Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/3372/2007 de 28 de Abril de 2009

Descripción

En la Villa de Madrid, a la fecha indicada (28/04/2009), en el recurso de alzada que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, interpuesto por la entidad X, S.L., con N.I.F.: ..., y en su nombre y representación, por Don ..., con domicilio, a efectos de notificaciones, en ..., contra la Resolución dictada en fecha ... de 2007 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., en las reclamaciones acumuladas nº .../04, .../04, .../05, y .../05, relativas, a las liquidaciones del Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicios 1999, 2000 y 2001, y a las sanciones que derivan de aquéllas, siendo el importe mayor de todas ellas de 285.159,74euros.

                                            ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: X, S.L. fue objeto de actuaciones inspectoras por parte de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido y los ejercicios 1999 a 2001, que dieron lugar a la incoación, el 15 de julio de 2004, de sendas Actas de Disconformidad, modelos A02, números ... (ejercicio 1999) y ... (ejercicios 2000 y 2001), emitiéndose en igual fecha los preceptivos informes ampliatorios.

SEGUNDO: Presentadas, al amparo de lo dispuesto en el artículo 56.1 del RD 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de Inspección de los Tributos (RGIT), las oportunas alegaciones por la interesada, el Inspector Jefe dictó los correspondientes Acuerdos de liquidación, el día 21 de septiembre de 2004, que le fueron notificados a la obligada tributaria el 23 de ese mismo mes.

Las liquidaciones dictadas, determinaban, respectivamente, una deuda por importe de cero euros, para el ejercicio 1999; una deuda tributara a ingresar de 285.159,74 euros, para los ejercicios 2000 y 2001, que presentaban el siguiente desglose:

(...)

En relación al ejercicio 1999, consta en el acuerdo de liquidación correspondiente que "al término del periodo de liquidación existe un saldo a favor del sujeto pasivo de 1.087.815 pesetas (6.537,9 €), susceptible de ser compensado en períodos posteriores, frente a los 3.369.980 pesetas (20.253,99 €), declarados por la entidad"

TERCERO: De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta que:

1. Las actuaciones inspectoras se iniciaron mediante personación de la Inspección en fecha 14 de febrero de 2003 en el domicilio fiscal de la obligada tributaria, teniendo las mismas alcance general en relación al Impuesto sobre Sociedades y el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2000.

En fecha 12 de marzo de 2003, de acuerdo con la correspondiente orden del Inspector Jefe, se comunicó la ampliación de actuaciones, con carácter general, por los mismos conceptos al ejercicio 2001.

Posteriormente, se comunicó a la obligada tributaria en fecha 9 de abril de 2003, la ampliación al Impuesto sobre Sociedades y el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 1999.

2. De acuerdo con el Acta e Informe ampliatorio, las dilaciones imputables al contribuyente apreciadas por la Inspección, alcanzan a un total de 223 días, si bien el acuerdo de liquidación eleva esta cifra hasta 422 días.

3. La actividad principal de la entidad, sujeta y no exenta de IVA, clasificada en el epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas, ..., es la ...

4. La regularización inspectora efectuada en relación al EJERCICIO 1999, determina la necesidad de efectuar las siguientes regularizaciones:

- Falta de deducibilidad del IVA soportado en relación a los gastos de reparación y mantenimiento de diversos vehículos automóviles de turismo que no pertenecen al sujeto pasivo.

Así, se señala por la Inspección que, pese a tener contabilizados en la cuenta 622 "Reparaciones y Conservación", un importe de 396.659 pesetas más IVA, correspondientes a "cambio de aceite y filtros, revisión periódica, equilibrado de ruedas, reparación de asientos, montaje neumáticos, lavado de mano, pintura puertas y parachoques, etc... correspondientes a cinco vehículos, ninguno de los mismos forma parte del patrimonio de la empresa, ni se encuentran incluidos en su inmovilizado, por lo que, no procede admitir tales gastos como deducibles a efectos del Impuesto sobre Sociedades, ni el IVA soportado en relación a los mismos.

5. La regularización inspectora efectuada en relación a los EJERCICIOS 2000 y 2001, determina la necesidad de efectuar las siguientes regularizaciones:

a) Deducción del IVA soportado en la adquisición del solar de ..., en ...

