulterior entrega.

         3. Tampoco es objeto de controversia el que las entidades transmitentes han solicitado de forma fehaciente y con carácter simultáneo a la operación, la renuncia a la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido, tal y como se desprende de las actuaciones de comprobación e investigación.

         4. En cuanto al cumplimiento de los requisitos de la entidad adquirente X, S.A. es cuando surge la discrepancia entre los criterios aplicados por la Inspección de los Tributos, y las alegaciones formuladas por la entidad reclamante. Resulta necesario por tanto, que a tenor de los preceptos transcritos, analicemos si concurren las circunstancias exigidas en el adquirente (X, S.A.) para que las entidades transmitentes tengan derecho a la renuncia a la exención.

         Dichos requisitos son los siguientes:

         1º) Que el adquirente sea un sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido que actúe en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.

         2º) Que el adquirente tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

         3º) Que el adquirente declare por escrito las dos circunstancias anteriores al transmitente.

         En cuanto al primer requisito señalado, que es que el adquirente X, S.A. tenga la condición de sujeto pasivo del impuesto sobre el Valor Añadido, no existe discrepancia alguna entre la entidad reclamante y la Inspección de los Tributos. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 84 y 5 de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido la sociedad mercantil X, S.A. tiene la condición de empresario a efectos del impuesto, y además actúa en el ejercicio de su actividad empresarial, de manera que no procede hacer más consideraciones a este respecto, toda vez que este Tribunal Económico-Administrativo Central comparte esta postura.

         El tercer requisito, relativo al cumplimiento de determinadas formalidades, se entiende tanto por la Inspección de los Tributos, como por la entidad reclamante igualmente cumplido.

         Finalmente, el requisito controvertido, es el que hace referencia a que el adquirente tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

         TERCERO: Para resolver esta cuestión, es conveniente que comencemos por aclarar las operaciones que originan el derecho a la deducción, y que se recogen en el artículo 94 de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, según el cual:

         "Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:

         1.º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:

         a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
        
b) Las prestaciones de servicios cuyo valor esté incluido en la base imponible de las importaciones de bienes, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley.

         c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 22, 23, 24 y 25 de esta ley, así como las demás exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la realización de las operaciones a que se refiere el número 2.º de este apartado.

         d) Los servicios prestados por agencias de viaje que estén exentos del impuesto en virtud de lo establecido en el artículo 143 de esta Ley.

         2.º Las operaciones realizadas fuera del territorio de aplicación del impuesto que originarían el derecho a la deducción si se hubieran efectuado en el interior del mismo.

         3.º Las operaciones de seguro, reaseguro, capitalización y servicios relativos a las mismas, así como las bancarias o financieras, que estarían exentas si se hubiesen realizado en el territorio de aplicación del impuesto, en virtud de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, números 16 y 18 de esta Ley, siempre que el destinatario de tales prestaciones esté establecido fuera de la Comunidad o que las citadas operaciones estén directamente relacionadas con exportaciones fuera de la Comunidad y se efectúen a partir del momento en que los bienes se expidan con tal destino, cualquiera que sea el momento en que dichas operaciones se hubiesen concertado."

         Con respecto a esta cuestión, ya hemos expuesto en los antecedentes de hecho, que el sujeto pasivo, en el período objeto de la comprobación se encuentra dado de alta en los epígrafes del Impuesto sobre Actividades Económicas siguientes:

         - Epígrafe 861.2: alquiler de locales industriales (El presente epígrafe comprende el arrendamiento de terrenos, locales industriales, de negocios y demás bienes inmuebles de naturaleza urbana no clasificados en el epígrafe anterior como inmuebles destinados a viviendas).

         - Epígrafe 833.2: promoción de edificaciones (Este epígrafe comprende la compra o venta de edificaciones totales o parciales en nombre y por cuenta propia, construidas directamente o por medio de terceros, todo ello con el fin de venderlas)

         - Epígrafe 834: servicios de la propiedad inmobiliaria (Este grupo comprende a intermediarios en la compra, venta o arrendamiento de terrenos, así como en la compra, venta, construcción o arrendamiento de inmuebles o partes de inmuebles, no asumiendo riesgos propios y operando por cuenta de terceros. Se clasifican aquí, entre otros, los servicios relativos a la propiedad inmobiliaria, incluyendo la tasación de inmuebles, a la propiedad industrial, las agencias de arrendamiento de fincas, los servicios relacionados con los administradores de fincas, etc., siempre que no deban clasificarse en la Sección 2) de estas Tarifas.).

         Como actividad principal el sujeto pasivo declara la actividad de arrendamiento de inmuebles. La actividad con mayor volumen de ingresos en los períodos objeto de comprobación fue la de venta de inmuebles adquiridos previamente por el propio obligado tributario. Además con carácter acces

Impuesto sobre el Valor Añadido
Acta de disconformidad
Bienes de inversión
Porcentaje de prorrata
Fincas Urbanas
Cuota del IVA
Actividades empresariales
Porcentaje de deducción
Plaza de garaje
Liquidaciones tributarias
Residencia
Inspección tributaria
Operaciones inmobiliarias
Impuesto sobre Actividades Económicas
Prestación de servicios
Arrendamiento de bienes inmuebles
Enajenación de terrenos
Exención del IVA
Entrega de bienes
Obligado tributario
Medios de prueba
Actividades económicas
Deuda tributaria
Cuota diferencial IRPF
Cuestiones prejudiciales
Objeto social
Suelo rústico
Local comercial
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados
ITPYAJD (Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados)
Acto administrativo impugnado
IVA soportado
Actividades empresariales y profesionales
Deducciones IVA
Importaciones de bienes
Comunidades europeas
Revisión en vía administrativa
Pago anticipado
Bienes inmuebles
Sujeto pasivo de IVA

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Real Decreto 1624/1992 de 29 de Dic (Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido -IVA-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 314 Fecha de Publicación: 31/12/1992 Fecha de entrada en vigor: 01/01/1993 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

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