Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/3705/2000 de 04 de Julio de 2001

Resumen

Deben introducirse en la masa hereditaria las sumas afectadas por las órdenes de transferencia bancaria dadas por el causante antes de su fallecimiento, aunque materialmente llegaran a España después de éste, por lo que formarán parte de la base imponible de la liquidación procedente, estando sujeto el heredero por obligación real.

Descripción

ANTECEDENTES DE HECHO

        PRIMERO. Fallecido D.                           el            de 1997, bajo testamento en el que, después de ordenar diferentes legados, instituyó heredera a su esposa, la hoy reclamante, fue presentada en la Delegación de            el             siguiente escritura de inicio de inventario de los bienes relictos, autorizada el día     anterior por el notario de dicha ciudad D.             , con el número         de su protocolo, acompañada de autoliquidación por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones sobre una base imponible de 125.140.044 pesetas (752.106,81 €) y con una deuda tributaria ingresada de 36.459.201 pesetas (219.124,21 €).        

        SEGUNDO. Tras la presentación de diversos documentos de adición, referentes a la entrega de legados y que no es preciso reseñar por cuanto no guardan relación directa con el presente expediente, con fecha            de 1998 (Expediente     ) tuvo entrada en la citada Delegación de         un escrito que adicionaba a la herencia bienes por un importe total de 1.544.211.944 pesetas (9.280.900,7 €) y mencionaba las bajas de la misma. A la vista de los citados documentos, una vez establecido que el sujeto pasivo debía tributar  por obligación real, al no tener residencia en territorio español, la Dependencia Gestora practicó liquidación complementaria provisional sobre los valores declarados con una deuda a ingresar de 592.589.222 pesetas (3.561.532,95 €), la cual fue notificada el             de 2000.

        TERCERO. El siguiente día 17, la Sra.              presentó reclamación económico-administrativa ante este Tribunal Central contra la citada liquidación alegando, en el trámite concedido al efecto, su disconformidad con la misma, toda vez que debería haberse excluido de la base imponible la cantidad de 755.297.019 pesetas (4.539.426,51 €) depositadas en el          , correspondientes a cuatro transferencias desde       ordenadas por el causante antes de su fallecimientos y recibidas en España con posterioridad al mismo, así como también debería eliminarse la partida computada en concepto de ajuar doméstico, entendido como conjunto de muebles, enseres y ropas de uso común en la casa, al encontrarse fuera de España.
        
FUNDAMENTOS DE DERECHO        

        PRIMERO.  Concurren los requisitos de competencia, legitimación, representación bastante y  formulación en plazo hábil que son presupuestos para la admisión de la presente reclamación en única instancia, en la que las cuestiones suscitadas consisten en determinar si debe formar parte de la base imponible de la liquidación complementaria practicada la cantidad de  755.297.019 pesetas (4.539.426,51 €) y, en segundo lugar, si procede adicionar  a la masa hereditaria el ajuar doméstico.

        SEGUNDO. Para la adecuada resolución de la primera de las cuestiones planteadas conviene precisar los hechos siguientes: 1º El causante, de nacionalidad x y residente en dicho país, aunque falleció en              tenía cuentas abiertas en cuatro entidades de x,                                     . 2º El día        de 1997 ordenó la transferencia a su cuenta en el Banco de                    de parte de los saldos existentes en aquellas, concretamente, de 1.000.000, 1.800.000, 1.200.000 y 3.500.000         respectivamente. 3º Las cartas en que se ordenan las citadas transferencias fueron entregadas en           el mismo día        , habiendo efectuado el siguiente día   por fax su envio a las entidades destinatarias. 4º. El día          los documentos originales se enviaron a sus destinatarios a través de UPS, vía servicio urgente, siendo recibidos el siguiente día   5º El día        
falleció D.                y 6º Según certificado expedido el           de 1998, con fechas              
de 1997 se recibieron en la cuenta de pesetas de no residentes abierta en      a nombre del causante las cantidades afectadas por las  transferencias ordenadas.
        
        TERCERO.  Vistos los hechos que se acaban de exponer, la polémica surge porque, estando sujeta la heredera a tributar en España por obligación real (era residente en x ), sólo procede exigir el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la adquisición de bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español, conforme a lo establecido en el artículo 7 de su Ley reguladora de 18 de diciembre de 1987, de ahí que para resolver la cuestión planteada deba determinarse si la cantidad cubierta por las ordenes de transferencia estaba situada en España el día del fallecimiento del causante. Pues bien, la clara voluntad del causante, al agravarse su estado de salud, de dejar en las cuentas de los cuatro bancos suizos los saldos convenientes en función del importe que quería repartir por el concepto de legados entre las diversas personas e instituciones que en su testamento mencionó, la recepción vía fax y envío por servicio urgente de las cartas en que figuraban las órdenes de transferencia y la eficacia inmediata de las ordenes que el depositario transmite al depositante, conforme al artículo 306 del Código de Comercio, llevan a éste Tribunal Central a la conclusión de que, en el plano jurídico, las referidas órdenes de transferencia surtieron efectos con anterioridad al óbito del causante y, en consecuencia, el dinero en cuestión dejó de formar parte de las cuentas abiertas en los Bancos de x; iniciando su curso al depósito en la entidad española ordenada por el causante, de modo que puede sostenerse, vista sobre todo la voluntad del Sr.                  
, que las cantidades afectadas estaban ya a su disposición en esta última entidad bancaria, aunque, materialmente, el dinero no entrara en la cuenta que en ella figuraba abierta a nombre de aquél hasta los días                 de 1997. La consecuencia que se desprende de lo expuesto es que, por tanto, la cantidad cuestionada estaba situada en territorio español el día del fallecimiento del causante y debe formar parte, por ende, de la base imponible de la liquidación pertinente por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