Dicho solar fue adquirido por la obligada tributaria mediante contrato privado de fecha 10 de diciembre de 2001, siendo la transmitente Y, S.L., y el precio de adquisición de 105.448.276 pesetas. De acuerdo con el contrato de compraventa referido, esta última entidad había adquirido el solar de Z, S.A., mediante escritura pública de 18 de febrero de 2000, pendiente de inscripción.

Sin embargo, de acuerdo con la información recabada del Registro de la Propiedad, Z, S.A., había transmitido la finca referida en fecha 3 de mayo de 1994, a la entidad W, S.A., transmitiéndose posteriormente, según el contenido del Registro de la Propiedad de ..., la totalidad de esta finca en pleno dominio por parte de W, S.A. a Don A el 10 de julio de 2001, gravado con un embargo del Banco V, por 4.125.628 pesetas.

Así, la Inspección consideró que no habiéndose producido la transmisión de la finca a favor de X, S.L., al no ser su titular el vendedor Y, S.L., no podía reconocerse aquélla el gasto de la compra de dicho inmueble, por no haber sido válidamente adquirido, ni asimismo, permitir la deducción del IVA soportado relativo al mismo.

En relación a este último concepto tributario se hace constar en el acuerdo de liquidación que "No resulta deducible la cuota de IVA declarada en el 4º Trimestre de 2001 por tal adquisición al no existir entrega de bienes ni puesta a disposición. No obstante cabría considerar la cantidad entregada a cuenta como un anticipo de compra futura y entender incluido en dicho anticipo la cuota de IVA correspondiente".

La diferencia entre la cuota declarada por la entidad y la correspondiente a la cuota por anticipo, se cifra por la Inspección en la cantidad de 13.090.131 pesetas (78.673,27 €).

b) Deducción del IVA correspondiente a ciertos gastos.

- de reparación y mantenimiento de diversos vehículos automóviles de turismo que no pertenecen al sujeto pasivo.

- de gastos de adquisición de alimentos y bebidas alcohólicas.

c) Incorrecta deducción del IVA correspondiente al solar de ...

Dicho solar fue adquirido mediante contrato privado de fecha 17 de noviembre de 2000 a la entidad T, S.L., por el precio de 162.631.269 pesetas, con objeto de destinarlo a la construcción de viviendas de protección oficial, pactándose con la vendedora el pago del 10% en el plazo de 6 meses, y el resto en el plazo de 2 años.

El terreno, clasificado como suelo urbano programado en el Plan Parcial de ..., había sido adquirido por T, S.L. en fecha 19 de septiembre de 2000, por 38.502.000 pesetas, siendo el administrador único de esta entidad Don ..., y por lo tanto estando T, S.L. vinculada con la obligada tributaria.

La Inspección hace constar que en el Registro de la Propiedad de ... sigue apareciendo como titular registral del terreno T, S.L.. Asimismo, a efectos catastrales y del Impuesto sobre Bienes Inmuebles figura como titular del mismo durante los ejercicios objeto de comprobación 1999, 2000 y 2001 la sociedad S, S.A., y en el Ayuntamiento de ... no consta presentada autoliquidación alguna del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana durante los ejercicios 2.000 y 2.001, impuesto de plusvalía que se devenga con ocasión de la transmisión del terreno. En el contrato privado aportado se alude a la exención del I.T.P. y A.J.D. con objeto de destinarlo a la construcción de Viviendas de Protección Oficial, si bien no consta la presentación de autoliquidación, aunque exenta, de dicho impuesto.

Por otra parte, la transmisión no aparece tampoco reflejada en la contabilidad de la entidad transmitente, T, S.L., cuya cifra de negocios en el ejercicio objeto de comprobación, 2000, es de 19.331.100 pesetas, y en cuyo balance no aparece reconocido ningún crédito contra la obligada tributaria por el importe del precio aplazado.

En virtud de lo anterior, la Inspección considera que no se puede entender acreditada la realidad de la adquisición del terreno en cuestión, por lo que no resulta deducible el IVA correspondiente a dicha compra.

CUARTO: Disconforme con los acuerdos de liquidación anteriormente mencionados, en fecha 1 de noviembre de 2004, la interesada interpuso las correspondientes reclamaciones económico-administrativas, referenciadas con los números .../04 y .../04 respectivamente, ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., al amparo de lo dispuesto en el artículo 235 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

En fecha 30 de diciembre de 2004, se notificó a la entidad la puesta de manifiesto del expediente administrativo, presentando con fecha 3 de febrero de 2005, el correspondiente escrito de alegaciones en virtud de lo dispuesto en el artículo 235 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

En el mencionado escrito la interesada realizó, en síntesis, las siguientes alegaciones:

a) Caducidad del procedimiento inspector y en consecuencia prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria.

Así, señala la interesada que no puede compartir el cómputo de las dilaciones efectuado por la Inspección, que por otra parte amplío el mismo de 223 reconocidas en el Acta, a 422 días que finalmente apreció en el acuerdo de liquidación.

b) Infracción del principio de non bis in idem.

En este extremo, alega la recurrente que por la Administración de ... ya se dictó liquidación previa, al amparo de lo dispuesto en el artículo 123 de la Ley General Tributaria, por lo que le ha sido revisado en dos ocasiones el mismo hecho imponible.

c) Existencia de vicios e irregularidades en la actuación inspectora, y en particular la falta de calificación de la liquidación dictada por la Inspección, la incorrecta iniciación del procedimiento inspector y la ausencia de validez de los requerimientos efectuados a terceras personas.

d) Deducibilidad del IVA soportado por el terreno de ...

En relación a dicha adquisición, señala la interesada que "Además del propio contrato privado de compraventa, prueba de esa puesta en disposición de las fincas, y en consecuencia de la transmisión de cualquier riesgo al comprador a partir de ese preciso momento, es la propia contabilidad de las sociedades intervinientes, pues X, S.L registró una compra en la misma fecha, apareciendo, en consecuencia, las citadas fincas entre las existencias de ésta última entidad. Asimismo, la citada operación fue incluida en el correspondiente modelo 347 de declaración anual de operaciones con terceras personas, así como en los Libros Registros de IVA de mi representada, coincidiendo los datos contenidos en estos libros con lo reflejado en el modelo 300. Se trata de elementos objetivos que permiten presumir y acreditar que las fincas fueron efectivamente puestas a disposición de la compradora desde el mismo momento de la celebración del contrato de compraventa".

Asimismo señala, que no se ha discutido en ningún momento por parte de la Inspección la validez del citado documento de compraventa, ni de la factura soporte del mismo. En el primero de ello, continúa la interesada, se deja constancia de la puesta a disposición en la posesión de la parte compradora en ese mismo acto, destacando, a tales efectos que "No puede olvidarse que la LIVA no habla de transmisión de la propiedad, sino de puesta a disposición". "Posesión y propiedad son dos términos que no siempre van unidos".

"La existencia o no de tradición con eficacia transmisiva de la propiedad es una cuestión jurídica. Para la adquisición del dominio y demás derechos reales el Código Civil, texto tan considerado por los Actuarios, a diferencia de otros ordenamientos jurídicos extranjeros, inspirado en el sistema romano, estima indispensable la concurrencia del título y el modo, no bastan las declaraciones de voluntad generadoras del contrato, sino que es preciso, además, la tradición o entrega de la cosa, si bien admite ésta en formas espiritualizadas, como es la prevista en el párrafo 2° del artículo 1462 del, tan apreciado, mismo texto legal, al disponer que el OTORGAMIENTO DE ESCRITURA PUBLICA EQUIVALE A LA ENTREGA DE LA COSA OBJETO DEL CONTRATO, si de la misma escritura no resultare o se dedujere claramente lo contrario, huelga decir que de la escritura de compraventa suscrita entre Y, S.L. y mi representada no se deduce la no entrega de la cosa, no estipulándose un plazo para la entrega, la cosa objeto del contrato existía, y se trata de una operación real en la que hubo puesta a disposición, por lo que el IVA se ha soportó, consecuentemente".

e) En siguiente lugar, defiende la interesada la deducibilidad del IVA soportado en la adquisición del solar de ...