        CUARTO . La conclusión alcanzada  en el anterior fundamento de derecho se ve plenamente ratificada por la interpretación  que la reclamante realizó en torno a la determinación de la base o cantidad sobre la cual habrían de computarse los legados ordenados por el causante en su testamento a favor de diferentes personas e instituciones, interpretación que fue admitida expresamente  por la Oficina Gestora, tras un segundo informe de la Asesoría Jurídica, y que, en definitiva, consiste en defender la validez y eficacia antes de la fecha del fallecimiento de su esposo de las referidas ordenes de transferencia, a fin de no considerar depositadas en las entidades de x las cantidades que en ellas se mencionan, lo que se tradujo, lógicamente, en una minoración de la base de cálculo de los legados y en un correlativo incremento de las cantidades percibidas por la heredera. Si se sostiene, y se aceptó, que el dinero en cuestión no formaba ya parte de los depósitos en los bancos suizos, no puede mantenerse con un mínimo de fundamento que no se hallara ya a disposición del banco español, careciendo  de todo rigor lógico y jurídico admitir la eficacia y validez de las ordenes de transferencia en la parte que beneficia y rechazarla en lo que perjudica los propios intereses.

        QUINTO. En lo que respecta a la segunda cuestión planteada, adición y valoración del ajuar doméstico, el artículo 15 de la Ley del Impuesto sobre  Sucesiones y Donaciones, establece que "el ajuar doméstico formará parte de la masa hereditaria y se valorará en el tres por ciento del importe del caudal relicto del causante, salvo que los interesados asignen a éste un valor superior o prueben fehacientemente su inexistencia o que su valor es inferior al que resulta de la aplicación del referido porcentaje". En este sentido, hay que decir que, a efectos fiscales, el ajuar doméstico es un activo más que se comprende en la masa hereditaria y que supera el concepto de ajuar doméstico  previsto en el artículo 1321  del Código Civil,  ya que el derecho común en materia tributaria sólo  tiene carácter supletorio, como bien indica el artículo 9 de la Ley  General Tributaria. En atención a lo antes expuesto, la incorporación del ajuar doméstico se hace de forma automática y la cuantía del mismo viene determinada en el citado artículo 15 de la Ley del Impuesto  fijándose en el 3 por ciento del caudal relicto, por lo que en estos casos no puede entenderse que exista comprobación  administrativa propiamente, lo que excluye seguir un procedimiento especial para su inclusión ni motivar su importe.  No obstante, al tratarse de una presunción es susceptible de ser destruída mediante prueba en contrario,  pero la carga de la prueba recae,  en todo caso, sobre el contribuyente y la inexistencia de ajuar doméstico no ha sido probada en este caso, por lo que procede su adición a la masa  hereditaria. Este  criterio ya ha sido reiterado en anteriores resoluciones, como las de  6 de octubre de 1994,  26 de julio  de 1995  o 17 de diciembre de 1995,  11 de febrero y  23  de julio de 1998  de 1998,  y el Tribunal Supremo,  en sentencia de 26 de abril de 1995, establece que "el ajuar doméstico como conjunto  de ropas, muebles, enseres, utensilios, etc. necesarios  para la vida humana existe en todo caso.  En el supuesto límite que se cita del anciano residente en un hotel o un centro de acogimiento, hay ajuar doméstico constituido  por ropas, enseres,  utensilios y otros bienes de uso cotidiano, debiendo significarse que entre los bienes adjudicados  a la reclamante hay un  inmueble sito en territorio español, en el que deben existir  los objetos integrantes del ajuar doméstico, y  que la Oficina Gestora ha eliminado para el cálculo  del porcentaje del 3 por ciento la cantidad correspondiente a los legados sobre las cuentas  suizas cuando el beneficiario de los mismos  era no residente en España.

        SEXTO. Finalmente ,  y por lo que atañe a la alegación formulada por la reclamante de haber aplicado un coeficiente erróneo en función del  patrimonio preexistente en la autoliquidación ingresada el             de 1997, debe significarse que no se ha acreditado en absoluto la existencia de tal  error y que, además, de ser cierto,  resulta irrelevante pues el importe de la mencionada autoliquidación ha sido deducido íntegramente de la cuota de la liquidación complementaria practicada, de manera que, de haberse obtenido en la autoliquidación una deuda inferior, hubiera resultado mayor la fijada en la liquidación provisional ahora impugnada.

        ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en la reclamación  económico-administrativa en única instancia promovida por Dª                     contra liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ACUERDA  desestimarla y confirmar la liquidación girada.