Considera así la entidad, que dicha adquisición ha quedado acreditada, existiendo no sólo contrato privado sino además factura, y contabilización de la misma, por lo que procede la deducción del IVA soportado en tal operación.

f) Deducibilidad del IVA soportado en relación a la reparación y mantenimientos de vehículos, así como alimentos y bebidas, al tratarse de gastos relacionados con la promoción comercial del Polígono Industrial de ..., resultado de visitas a clientes potenciales, resarcidos por X, S.L., en concepto de gastos de combustibles y reparaciones de vehículos, y por ello, gastos necesarios y relacionados con la promoción y venta de las parcelas sitas en el Polígono.

QUINTO: Por otra parte, con fecha 18 de octubre de 2004, se comunica a la obligada tributaria la apertura de sendos expedientes sancionadores por infracción tributaria en relación con los hechos regularizados por los periodos 1999 a 2001. Asimismo, se le comunicó a la interesada, propuesta de resolución del expediente, y su derecho a presentar alegaciones en virtud del artículo 203.4 de la Ley 58/2003, General Tributaria.

En fecha 28 de diciembre de 2004 se dictaron, los correspondientes acuerdos de imposición de sanción, por importes, respectivamente de 2.057,41 € (ejercicio 1999), y 167.780,70 € (ejercicios 2000 y 2001), que fueron notificados en fecha 3 de enero de 2005.

Así, en el ejercicio 1999, se apreció que se había producido el hecho de determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos de impuesto, a deducir o compensar en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros (artículo 79.d) de la Ley General Tributaria), en relación al IVA soportado relativo a los vehículos indebidamente deducido por la entidad, aplicándose la sanción del 15% de las cantidades indebidamente acreditadas (artículo 88.1. párrafo segundo de la Ley General Tributaria).

En el periodo 2000, se consideró que se habían producido los hechos de dejar de ingresar toda o parte de la deuda tributaria (artículo 79.a) de la Ley General Tributaria) y de determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos de impuesto, a deducir o compensar en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros (artículo 79.d) de la Ley General Tributaria), en relación con todas las conductas regularizadas, aplicándose en el primer caso el porcentaje de sanción del 75%, resultado de incrementar el mínimo del 50% en un 25%, por la apreciación del criterio de graduación de ocultación de datos a la Administración (artículos 82.1 d) de la ley 230/1963 y artículo 20 del RD 1930/1998) minorada en la sanción impuesta en el ejercicio anterior por el artículo 79 d), y en el segundo caso, la sanción del 15% fijada por el artículo 88.1 de la LGT.

Finalmente, y en relación al ejercicio 2001, se consideraron sancionables la totalidad de las conductas regularizadas, entendiéndose que se había producido el hecho de dejar de ingresar toda o parte de la deuda tributaria (artículo 79.a) de la Ley General Tributaria) y de determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos de impuesto, a deducir o compensar en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros (artículo 79.d) de la Ley General Tributaria), aplicándose en el primer caso el porcentaje de sanción del 75%, resultado de incrementar el mínimo del 50% en un 25%, por la apreciación del criterio de graduación de ocultación de datos a la Administración (artículos 82.1 d) de la ley 230/1963 y artículo 20 del RD 1930/1998), y en el segundo caso, la sanción del 15% fijada por el artículo 88.1 de la LGT.

Igualmente, se consideró que el régimen aplicable era el previsto en la normativa vigente en el momento de cometerse las infracciones, al no resultar más favorable la normativa contenida en la Ley 58/2003.

SEXTO: Asimismo, el día 26 de febrero de 2005, la interesada promovió las correspondientes reclamaciones económico-administrativas, referenciadas con los números .../05 y .../05, ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., con suspensión legal, frente a los reseñados Acuerdos de imposición de sanción, al amparo de lo dispuesto en el artículo 235 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Cada una de estas reclamaciones fue acumulada, para su resolución conjunta, con la reclamación económico-administrativa, presentada contra el Acuerdo de liquidación correspondiente.

En fecha 24 de mayo de 2005, se notificó a la entidad, la puesta de manifiesto del expediente administrativo, presentando con fecha 13 de junio de 2005 los correspondientes escritos de alegaciones en virtud de lo dispuesto en el artículo 235 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en el que la entidad aducía la falta de culpabilidad en la conducta por ella desplegada, por lo que no procedía la imposición de sanción alguna.

SÉPTIMO: El día 30 de abril de 2007, el Tribunal Regional de ..., dictó un único fallo, en el que se resolvían acumuladamente las reclamaciones referenciadas anteriormente, acodando desestimar las mismas, confirmando los acuerdos de liquidación y de imposición de sanción impugnados

La resolución fue notificada a la interesada el 11 de junio de 2007.

OCTAVO: En fecha 11 de julio de 2007, la interesada, al amparo del artículo 241 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), interpuso, en plazo, recurso de alzada ante este Tribunal Central frente a la reseñada Resolución del Tribunal Regional, mediante escrito en el que reitera, en síntesis, las alegaciones vertidas en primera instancia.

                                            FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Concurren en el presente recurso de alzada los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo que son presupuesto para su admisión a trámite por este Tribunal Económico-Administrativo Central.

SEGUNDO: : Las cuestiones planteadas en el mismo se centran en determinar:

1. Caducidad del procedimiento inspector y en consecuencia prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria.

2. Infracción del principio de non bis in idem

3. Existencia de vicios e irregularidades en la actuación inspectora.

4. Deducibilidad del IVA soportado en relación a la adquisición del solar de ...

5. Deducibilidad del IVA soportado en la adquisición del solar de ...

6. Tratamiento del IVA soportado por los servicios de derivados de reparaciones, mantenimiento y combustibles de determinados vehículos, así como la adquisición de alimentos y bebidas, que la Inspección consideró no deducible.

7. En cuanto al expediente sancionador, la entidad alega la ausencia de culpabilidad en la conducta desplegada.

TERCERO: La primera de las cuestiones de carácter formal alegadas por la entidad en el recurso de alzada presentado, es la relativa a las dilaciones imputadas en el procedimiento, señalando a tales efectos, que se ha producido la caducidad del mismo, y consecuentemente la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria.

Por lo que se refiere a esta cuestión, la Ley 1/998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, determina en su artículo 29 que:

"1. Las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos deberán concluir en el plazo máximo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas. No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otros doce meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias (...)

2. A los efectos del plazo previsto en el apartado anterior, no se computarán las dilaciones imputables al contribuyente, ni los períodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente.

3. La interrupción injustificada durante seis meses de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, o el incumplimiento del plazo a que se refiere el apartado 1, determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones.

4. A los efectos de los apartados anteriores, se entenderá que las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación concluyen en la fecha en que se dicte el acto administrativo que resulte de dichas actuaciones."

Por su parte, el artículo 31 bis, apartado segundo, del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, define lo que debemos entender por dilaciones imputables al contribuyente, señalando que:

"2. A su vez, se considerarán dilaciones imputables al propio obligado tributario, el retraso por parte de éste en la cumplimentación de las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias formuladas o solicitadas por la inspección dentro del ámbito de sus competencias, así como el aplazamiento o retraso de las actuaciones solicitado por el propio contribuyente en los casos en que se considere procedente. Las solicitudes que no figuren íntegramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a efectos de este cómputo hasta que no se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al interesado. A efectos de dicho cómputo, el retraso debido a dilaciones imputadas al contribuyente se contará por días naturales".  

CUARTO: Entrando en el examen concreto de las mismas, la primera de las dilaciones a las que se opone la interesada, es la reflejada desde el día en que la Inspección inició el procedimiento de comprobación mediante personación en el domicilio de la obligada tributaria, hasta la fecha en que se aportan los documentos requeridos durante dicha visita.

Señala la recurrente que en esa primera visita "no se instruyó al contribuyente acerca de sus derechos en el inicio de las actuaciones inspectoras, ni se indicó que podía ser asistido por un asesor, ni se le comunicó el alcance de las mismas. Únicamente se hizo constar tales extremos en la comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación, entregada al extender la diligencia al final de la visita, sin que hasta dicho momento tuviera mi representado conocimiento de que estaba siendo objeto de actuación inspectora, ni las consecuencias que ésta le podía deparar". Asimismo señala, que "en ningún momento se requirió a mi representada que pusiera a disposición de la Inspección documentación alguna".

Pues bien, en el procedimiento examinado, la Inspección consideró pertinente la iniciación mediante personación directa en el domicilio de la obligada tributaria, de acuerdo con la posibilidad reflejada en el RGIT, artículo 30.2, de conformidad con el cual:

"2. Cuando lo estime conveniente para la adecuada práctica de sus actuaciones, y observando siempre lo dispuesto en el artículo 39 de este Reglamento, la Inspección de los Tributos podrá personarse, sin previa comunicación, en las oficinas, instalaciones o almacenes del interesado o donde exista alguna prueba al menos parcial del hecho imponible. En este caso las actuaciones se entenderán con el interesado, si estuviere presente, o bien con quien ostente su representación como encargado o responsable de la oficina, registro, dependencia, empresa, centro o lugar de trabajo".

En el transcurso de la personación, se solicita a la interesada la aportación de documentación que en todo momento debe estar a disposición de la Administración Tributaria, por lo que no está obligada a concederle el plazo de diez días que la norma reglamentaria prevé para los supuestos en los que se requiera la aportación de la documentación en las oficinas inspectoras, o bien cuando se trata de información que no debe estar a disposición de la Inspección.

Así, teniendo en cuenta la información solicitada (documento de representación, escritura de constitución, estatutos, nombramiento de cargos, libros registros de IVA, ...), nos encontramos en el supuesto recogido en el artículo 36.1 del RGIT, en el que se señala: "En las actuaciones de comprobación e investigación, los obligados tributarios deberán poner a disposición de la Inspección, conservados como ordena el artículo 45 del Código de Comercio, su contabilidad principal y auxiliar, libros, facturas, correspondencia, documentos y demás justificantes concernientes a su actividad empresarial o profesional, incluidos los programas y archivos en soportes magnéticos, en caso de que la empresa utilice equipos electrónicos de proceso de datos. Deberán también aportar a la Inspección cuantos documentos o antecedentes sean precisos para probar los hechos y circunstancias consignados en sus declaraciones, así como facilitar la práctica de las comprobaciones que sean necesarias para verificar su situación tributaria".

Estando obligada la entidad a su entrega el día de la personación de la Inspección, al encontrarse en su domicilio, la falta de aportación, determina el inicio de una dilación imputable al contribuyente, que finalizará en la fecha en que efectivamente se aporte.

En cuanto a la falta de información sobre el hecho de que se trataba de un procedimiento de comprobación, consta en la comunicación de inicio, que la misma, junto con el anexo informativo sobre los derechos y obligaciones de la entidad en el transcurso del mismo, y la información solicitada, fue entregada al día 14 de febrero a las 10:30, levantándose la diligencia relativa a la visita, y en la que se fija la siguiente comparecencia para el día 28 de febrero a las 10:45. Asimismo, consta un intento de notificación por personación de la Inspección, a las 10:00 horas, por lo que parece claro que, ante la falta de oposición de dicho motivo por parte de la recurrente durante la tramitación del procedimiento, y teniendo en cuenta el carácter de documento público de las diligencias inspectoras, y por lo tanto la presunción de veracidad de las mismas (artículo 62 del RGIT), debemos considerar correcta la actuación inspectora, así como la dilación apreciada por la misma.

En relación a la siguiente dilación, que se computa desde el día 28 de febrero de 2003, la entidad reclama que pese a haberse señalado en la diligencia levantada por la Inspección que quedaba pendiente de aportar el resto de la documentación solicitada en la citación de inicio, no se realizó un enumeración concreta de la misma.

Pues bien, en relación a tal alegación, poco tiene que decir este Tribunal, ya que la información o documentación pendiente de aportar por la interesada se deduce claramente de la lectura de ambos documentos, por lo que resulta improcedente tal argumentación. En ningún caso la norma exige la enumeración concreta de la documentación pendiente de aportar, pues la misma ya fue efectuada en la diligencia en la que se solicitó, deduciéndose el incumpliendo claramente, de la conducta de la obligada tributaria, que por otra parte, conocedora de cuál era dicha documentación, procedió a aportarla en la siguiente visita. Por lo tanto, es correcta también esta dilación.

En relación a las siguientes dilaciones apreciadas por la Inspección, el argumento común utilizado es el hecho de que en algunas de las diligencias no se hiciera constar expresamente la existencia de dilaciones imputadas al contribuyente.

Sobre la cuestión señalada, ya se ha pronunciado anteriormente este Tribunal (Resolución de 1 de junio de 2006, RG 3077/2003), determinando que el cómputo de la dilación no comienza a contar desde que se advierte al interesado de que la no aportación completa de lo requerido puede ser considerado como dilación a él imputable, sino desde la fecha en que lo requerido debió ser aportado. Con ello, se considera que el cómputo de la dilación tiene como día inicial el siguiente al día en que el contribuyente debió aportar la documentación solicitada y como día final el día en que cumplimenta plenamente la solicitud; como se dice en la citada resolución, "la advertencia no supone que la dilación empiece a contar desde la siguiente visita, ya que no se trata de una especie de "amenaza" para que el contribuyente aporte la documentación". La advertencia debe hacerse con el fin de poner en conocimiento del contribuyente (que por otro lado en todo caso es consciente de lo que se le solicita y de lo que aporta) que la solicitud no ha sido plenamente cumplimentada a los efectos de que la cumplimente por entero, pero la dilación se debe computar tal y como dice el RGIT.

Pese a que posteriormente, se señalan algunas dilaciones que la entidad no considera correctas, debe tenerse en cuenta que las mismas se encuentran subsumidas dentro de la dilación comprendida entre 25 marzo de 2003 a 20 de mayo de 2004. Así, en la primera de dichas fechas se solicita que aporte determinada documentación, que va entregando en distintas fechas: así el libro mayor de 2001, no se aporta hasta el 8 de julio de 2003. Y el libro registro de los socios, que se solicita el día 6 de mayo de 2003, para su aportación el día 15, no se entrega durante el procedimiento inspector.

Finalmente, y en cuanto a la posibilidad de que el Inspector Jefe modifique las dilaciones apreciadas en el Acta por el actuario, ampliando las mismas, debemos tener en cuenta que lo contenido en el Acta es simplemente una propuesta de regularización, que además no tiene la consideración de acto administrativo definitivo sino de trámite, por lo que no puede vincular al Inspector Jefe que en el acuerdo de liquidación puede modificar o rectificar el Acta incoada, a la vista del expediente. En este sentido, se ha pronunciado este Tribunal, entre otras, en Resolución de fecha ... de 2008 (RG .../2006).

Por todo ello, debemos considerar que son correctas las dilaciones apreciadas, y que por lo tanto no se puede entender que se haya sobrepasado el plazo de duración de las actuaciones inspectoras, desestimando así las alegaciones de la interesada en este punto.

QUINTO: La siguiente de las cuestiones planteadas, es la posible infracción por parte de la Administración Tributaria del principio de non bis in idem, por considerar que habida cuenta de la existencia de dos liquidaciones previas al procedimiento inspector, dictadas por la Administración de ... en un procedimiento de comprobación de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 123 de la LGT, se ha procedido a revisar en dos ocasiones el mismo hecho imponible.

En relación a este punto, se señala por la Inspección, que efectivamente, con anterioridad al inicio de las actuaciones de comprobación examinadas, la Administración de ... dictó dos liquidaciones provisiones, en las que se regularizaron:

1. Impuesto sobre Sociedades, dividendos declarados por la empresa en el ejercicio 2001, y que se imputaron por la Administración al periodo 2000.

2. Impuesto sobre el Valor Añadido, unas facturas de abono de ventas declaradas por la empresa en el 2000 e imputadas por la Administración al periodo 2001.

La normativa reguladora en materia de liquidaciones provisiones se encuentra contemplada en la Ley 230/1963, General Tributaria, vigente a la fecha de inicio del procedimiento que nos ocupa en el artículo 120 y 121, de acuerdo con los cuales:

"Artículo 120.

1. Las liquidaciones tributarias serán provisionales o definitivas.

2. Tendrán consideración de definitivas:

a) Las practicadas previa comprobación administrativa del hecho imponible y de su valoración, haya mediado o no liquidación provisional.

b) Las giradas conforme a las bases firmes señaladas por los Jurados tributarios.

c) Las que no hayan sido comprobadas, dentro del plazo que se señale en la ley de cada tributo sin perjuicio de la prescripción.

3. En los demás casos tendrán carácter de provisionales, sean a cuenta, complementarias, caucionales, parciales o totales".

En particular, en el artículo 121.2 de la Ley 230/1963, se determina, en relación a los procedimiento de comprobación llevados a cabo por los órganos de gestión, como es el caso de la Administración de ..., que:

"2. La Administración tributaria podrá dictar liquidacion